Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 32524 Anno 2025
In nome del Popolo RAGIONE_SOCIALE
Penale Sent. Sez. 3 Num. 32524 Anno 2025
Presidente: NOME COGNOME
Relatore: COGNOME NOME
Data Udienza: 21/03/2025
TERZA SEZIONE PENALE
Composta da
COGNOME NOME
Presidente –
Sent. n. sez. 517/2025
NOME COGNOME
Relatore –
UP – 21/03/2025
NOME COGNOME
R.G.N. NUMERO_DOCUMENTO
VITTORIO PAZIENZA
NOME COGNOME
ha pronunciato la seguente sul ricorso proposto da:
COGNOME NOME nata a CATANIA il DATA_NASCITA
avverso la sentenza del 11/04/2024 RAGIONE_SOCIALE Corte d’appello di Catania
Visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME; udito il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO che ha concluso chiedendo l’annullamento senza rinvio perchŽ il reato è estinto per prescrizione; udito il difensore, AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo l’accoglimento del ricorso.
1.NOME COGNOME ricorre per lÕannullamento RAGIONE_SOCIALE sentenza dellÕ11 aprile 2024 RAGIONE_SOCIALE Corte di appello di Catania che, in riforma RAGIONE_SOCIALE sentenza del 16 maggio 2022 del locale Tribunale, pronunciata allÕesito di giudizio ordinario e da lei impugnata, ha dichiarato non doversi procedere nei suoi confronti per il reato di cui allÕart. 2
d.lgs. n. 74 del 2000 commesso il 24 settembre 2012 perchŽ estinto per prescrizione e ha rideterminato la pena per il residuo delitto di cui allÕart. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 commesso il 30 settembre 2013 nella misura di un anno di reclusione, confermando nel resto.
In particolare, si imputa alla ricorrente di avere, quale legale rappresentante RAGIONE_SOCIALE societˆ RAGIONE_SOCIALE e al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto, indicato nella dichiarazione annuale RAGIONE_SOCIALE societˆ relativa allÕanno di imposta 2012 elementi passivi fittizi avvalendosi RAGIONE_SOCIALE fattura n. 18 del 25 luglio 2012 emessa dalla RAGIONE_SOCIALE per operazioni inesistenti per lÕimporto di euro 70.000.
1.1.Con il primo motivo deduce lÕinosservanza e lÕerronea applicazione RAGIONE_SOCIALE legge penale e lÕerrato calcolo dei termini di prescrizione del delitto di cui allÕart. 2, comma 2bis, d.lgs. n. 74 del 2000 che, sostiene, in applicazione dellÕart. 17, comma 1bis, d.lgs. n. 74 del 2000, è pari a complessivi anni otto di reclusione. Il delitto è dunque prescritto il 30 settembre 2021, cui è necessario aggiungere quattordici giorni di sospensione, dal 27 aprile 2020 allÕ11 maggio 2020, per effetto dellÕemergenza NOME.
1.2.Con il secondo motivo deduce lÕinosservanza e lÕerronea qualificazione giuridica del fatto, lÕassenza dellÕelemento oggettivo e soggettivo del reato di cui allÕart. 2, comma 2bis, d.lgs. n. 74 del 2000, la compiuta estinzione del reato per lÕadesione RAGIONE_SOCIALE societˆ RAGIONE_SOCIALE, di cui era legale rappresentante, allÕaccertamento finanziario con conseguente pagamento integrale del dovuto, la mancata applicazione dellÕart. 13, comma 3ter, d.lgs. n. 74 del 2000 e la conseguente mancata applicazione dellÕart. 131bis cod. pen.
1.3.Con il terzo motivo deduce lÕinosservanza e lÕerronea qualificazione giuridica del fatto, lÕassenza dellÕelemento oggettivo e soggettivo del reato di cui allÕart. 2, comma 2bis, d.lgs. n. 74 del 2000 atteso che, in ogni caso, nessuna delle due violazioni contestate supera la somma di euro 100.000.
Deduce lÕesistenza delle operazioni fatturare e regolarmente pagate con bonifici alla societˆ che ha emesso le fatture. Non si comprende, di conseguenza, cosa avrebbe evaso la ricorrente che ha saldato interamente il suo debito non potendosi la stessa far carico dellÕomesso versamento dellÕIVA da parte RAGIONE_SOCIALE societˆ creditrice. Non sta poi allÕAgenzia delle Entrate o al Giudice stabilire se unÕoperazione (nel caso di specie un normale e fisiologico investimento in pubblicitˆ) è antieconomica soprattutto se non è contraria alla legge.
3.Il primo motivo è manifestamente infondato.
3.1.Come correttamente affermato dalla Corte di appello, la ricorrente neglige il fatto che al termine di otto anni necessario a prescrivere ai sensi del combinato disposto si cui agli artt. 157, primo comma, cod. pen., 17, comma 1bis, d.lgs. n. 74 del 2000, è necessario aggiungerne altri due ai sensi dellÕart. 161, secondo comma, cod. pen., con la conseguenza che la prescrizione matura, in assenza di sospensioni, in dieci anni.
3.2.é del tutto infondata, pertanto, la deduzione difensiva secondo la quale il reato sarebbe prescritto il 14 ottobre 2021, tenuto conto dei quattordici giorni di sospensione dal 27 aprile 2020 allÕ11 maggio 2020 in conseguenza RAGIONE_SOCIALE emergenza pandemica.
3.3.In realtˆ, trattandosi di fatto commesso il 30 settembre 2013, il reato sarebbe prescritto, in assenza di sospensioni, il 30 settembre 2023; le sospensioni del dibattimento rilevanti ai fini del calcolo RAGIONE_SOCIALE prescrizione vi sono state: la Corte di appello (incontestata sul punto) ne ha indicato la durata in 216 giorni con conseguente slittamento a data (3 maggio 2024) comunque successiva a quella RAGIONE_SOCIALE pronuncia impugnata.
3.4.La ricorrente, inoltre, non considera affatto (non rientrando nellÕeconomia RAGIONE_SOCIALE propria tesi) il rinvio accordato allÕudienza del 15 novembre 2021 fino a quella del 16 maggio 2022 (per un totale di 182 giorni) su richiesta del proprio difensore per consentire il pagamento delle ultime due rate previste dal piano di rateizzazione delle imposte dovute per lÕanno 2012.
4.Anche il secondo motivo è manifestamente infondato.
4.1.Il comma 3ter dellÕart. 13 d.lgs. n. 74 del 2000, aggiunto dallÕart. 1, comma 1, lett. f), n. 3, d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, consente di valutare, ai fini RAGIONE_SOCIALE applicazione RAGIONE_SOCIALE causa di non punibilitˆ per particolare tenuitˆ del fatto di cui allÕart. 131bis cod. pen., Ç lÕavvenuto adempimento integrale dellÕobbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con lÕamministrazione finanziariaÈ (lett. b). Si tratta di uno dei quattro indici individuati dal nuovo comma 3ter dellÕart. 13 cit., che il giudice pu˜ utilizzare ai fini RAGIONE_SOCIALE valutazione RAGIONE_SOCIALE particolare tenuitˆ del fatto potendo dare prevalenza ad uno o più di essi.
4.2.La ricorrente si appella, come detto, allÕintegrale adempimento del debito tributario quale unico ed esclusivo indice di valutazione RAGIONE_SOCIALE particolare tenuitˆ del fatto e ne invoca per la prima volta lÕapplicazione in questa sede avendo integralmente pagato lÕintero debito tributario, come del resto riconosciuto dalla stessa Corte di appello.
4.3.Il comma 3ter dellÕart. 13, cit., è norma certamente applicabile retroattivamente, anche in sede di legittimitˆ se, come nel caso di specie,
introdotta successivamente alla pronuncia impugnata, tanto più se si tratta di indici di particolare tenuitˆ del fatto in parte prima inesistenti e, dunque, assolutamente nuovi (come, per esempio, la situazione di crisi di cui alla lettera d ).
4.4.SennonchŽ – ed è questo il punto – lÕindice dellÕintegrale pagamento dellÕobbligazione tributaria non costituisce una novitˆ assoluta per cui nulla impediva alla ricorrente, in virtù RAGIONE_SOCIALE novellata disposizione di cui allÕart. 131bis, primo comma, cod. pen. di chiedere in appello lÕesclusione RAGIONE_SOCIALE punibilitˆ per particolare tenuitˆ del fatto non più ostandovi, a seguito delle modifiche introdotte dallÕart. 1, comma 1, lett. c), n. 1, d.lgs. n. 150 del 2022, il massimo edittale superiore a cinque anni di reclusione del reato di cui allÕart. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, ed essendo stato inserito, quale ulteriore criterio di valutazione, anche il comportamento susseguente al reato.
4.5. In altre parole: a) il limite edittale massimo RAGIONE_SOCIALE pena del delitto di cui allÕart. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 non costituiva più un ostacolo alla applicazione RAGIONE_SOCIALE causa di non punibilitˆ di cui allÕart. 131-bis cod. pen.; b) il dato dellÕintegrale pagamento del debito tributario (lÕunico, come detto, indicato a sostegno RAGIONE_SOCIALE odierna richiesta di applicazione retroattiva dellÕart. 13, comma 3-ter, cit.) avrebbe potuto essere dedotto giˆ in sede di appello quale comportamento successivo alla consumazione del reato valutabile dal giudice.
4.6.Come affermato dalla giurisprudenza di legittimitˆ ben prima RAGIONE_SOCIALE novella del 2024, in tema di reati tributari, tra le condotte susseguenti al reato suscettibili di valutazione ai fini dell’applicabilitˆ RAGIONE_SOCIALE causa di non punibilitˆ per la particolare tenuitˆ del fatto ex art. 131-bis cod. pen., come novellato dal d.lgs. 10 ottobre 2022, n. 150, rientra l’integrale o parziale adempimento del debito tributario, anche attraverso un piano rateale concordato con il fisco o l’adesione a provvedimenti relativi alla “rottamazione” delle cartelle esattoriali (Sez. 4, n. 14073 del 05/03/2024, Campana, Rv. 286175 – 01).
4.7. Nel caso di specie, come detto, le modifiche dellÕart. 131bis cod. pen., intervenute nella pendenza del giudizio di appello, aprivano alla ricorrente la possibilitˆ di chiedere, su nuove basi giuridiche (prima inesistenti), la applicazione RAGIONE_SOCIALE speciale causa di non punibilitˆ magari proprio in considerazione dellÕavvenuto pagamento integrale del debito tributario.
4.8.Non avendo a ci˜ provveduto non pu˜ porre la questione per la prima volta in questa sede.
5.Il terzo motivo è generico, manifestamente infondato e proposto al di fuori dei casi consentiti dalla legge nella fase di legittimitˆ.
5.1.I Giudici di merito hanno concordemente ritenuto lÕinesistenza oggettiva delle operazioni fatturate alla societˆ rappresentata dalla ricorrente sotto il profilo
RAGIONE_SOCIALE sovrafatturazione delle prestazioni di sponsorizzazione erogate dalla RAGIONE_SOCIALE. Si sostiene che la prestazione vi fu ma che fu fatturata ad un prezzo (euro 70.000,00 più IVA) francamente antieconomico e avulso dalle logiche imprenditoriali considerato il reddito di impresa dichiarato dalla RAGIONE_SOCIALE per il medesimo anno di imposta, pari ad euro 1.654,00. Sostiene, in particolare, la Corte di appello che la antieconomicitˆ dellÕoperazione Çha costituito solo lo spunto dei successivi accertamenti, legittimando il sospetto RAGIONE_SOCIALE loro inesistenza, poi rivelatasi corretto sotto il profilo RAGIONE_SOCIALE maggiorazione dei prezzi del servizio fornito dalla RAGIONE_SOCIALE (giˆ oggetto di verifica fiscale con emersione per gli anni di imposta 2011/2012 di un considerevole numero di fatture per operazioni inesistenti emesse da tale associazione, poi singolarmente cancellatasi dal registro delle imprese nel 2013) a fronte di una serie congruente di elementi che rendevano fondata l’ipotesi, ed in primis, per quel che qui interessa con riguardo alla fattura n. 18 del 25/07/2012 dell’importo di euro 70.000, l’evidente insostenibilitˆ RAGIONE_SOCIALE spesa da parte RAGIONE_SOCIALE societˆ RAGIONE_SOCIALE, stante il reddito di impresa dichiarato in quell’anno d’imposta (pari ad euro 1.654,00) e l’eccessivitˆ del costo a fronte di prestazioni pubblicitarie e oggettivamente modeste e di ridottissimo impatto in termini di ritorno di immagine per la societˆ RAGIONE_SOCIALE, trattandosi di pubblicitˆ assai circoscritta, qual è quella di una partita di calcio di campionato dilettantistico regionaleÈ (pagg. 4 e seg.).
5.2.Va in primo luogo ribadito il costante insegnamento RAGIONE_SOCIALE Corte di cassazione secondo il quale il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti sussiste sia nell’ipotesi di inesistenza oggettiva dell’operazione, cioè quando non sia stata posta mai in essere nella realtˆ, sia in quella di inesistenza relativa, ossia quando l’operazione vi sia stata ma per quantitativi inferiori a quelli indicati in fattura, sia infine nel caso di sovrafatturazione qualitativa, nel quale la fattura attesti la cessione di beni e/o servizi aventi un prezzo maggiore di quelli forniti, in quanto oggetto di repressione penale è ogni tipo di divergenza tra la realtˆ commerciale e la sua espressione documentale (Sez. 3, n. 1998 del 15/11/2019, dep. 2020, Moiseev, Rv. 278378 – 01; Sez. 3, n. 28352 del 21/05/2013, Custodi, Rv. 256675 – 01; Sez. 3, n. 1996 del 25/10/2007, dep. 2008, Figura, Rv. 238547 – 01; 1998 del 15/11/2019, dep. 2020, Moiseev, Rv. 278378 – 01).
5.3.Spiega Sez. 3, n. 1969 del 21/01/1997, Basile, Rv. 206945 – 01, che la sovrafatturazione quantitativa è punita non solo nel caso in cui la divergenza tra il reale e la rappresentazione è totale, ma anche quando sia parziale, perchŽ un’operazione economica si è effettivamente verificata fra i soggetti indicati in fattura, anche se in termini quantitativi minori rispetto al dichiarato. La sovrafatturazione qualitativa, anchÕessa penalmente rilevante, attesta la cessione di beni o la prestazione di servizi aventi un prezzo maggiore di quelli forniti.
5.4.La valutazione sulla natura antieconomica dellÕoperazione, illustrata nei termini indicati al ¤ 5.1 che precede, sfugge al sindacato di legittimitˆ non essendo il ragionamento manifestamente illogico, nŽ frutto di travisamenti di sorta (nemmeno dedotti).
5.5.Fermo quanto oltre si dirˆ (¤¤ 5.12-5.14), la dedotta impossibilitˆ di evasione dellÕimposta sul valore aggiunto a fronte del pagamento RAGIONE_SOCIALE fattura effettuato con bonifici bancari (e, dunque, con modalitˆ tracciabili) non rileva in questa sede posto che: a) alla ricorrente è contestato anche il fine di evasione dellÕimposta sul reddito; b) la pena concretamente irrogata (il minimo edittale) depone a favore RAGIONE_SOCIALE irrilevanza RAGIONE_SOCIALE questione relativa alla sussistenza o meno del concomitante fine di evasione dellÕimposta sul valore aggiunto poichŽ è evidente che la Corte di appello non ne ha tenuto conto ai fini RAGIONE_SOCIALE dosimetria RAGIONE_SOCIALE pena.
5.6.Sotto altro profilo, non è vero che la antieconomicitˆ dellÕoperazione non pu˜ essere presa in considerazione ai fini del reato di cui allÕart. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 (e, correlativamente, di cui quello di cui allÕart. 8).
5.7.Le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilitˆ sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attivitˆ o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi (art. 109, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986).
5.8.La antieconomicitˆ RAGIONE_SOCIALE spesa costituisce indice sintomatico RAGIONE_SOCIALE carenza di inerenza, pur non identificandosi in essa, mentre, ai fini dell’IVA, la macroscopica antieconomicitˆ del costo costituisce indizio dell’assenza di connessione tra il costo e l’attivitˆ dÕimpresa (Cass. civ., Sez. 5, n. 1239 del 18/01/2025, Rv. 673575 – 02; nel senso che la plateale antieconomicitˆ dellÕoperazione costituisce elemento valutabile ai fini RAGIONE_SOCIALE non inerenza del costo, Cass. civ., Sez. 5, n. 8714 del 03/04/2024, Rv. 671044 – 01).
5.9.Più in AVV_NOTAIO, si sostiene che il principio di inerenza dei costi deducibili, esprimendo una correlazione in concreto tra costi ed attivitˆ d’impresa, si traduce in un giudizio di carattere qualitativo, che prescinde da considerazioni di natura quantitativa; l’antieconomicitˆ di un costo – intesa come sproporzione tra la spesa e l’utilitˆ che ne deriva, avuto riguardo agli ulteriori dati contabili dell’impresa pu˜, tuttavia, fungere da elemento sintomatico del difetto di inerenza (Cass. civ., Sez. 5, n. 1923 del 12/07/2024, Rv. 671640 – 01; Cass. civ., Sez. 5, n. 33568 del 15/11/2022, Rv. 666432 – 01).
5.10.La antieconomicitˆ, quale indizio RAGIONE_SOCIALE non inerenza del costo dedotto, pu˜ essere presa in considerazione anche dal giudice penale ai fini RAGIONE_SOCIALE valutazione, ai sensi dellÕart. 192, comma 2, cod. proc. pen., RAGIONE_SOCIALE inesistenza (nei
termini indicati ai ¤¤ 5.2-5.3 che precedono) RAGIONE_SOCIALE prestazione fatturata (o sovrafatturata).
5.11.Il governo di tale indizio, insieme con gli altri dai quali il giudice penale trae la conclusione RAGIONE_SOCIALE inesistenza RAGIONE_SOCIALE prestazione fatturata, è affare del giudice di merito che pu˜ essere sindacato in sede di legittimitˆ nei limiti stabiliti dallÕart. 606 cod. proc. pen., e non, dunque, come fa il ricorrente, opponendo la non sindacabilitˆ delle valutazioni di convenienza dellÕimprenditore, non essendo questo il punto.
5.12.ChŽ, peraltro, nemmeno la tracciabilitˆ del pagamento è argomento persuasivo.
5.13.La non deducibilitˆ del costo non inerente prescinde dalla effettivitˆ RAGIONE_SOCIALE spesa sostenuta: se il costo non si riferisce ad attivitˆ o beni da cui derivano ricavi per lÕimpresa o altri proventi che concorrono a formare il reddito, esso non è deducibile, puramente e semplicemente, anche se sostenuto. Ci˜ che rileva è lÕindebito abbattimento dellÕimponibile, non lÕeffettivitˆ del costo non inerente: il fine di evadere le imposte non è affatto incompatibile con la prova del pagamento RAGIONE_SOCIALE fattura emessa per prestazione inesistente, nŽ il pagamento rende esistente quel che tale non è.
5.14.Ne consegue che se, come nel caso di specie, lÕoperazione è macroscopicamente antieconomica, posta in essere per due anni consecutivi in costanza di reddito dichiarato irrisorio, nei confronti di societˆ sportiva attenzionata per aver emesso fatture per operazioni inesistenti, in un contesto locale quale quello descritto dai Giudici territoriali (¤ 5.1), il pagamento RAGIONE_SOCIALE prestazione (incontestabilmente) sovrafatturata costituisce argomento privo di rilevanza e dunque generico.
6.Alla declaratoria di inammissibilitˆ del ricorso (che osta alla rilevazione dÕufficio RAGIONE_SOCIALE prescrizione maturata dopo la sentenza impugnata) consegue, ex art. 616 cod. proc. pen., essendo essa ascrivibile a colpa del ricorrente (C. Cost. sent. 7-13 giugno 2000, n. 186), l’onere delle spese del procedimento nonchŽ del versamento di una somma in favore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE delle ammende, che si fissa equitativamente nella misura di 3.000,00. Il Collegio intende in tal modo esercitare la facoltˆ, introdotta dallÕart. 1, comma 64, legge n. 103 del 2017, di aumentare, oltre il massimo edittale, la sanzione prevista dallÕart. 616 cod. proc. pen. in caso di inammissibilitˆ del ricorso considerate le ragioni RAGIONE_SOCIALE inammissibilitˆ stessa come sopra indicate.
Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e RAGIONE_SOCIALE somma di 3.000,00 in favore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE delle Ammende.
Cos’ deciso in Roma, il 21/03/2025.
Il AVV_NOTAIO estensore
Il Presidente NOME COGNOME
NOME COGNOME