Incentivo all'Esodo: Piano vecchio non basta per la tassazione agevolata

Un ex dipendente ha richiesto il rimborso di parte delle tasse pagate su un incentivo all’esodo ricevuto nel 2008. Sosteneva di aver diritto alla tassazione agevolata incentivo all’esodo prevista da una legge abrogata nel 2006, poiché il piano aziendale era del 1999. La Corte di Cassazione ha respinto la sua richiesta. I giudici hanno stabilito che non è sufficiente l’esistenza di un piano aziendale con data anteriore all’abrogazione della norma. Il lavoratore avrebbe dovuto provare, con documenti aventi data certa, di aver aderito individualmente e in modo irrevocabile al piano prima del 4 luglio 2006. In assenza di tale prova, l’agevolazione non spetta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 6 maggio 2026 in Giurisprudenza Tributaria

Incentivo all’esodo: quando si applica la vecchia tassazione?

La fine di un rapporto di lavoro può avvenire tramite un accordo che prevede un incentivo economico, il cosiddetto ‘incentivo all’esodo’. Su queste somme si pagano le tasse, ma in passato esisteva una normativa di favore. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito un punto cruciale: per beneficiare della vecchia tassazione agevolata incentivo all’esodo, non basta che il piano aziendale sia datato, ma serve la prova certa dell’adesione del singolo lavoratore prima del cambio di legge.

Il Fatto: un Piano Aziendale e una Tassa Contesa

Un Lavoratore, dopo aver cessato il suo rapporto di lavoro nel 2008, riceveva dall’Azienda una somma a titolo di incentivo all’esodo. Questa somma era il risultato della sua adesione a un piano di risoluzione anticipata dei rapporti di lavoro che l’Azienda aveva avviato nel lontano 1999. Al momento del pagamento, l’Azienda applicava la tassazione ordinaria. Il Lavoratore, però, riteneva di aver diritto a un trattamento fiscale più vantaggioso, previsto da una legge in vigore all’epoca del piano aziendale ma cancellata nel 2006. Per questo motivo, chiedeva all’Agenzia delle Entrate il rimborso di metà delle tasse pagate.

La Tassazione Agevolata Incentivo all’Esodo: la Norma Abrogata

Il cuore della questione legale risiede in una vecchia norma fiscale (l’art. 19, comma 4-bis, del TUIR) che permetteva di tassare gli incentivi all’esodo con un’aliquota dimezzata rispetto a quella del TFR. Questa norma fu però abrogata con un decreto legge del 4 luglio 2006. Lo stesso decreto, tuttavia, prevedeva un regime transitorio. La vecchia agevolazione poteva continuare ad applicarsi in due casi: per i rapporti di lavoro cessati prima del 4 luglio 2006, oppure per quelli cessati dopo, ma in attuazione di ‘atti o accordi aventi data certa’ anteriori a quella data. Il Lavoratore sosteneva che il piano aziendale del 1999 rientrasse in questa seconda ipotesi.

L’Onere della Prova: Chi Deve Dimostrare l’Accordo?

Il punto decisivo è diventato stabilire cosa si intende per ‘atti o accordi aventi data certa’. È sufficiente un piano generale e collettivo predisposto dall’azienda prima del 2006? Oppure è necessaria anche la prova dell’adesione individuale del lavoratore prima di quella data? La Corte di Cassazione ha sottolineato che l’onere della prova, cioè il dovere di dimostrare i fatti a sostegno della propria richiesta, spetta al contribuente che chiede il rimborso. In questo caso, toccava al Lavoratore dimostrare non solo l’esistenza del piano aziendale, ma anche di aver compiuto una scelta ‘irreversibile’ di aderirvi prima che la legge cambiasse.

Le motivazioni: la Tassazione Agevolata Incentivo all’Esodo richiede una prova certa

La Corte ha spiegato che la norma transitoria serviva a proteggere l’affidamento di chi aveva già preso una decisione definitiva basandosi sulla vecchia legge fiscale. Un piano aziendale generale è solo una proposta. La scelta del lavoratore di accettare quella proposta, con tutte le sue conseguenze economiche e fiscali, avviene solo con l’adesione individuale. Per ottenere la tassazione agevolata incentivo all’esodo dopo il cambio di legge, il Lavoratore avrebbe dovuto presentare un documento, con data certa anteriore al 4 luglio 2006, che provasse la sua accettazione vincolante dell’offerta dell’Azienda. La semplice esistenza del piano aziendale non era sufficiente a dimostrare che la sua volontà si fosse già ‘cristallizzata’ prima dell’abrogazione della norma di favore.

Le conclusioni: Nessun Rimborso Senza Prova dell’Adesione

In conclusione, la Corte di Cassazione ha respinto il ricorso del Lavoratore. I giudici hanno confermato che, in assenza di prove documentali che attestassero la sua adesione individuale al piano di esodo con data certa anteriore al 4 luglio 2006, la richiesta di rimborso era infondata. La decisione stabilisce un principio chiaro: per l’applicazione di una norma fiscale favorevole ma abrogata, non basta fare riferimento a un accordo quadro generico, ma è indispensabile provare il perfezionamento della scelta individuale in un momento antecedente al cambio normativo. Il Lavoratore è stato quindi condannato a pagare le spese legali all’Agenzia delle Entrate.

Ho ricevuto un incentivo all’esodo. Ho diritto automaticamente a una tassazione più bassa?
No, non automaticamente. Il diritto alla tassazione agevolata dipende da specifiche norme in vigore al momento della stipula dell’accordo individuale e della cessazione del rapporto.

Cosa significa che un accordo deve avere ‘data certa’ per ottenere un’agevolazione fiscale?
Significa che la data dell’accordo deve essere provabile in modo inoppugnabile, ad esempio tramite registrazione o posta elettronica certificata, per dimostrare che è stato concluso prima di una scadenza di legge.

Se l’azienda aveva un piano di esodo prima che la legge cambiasse, sono tutelato?
Non necessariamente. Secondo questa sentenza, non basta il piano aziendale. È necessario dimostrare di aver aderito personalmente e in modo vincolante a quel piano prima del cambio di legge.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10705 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 10705 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 20/04/2023

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio RAGIONE_SOCIALE, con gli AVV_NOTAIO ed NOME AVV_NOTAIO, che lo rappresentano e difendono per procura speciale.

-ricorrente –

-contro-

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende;

-controricorrente – avverso la sentenza n. 4810/33/2015 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata il 19 maggio 2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 31 marzo 2023 dal Consigliere NOME COGNOME;

Rilevato che:

IRPEF

Il contribuente NOME COGNOME ha presentato domanda di rimborso della metà delle ritenute IRPEF relative all’anno d’imposta 2008 operate, quale sostituto d’imposta, dall’RAGIONE_SOCIALE, della quale era dipendente, sulle somme che quest’ultima gli ha corrisposto a titolo di incentivo all’e sodo, al momento della cessazione del rapporto di lavoro, avvenuta nell’anno 200 8, ma in adesione al progetto aziendale di risoluzione anticipata del rapporto emesso dall’RAGIONE_SOCIALE il 30 giugno 1999, prorogato successivamente prima al 31 dicembre 2006 e poi sino al 31 dicembre 2011.
Sosteneva il contribuente che la trattenuta IRPEF, operata secondo l’aliquota applicabile al TFR, fosse parzialmente illegittima, dovendo invece applicarsi l’art. 19 (già 17), comma 4bis , del d.P.R. del 22 dicembre 1986, n. 917, a norma del quale «Per le somme corrisposte in occasione della cessazione del rapporto al fine di incentivare l’esodo dei lavoratori che abbiano superato l’età di 50 anni se donne e di 55 anni se uomini, di cui all’articolo 16, comma 1, lettera a), l’imposta si applica con l’aliquota pari alla metà di quella applicata per la tassazione del trattamento di fine rapporto e delle altre indennità e somme indicate alla richiamata lettera a) del comma 1 dell’articolo 16.»
Infatti, il predetto art. 19 (già 17), comma 4bis , del d.P.R. del 22 dicembre 1986, era transitoriamente vigente, ratione temporis , per effetto dell’ art. 36, comma 23, del d.l. del 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla legge del 4 agosto 2006, n. 248, il quale statuiva che: «Nell’articolo 19 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, il comma 4-bis è abrogato. La disciplina di cui al predetto comma 4-bis continua ad applicarsi con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati prima della data di entrata in vigore del presente decreto, nonché’ con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati in attuazione di atti o accordi, aventi data certa, anteriori alla data di entrata in vigore del presente decreto.».
Nel caso di specie, secondo il contribuente, la cessazione del rapporto di lavoro, pur se avvenuta nel 2008 , e quindi dopo l’entrata in vigore, il 4 luglio 2006, del d.l. n. 223 del 2006, doveva considerarsi effettuata in attuazione del progetto

aziendale di incentivo all’esodo del 30 giugno 1999, rinnovato il 15 aprile 2002 e prorogato con una serie di comunicati dell’ RAGIONE_SOCIALE al personale del 30 giugno 1999, del 15 aprile 2002 e del dicembre 2010.

Pertanto, per effetto dell’anteriorità, rispetto al 4 luglio 2006, del progetto di incentivo all’esodo del 30 giugno 1999 e della sua rinnovazione del 15 aprile 2002, anche alla risoluzione anticipata del suo rapporto di lavoro, intervenuta nel 2008 , andava applicato il regime agevolato di cui all’ art. 19 (già 17), comma 4bis , del d.P.R. del 22 dicembre 1986, sebbene già abrogato.

Avverso il silenzio rifiuto opposto dall’Ufficio, il contribuente ha proposto ricorso dinnanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli, che lo ha respinto.
Il contribuente ha impugnato la sentenza di primo grado dinnanzi alla Commissione tributaria regionale della Campania, che lo ha rigettato con la sentenza di cui all’epigrafe .

La CTR ha ritenuto infatti che, per ricadere nel regime previsto dalla norma transitoria di cui al d.l. n. 223 del 2006, fosse necessario l’intervento, prima del 4 luglio 2006, di una manifestazione di volontà del contribuente diretta ad aderire all’accordo, dim ostrando pertanto che la sopravvenuta cessazione del rapporto di lavoro era comunque avvenuta in esecuzione dell’accordo aziendale. La CTR ha quindi escluso, in fatto, che tale circostanza fosse stata provata.

A vverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per la cassazione il contribuente, formulando quattro motivi.

L’Agenzia si è costituita notificando e depositando controricorso

Considerato che:

Con il primo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il contribuente ha censurato la decisione impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 36, comma 23, del d.l. del 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla legge del 4 agosto 2006, n. 248, per avere il giudice a quo erroneamente ritenuto l’inapplicabilità del regime fiscale di favore, nonostante il piano aziendale di incentivo all’esodo del 30 giugno 1999, e la sua rinnovazione del 15 aprile 2002, integrassero gli «atti o accordi, aventi data
certa» – anteriori alla data di entrata in vigore ( 4 luglio 2006) di entrata in vigore del predetto d.l.- in attuazione dei quali era cessato, nel 2008, il suo rapporto di lavoro.

Con il secondo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, nn. 3,4 e 5, cod. proc. civ., il contribuente ha censurato la decisione impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 111, commi 1 e 2 Cost., degli artt. 115 e 215 cod. proc. civ. e dell’art. 2704 cod. civ., per avere la CTR ritenuto la carenza di una prova documentale in ordine alla data certa anteriore degli atti o accordi.
Con il terzo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, cod. proc. civ., il contribuente ha censurato la decisione impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 36, comma 23, del d.l. del 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla legge del 4 agosto 2006, n. 248, e dell’art. 2 697 cod. civ. e 215 cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto che non sussistessero i presupposti per l’applicazione della ridotta imposizione nel caso di specie.

3.1. I primi tre motivi vanno trattati congiuntamente e richiedono una premessa relativa all’assetto normativo ed agli approdi giurisprudenzi ali in materia.

Con riferimento ai presupposti dell’applicazione dell’aliquota agevolata di cui all’ art.19 (già 17), comma 4bis , d.P.R. n.917 del 1986, e quindi in merito all’individuazione della natura di incentivo all’esodo da riconoscere alla somma corrisposta al momento della cessazione del rapporto di lavoro, questa Corte ha già avuto modo di chiarire che «in tema di imposte sui redditi, l’art. 19 (gi à̀ art. 17), comma 4bis , del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, che ha introdotto per i contributi d’incentivo all’esodo dei lavoratori dipendenti un’aliquota dimezzata rispetto a quella per il trattamento di fine rapporto, è applicabile a tutti i lavoratori i quali abbiano superato una determinata et à̀ anagrafica, anche se non in possesso dei requisiti minimi per l’et à̀ pensionabile, in considerazione dell’obiettivo del legislatore di razionalizzare le risorse aziendali e creare nuove opportunit à̀ di lavoro» e che «ai fini del riconoscimento dell’agevolazione, le aziende non sono tenute a prevedere piani ed incentivi generalizzati o indirizzati ad una pluralit à̀ di destinatari» (Cass. 17/09/2014, n. 19626. Nello stesso senso
Cass. 07/03/2005, n. 4910; Cass. 02/05/2005, n. 9049; Cass. 20/04/2006, n. 9334; Cass. 28/12/2018, n. 33628 e, con riferimento alla non necessità che il lavoratore incentivato integri i requisiti per l’età minima pensionabile, Cass. 29/11/2016, n. 24313).

3.2. Lo stesso art. 19, comma 4 bis , del d.P.R. n. 917 del 1986, è stato reso ultrattivo, nonostante l’abrogazione, dall’art. 36, comma 23 della l. n. 248 del 2006 di conversione del d.l. n. 223 del 2006, in due ipotesi, che non integrano condizioni concorrenti ma restano alternative, ossia con riferimento alle somme corrisposte per rapporti di lavoro cessati entro il 3 luglio 2006 (ovvero prima dell’entrata in vigore del decreto legge), oppure, con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro, cessati dopo tale data, in attuazione di atti o di accordi aventi data certa, anteriore al 4 luglio 2006 (sulla relazione di alternativa, e non di concorrenza, tra le due ipotesi, cfr. Cass. 23/12/2015 , n. 25953).
3.3. Tanto gli «accordi», quanto gli «atti», al fine della protrazione dell’applicazione dell’agevolazione tributaria abrogata, debbono avere «data certa» anteriore all’entrata in vigore del d.l. n. 223 del 2006 (4 luglio 2006). In difetto di specifica disposizione, la certezza della data va accertata ai sensi degli articoli 2702-2704 cod. civ., in materia di scritture private.

3.4. L’onere della prova della sussistenza, nel caso concreto, di tutti i presupposti necessarie per l’applicazione, anche ultrattiva, del trattamento fiscale agevolato di cui all’art. 19, comma 4 bis , del d.P.R. n. 917 del 1986, grava sul contribuente (Cass. 07/09/2018, n. 21770), che nel caso di specie agisce per il rimborso dell’imposta che assume pagata in eccedenza.

3.5. Con riferimento all’ ipotesi, che è quella oggetto del caso sub iudice , delle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati dopo il 4 luglio 2006, quindi successivamente all’entrata in vigore del d.l. n. 223 del 2006, si pone la necessità di interpretare la formula testuale «atti o accordi», aventi data certa, anteriori al 4 luglio 2006, in attuazione dei quali, ai fini dell’applicazione della disciplina previgente, sia intervenuta, dopo tale data, la cessazione del rapporto di lavoro.
In particolare, è necessario accertare se, al fine del riconoscimento ultrattivo dell’agevolazione abrogata, debba, o meno, essere intervenuta prima del 4 luglio 2006 anche l’adesione individuale del singolo lavoratore al piano d’incentivo già proposto dal datore di lavoro o oggetto di un accordo sindacale; o se sia invece sufficiente che prima del 4 luglio 2006 siano intervenuti quegli accordi sindacali o quegli atti unilaterali del datore di lavoro (delibere, piani aziendali o altre forme equivalenti) che contengano le condizioni per la cessazione anticipata del rapporto di lavoro e l’invito al personale interessato a presentare la propria adesione entro un dato termine temporale (anche successivo al 4 luglio 2006), durante il quale il datore di lavoro resta impegnato.
3.6. Interpretando la norma transitoria in questione, questa Corte (Cass. 27/12/2018, n. 3345) – dopo aver premesso che l’esegesi letterale non risolve il problem a, derivante dall’ambiguità̀ testuale della norma transitoria in questione, e che pertanto occorre procedere con criteri sistematici e teleologici- ha preso le mosse dalla considerazione che quando l’esodo è avvenuto a procedura progressiva, con un atto generale e collettivo di proposta dell’incentivo, cui ha fatto seguito l’accettazione da parte del dipendente, è a quest’ultima che occorre far riferimento per individuare la volontà del dipendente, frutto di autonoma valutazione sulla somma offertagli, anche relativamente al regime fiscale cui essa è sottoposta, che non è determinabile dall’accordo collettivo, ma solo dal legislatore, cosicché su di esso non pu ò̀ ingenerarsi alcun affidamento meritevole di tutela, salvi i limiti costituzionali incomprimibili (cfr. Corte cost. n. 70 del 2015).
Tanto meno esigenze di tutela dell’affidamento si pongono nei confronti del contribuente che, dopo circa due anni dalla novella legislativa de qua , in sede di negoziazione dell’accordo individuale o comunque di adesion e all’accordo sindacale o all’offerta aziendale, era nelle condizioni di poter verificare il regime fiscale effettivamente applicabile alla somma incentivante , al fine di esprimere la propria libera volontà di adesione o meno alla relativa proposta.

Invece, «la norma transitoria, deve intendersi posta a tutela di coloro che abbiano gi à̀ operato una scelta irreversibile prima della novella legislativa e che

tale scelta sia avvenuta su di un certo trattamento fiscale agevolato, repentinamente travolto con decreto legge a promulgazione ed efficacia immediata, ancorch é́ su conosciuta spinta comunitaria; in tali ultimi casi si pone il problema della tutela dell’affidamento di cui si fa carico la norma transitoria qui all’esame: ed infatti un accordo stipulato prima, una volont à̀ cristallizzata in cui siasi pattuita la corresponsione differita di una certa somma merita di seguire le condizioni fiscali del momento della stipula; pertanto, lo scopo della norma transitoria è far salva l’esecuzione di accordi definiti e definitivi, di incontri di volont à̀ irretrattabili, di negozi stipulati e fissati, di atti concordati e perfezionati prima dell’abrogazione del trattamento fiscale agevolato» (Cass. 27/12/2018, n. 33456, in motivazione).
4. Nel caso concreto sub iudice , come ritenuto dalla CTR, era quindi onere del contribuente, al fine di ottenere l’applicazione della controversa agevolazione, allegare e provare non meramente l’esistenza di un progetto aziendale di risoluzione anticipata del rapporto emesso dall’RAGIONE_SOCIALE, comunicato dalla società al personale dipendente e successivamente prorogato, ma la sua tempestiva adesione individuale alla relativa proposta collettiva.

Infatti, la prova di tale adesione individuale, e della sua data, era indispensabile innanzitutto al fine di dimostrare che la cessazione del rapporto di lavoro del contribuente, titolo dell’erogazione oggetto del trattamento fiscale controverso, fosse effettivamente avvenuta in attuazione dell’incentivo all’esodo di cui all’ art. 19 (già 17), comma 4bis , del d.P.R. n. 917 del 1986.

Inoltre, essendo la cessazione del rapporto di lavoro intervenuta successivamente al 4 luglio 2006, la prova dell’ adesione individuale del contribuente, e della sua data, erano altresì indispensabili al fine di accertare che prima dell’abrogazione del trattamento fiscale agevolato si fosse già perfezionata quella manifestazione di volontà irretrattabile dello stesso contribuente che potrebbe giustificarne l’applicazione ultrattiva ai sensi dell’art. 36, comma 23, della l. n. 248 del 2006, interpretata nel senso già chiarito.
4.1. Tanto premesso, i primi tre motivi di ricorso sono inammissibili, in quanto esprimono ciascuno contemporaneamente la medesima censura in fatto

e quale violazione di legge 8nel caso dei primi due, anche di norme di rito), dando luogo ad una sostanziale mescolanza e sovrapposizione di censure, con l’inammissibile prospettazione della medesima questione sotto profili incompatibili (Cass. 23/10/2018, n. 26874; Cass. 23/09/2011, n. 19443; Cass. 11/04/2008, n. 9470), non risultando specificamente separati la trattazione delle doglianze relative all’interpretazione o all’applicazione delle norme di diritto appropriate alla fattispecie ed i profili attinenti alla ricostruzione del fatto ( Cass. 11/04/2018, n. 8915; Cass. 23/04/2013, n. 9793).
Si tratta quindi di censure non ontologicamente distinte dallo stesso ricorrente e quindi non autonomamente individuabili, senza un inammissibile intervento di selezione e ricostruzione del mezzo d’impugnazione d a parte di questa Corte.

4.2. Peraltro, i motivi sono comunque anche infondati.

Infatti, a fronte della necessaria prova dei presupposti della tassazione agevolata, non può ritenersi che il prospetto di liquidazione del luglio 2008 (cfr. pag. 10 del ricorso), o la serie di comunicati al personale elencati tra gli allegati al ricorso, siano specificamente ed univocamente riferibili alla necessaria documentazione della manifestazione della volontà individuale di adesione del contribuente all’incentivo propostogli con l’offerta aziendale, oltre che della data di tale circostanza ( dato cronologico che, peraltro, tuttora non è dedotto nel ricorso).
5. Con il quarto motivo, formulato ai sensi dell’ar t. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., il ricorrente censura, per violazione dell’art. 91 cod. proc. civ., la decisione impugnata, che ha compensato, come già in primo grado, le spese di giudizio, nonostante la soccombenza totale dello stesso contribuente.

Assume il contribuente che così decidendo sulle spese la CTR avrebbe violato il principio di soccombenza.

Il motivo è inammissibile, difettando l’interesse del ricorrente ad impugnare una decisione, in ordine alle spese di lite, che è a suo favore, p osto che l’invocata applicazione del principio di soccombenza avrebbe necessariamente comportato la condanna dello stesso contribuente (totalmente soccombente in appello come già in primo grado) alle spese di lite.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 2.400,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 31 marzo 2023.

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