Doppia non imposizione: la Cassazione chiarisce la tassazione degli utili esteri
Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 28158/2023) affronta un tema cruciale della fiscalità internazionale: l’applicazione del regime di participation exemption (PEX) ai dividendi provenienti da una controllata estera. Il caso in esame ha permesso di delineare i confini dell’art. 89 del Tuir, chiarendo che il suo scopo è prevenire la doppia imposizione, non legittimare una doppia non imposizione.
Il caso: la richiesta di rimborso IRES per utili dalla Francia
Una grande società italiana, attiva nel settore aerospaziale, presentava un’istanza di rimborso IRES per l’anno 2010 per un importo superiore a 11 milioni di euro. La società riteneva di aver versato imposte in eccesso sugli utili percepiti da una sua controllata di diritto francese, un Groupement d’Interet Economique (GIE).
Secondo la contribuente, a tali utili si sarebbe dovuto applicare il regime della PEX previsto dall’art. 89 del Tuir, che consente l’esclusione dalla base imponibile del 95% dei dividendi ricevuti. La particolarità del caso risiedeva nel fatto che il GIE francese, in virtù della legislazione transalpina, era un soggetto fiscalmente trasparente. Ciò significa che i suoi utili non venivano tassati in capo al GIE stesso, ma imputati direttamente ai soci.
L’Amministrazione Finanziaria non rispondeva all’istanza, formando un silenzio-rifiuto. La società impugnava quindi il diniego tacito, ma sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale respingevano il ricorso, sostenendo che l’esenzione non potesse applicarsi a utili che non avevano subito alcuna tassazione nel Paese di origine.
L’applicazione dell’art. 89 TUIR e il rischio di doppia non imposizione
Il cuore della controversia verteva sull’interpretazione dell’art. 89 del Tuir. La norma nasce con la precisa finalità di evitare la cosiddetta ‘doppia imposizione economica’: un fenomeno che si verifica quando lo stesso reddito viene tassato prima in capo alla società che lo produce (come utile) e poi una seconda volta in capo al socio che lo riceve (come dividendo).
La tesi della società ricorrente era che la norma non subordinasse esplicitamente l’esenzione a una ‘puntuale verifica di tassazione in loco’. Di contro, l’Amministrazione Finanziaria e i giudici di merito sostenevano che la ratio della legge fosse proprio quella di neutralizzare un doppio prelievo. Consentire l’esenzione su utili mai tassati all’origine avrebbe trasformato un meccanismo correttivo in uno strumento elusivo, generando una doppia non imposizione: il reddito non sarebbe stato tassato né in Francia (in capo al GIE) né, in larga parte, in Italia (in capo alla società madre).
Le motivazioni della Corte di Cassazione
La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando la decisione dei giudici di merito e fornendo un’interpretazione chiara e coerente della normativa.
Finalità della norma: evitare la doppia imposizione, non crearne una doppia esenzione
I giudici hanno ribadito che la finalità pacifica dell’art. 89 del Tuir è quella di contrastare il fenomeno della doppia imposizione. L’interpretazione proposta dalla ricorrente, se accolta, avrebbe condotto al risultato opposto e irragionevole di una doppia non tassazione. Ogni interpretazione della normativa legale, sottolinea la Corte, deve essere improntata alla ragionevolezza. Poiché era pacifico che gli utili non fossero stati assoggettati ad alcuna tassazione in Francia, essi dovevano essere interamente sottoposti a imposizione in Italia.
Inapplicabilità della Direttiva Madre-Figlia
La Corte ha escluso che la Direttiva UE ‘Madre-Figlia’ potesse trovare applicazione. Questa direttiva, infatti, si applica solo a specifiche forme societarie e, soprattutto, a condizione che la società figlia sia ‘assoggettata’ a un’imposta societaria nel proprio Stato membro, senza possibilità di opzione o esenzione. Il GIE francese non solo non rientrava nelle forme societarie previste, ma, essendo fiscalmente trasparente, non era un soggetto passivo d’imposta in Francia. Mancavano quindi i presupposti soggettivi per l’applicazione della normativa europea.
L’assenza dei presupposti per la Participation Exemption
La detassazione parziale dei dividendi in Italia è legata al presupposto logico che il soggetto estero che li ha prodotti sia stato tassato sulla ricchezza generata nel proprio Paese di residenza. Nel caso di un’entità fiscalmente trasparente, questo presupposto viene meno. Il reddito viene ‘ribaltato’ direttamente sui soci, e manca il termine iniziale su cui operare il meccanismo della PEX. Di conseguenza, non ricorrendo i presupposti per l’applicazione dell’art. 89 del Tuir, il motivo di ricorso è stato ritenuto infondato.
Le conclusioni
La sentenza consolida un principio fondamentale della fiscalità internazionale: i meccanismi volti a evitare la doppia imposizione non possono essere distorti per creare indebiti vantaggi fiscali come la doppia non imposizione. La Corte ha stabilito che la tassazione effettiva nel Paese della fonte è un presupposto implicito e logico per l’applicazione del regime di participation exemption in Italia. Questa decisione rafforza la coerenza del sistema fiscale, assicurando che gli utili societari siano tassati almeno una volta, in linea con i principi di equità e ragionevolezza.
L’esenzione del 95% sui dividendi esteri (art. 89 TUIR) si applica se questi non sono stati tassati nel Paese di origine?
No, la Corte di Cassazione ha chiarito che lo scopo della norma è evitare la doppia imposizione. Se gli utili non sono stati tassati alla fonte (in questo caso, in Francia, a causa del regime di trasparenza fiscale della società controllata), l’esenzione non si applica in Italia, altrimenti si verificherebbe una ‘doppia non imposizione’.
Perché il regime di trasparenza fiscale di una società estera influisce sulla tassazione in Italia?
Influisce perché il presupposto fondamentale dell’art. 89 TUIR è che il reddito sia già stato tassato a livello societario nel Paese estero. Con la trasparenza fiscale, il reddito non viene tassato in capo alla società ma direttamente ai soci. Manca quindi la tassazione a monte che giustificherebbe l’esenzione a valle per evitare che lo stesso reddito sia tassato due volte.
La Direttiva UE ‘Madre-Figlia’ era applicabile in questo caso?
No. La Corte ha specificato che la Direttiva non era applicabile perché la società controllata francese (un ‘Groupement d’Interet Economique’ – GIE) non rientra tra le forme societarie elencate dalla direttiva e, soprattutto, non è un soggetto passivo d’imposta in Francia, requisito essenziale per l’applicazione della direttiva stessa.