L’indebita compensazione di crediti deve risultare dal modello F24

La condotta del reato di cui al Decreto Legislativo n. 74 del 2000, articolo 10 quater, si caratterizza per il mancato versamento di somme dovute utilizzando in compensazione, ai sensi del Decreto Legislativo n. 241 del 1997, articolo 17, crediti non spettanti o inesistenti.

Non è, quindi, sufficiente, a integrare il reato, un mancato versamento, ma occorre che lo stesso risulti, a monte, formalmente giustificato da una operata compensazione tra le somme dovute all’Erario e crediti verso il contribuente, in realtà non spettanti od inesistenti.

E’ del resto, proprio la condotta, necessaria, di compensazione ad esprimere la componente decettiva o di frode insita nella fattispecie e che rappresenta il quid pluris che differenzia il reato di cui all’articolo 10 quater, rispetto ad una fattispecie di semplice omesso versamento (cosi’ Sez. 3, n. 15236 del 16/01/2015, Chiarolla, Rv. 263051).

Il delitto di indebita compensazione si consuma, di conseguenza, al momento della presentazione dell’ultimo modello F24 relativo all’anno interessato e non in quello della successiva dichiarazione dei redditi, in quanto, con l’utilizzo del modello indicato, si perfeziona la condotta decettiva del contribuente, realizzandosi il mancato versamento per effetto dell’indebita compensazione di crediti in realta’ non spettanti in base alla normativa fiscale (cosi’ Sez. 3, n. 4958 del 11/10/2018, dep. 01/02/2019, Cappello, Rv. 274854).

L’indebita compensazione deve, dunque, risultare dal modello F24 mediante il quale la stessa è stata realizzata, indicandovi, appunto in compensazione, crediti inesistenti o non spettanti, trattandosi dello strumento imposto dal legislatore tributario per poter eseguire le compensazioni tra debiti e crediti tributari, che, quindi, non possono che essere realizzate attraverso la presentazione di tale modello debitamente compilato, in difetto del quale non può dirsi sussistente una compensazione.

Nel caso esaminato dalla Suprema Corte, l’esecuzione delle compensazioni ritenute indebite è stata desunta dalle annotazioni sul libro giornale, dalle dichiarazioni iva e dai versamenti d’imposta effettuati mediante i relativi modelli F24, senza dare atto, però, come necessario, della realizzazione delle compensazioni ritenute indebite nei corrispondenti modelli F24 via via presentati nel corso dell’anno d’imposta, cosicché, in difetto di tale accertamento, la Corte ha ritenuto mancante la prova in ordine alla effettuata compensazione, quale necessario presupposto del mancato versamento.

Corte di Cassazione, Sezione 3, Sentenza n. 44737 del 5 novembre 2019

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