Subconcessione demaniale e IMU: chi paga il conto?

La Corte di Cassazione chiarisce la responsabilità per il pagamento dell’IMU su beni demaniali. Un concessionario di uno stabilimento balneare, che aveva concesso in affitto un ramo d’azienda, si è visto recapitare un avviso di accertamento IMU. Sostenendo che il debitore fosse l’affittuario, in quanto sub-concessionario, ha impugnato l’atto. La Suprema Corte ha rigettato il ricorso, evidenziando la netta distinzione tra un semplice affitto d’azienda e una vera e propria subconcessione demaniale. Quest’ultima, per essere tale e trasferire la soggettività passiva del tributo, richiede un atto formale che coinvolga anche l’ente concedente e non può essere desunta implicitamente dalla sola autorizzazione all’affitto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

IMU e Subconcessione Demaniale: Chi Paga se l’Attività Viene Affidata a Terzi?

La gestione di beni demaniali, come gli stabilimenti balneari, solleva spesso interrogativi complessi, specialmente sotto il profilo fiscale. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fatto luce su una questione cruciale: in caso di affidamento a terzi della gestione, chi è tenuto al pagamento dell’IMU? La risposta risiede nella sottile ma fondamentale differenza tra un contratto di affitto di ramo d’azienda e una vera e propria subconcessione demaniale. Analizziamo insieme la vicenda e le conclusioni della Suprema Corte.

I Fatti di Causa

Una società, titolare di una concessione demaniale per uno stabilimento balneare, riceveva da un Comune litoraneo un avviso di accertamento per il mancato pagamento dell’IMU relativo a quattro annualità. La società concessionaria decideva di impugnare l’atto, sostenendo di non essere il soggetto passivo del tributo. A suo dire, la responsabilità del pagamento ricadeva su un’altra società, alla quale era stato concesso in affitto un ramo d’azienda comprendente la gestione dello stabilimento. Secondo la tesi difensiva, questo contratto doveva essere interpretato come una subconcessione, trasferendo così tutti gli oneri, inclusi quelli fiscali, sull’affittuario.
Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale respingevano il ricorso. I giudici di merito ritenevano che non vi fosse prova di una subconcessione formale, atto che avrebbe dovuto necessariamente coinvolgere tre parti (concessionario, sub-concessionario e Comune concedente) e che non poteva essere considerato implicito. L’assenso del Comune all’affitto del ramo d’azienda non era, secondo i giudici, equivalente all’autorizzazione a una subconcessione. La questione è quindi giunta dinanzi alla Corte di Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, confermando le decisioni dei gradi precedenti e condannando la società ricorrente al pagamento delle spese legali. La decisione si fonda su argomentazioni precise che delineano i confini tra le diverse forme contrattuali e le relative conseguenze fiscali.

Le Motivazioni della Sentenza: la distinzione tra affitto e subconcessione demaniale

Il cuore della motivazione risiede nella distinzione tra l’affitto di ramo d’azienda, disciplinato dall’art. 45-bis del Codice della Navigazione, e la subconcessione, che implica un subentro nella posizione del concessionario ai sensi dell’art. 46 dello stesso codice.
La Corte ha chiarito che l’affitto di ramo d’azienda, anche se autorizzato dall’ente pubblico, è un contratto che produce effetti solo tra le parti private (concessionario e affittuario). In questo scenario, il concessionario originale rimane l’unico titolare del rapporto con la Pubblica Amministrazione e, di conseguenza, l’unico soggetto passivo d’imposta per l’IMU.
Una subconcessione demaniale, al contrario, è un atto ben più complesso che non si limita a cedere la gestione di un’attività. Essa trasferisce al sub-concessionario i diritti e i doveri derivanti dal rapporto concessorio, ma perché ciò avvenga è necessaria un’autorizzazione esplicita e formale da parte dell’ente concedente, che di fatto accetta un nuovo interlocutore. Questo trasferimento della posizione giuridica fa sì che il sub-concessionario diventi il nuovo soggetto passivo del tributo.
La Cassazione ha inoltre bacchettato la ricorrente per la violazione del principio di autosufficienza del ricorso. La società, infatti, si era limitata a sostenere la propria tesi senza però trascrivere nel ricorso i passaggi chiave del contratto di affitto e dell’autorizzazione comunale. Questa omissione ha impedito alla Corte di valutare nel merito se tali documenti potessero effettivamente configurare una subconcessione, rendendo il motivo di ricorso inammissibile.
Infine, è stato rigettato anche il motivo relativo alla presunta buona fede della società, che avrebbe giustificato l’annullamento delle sanzioni. Secondo la Corte, la contribuente non ha fornito alcuna prova che l’autorizzazione comunale potesse averla indotta in errore, non avendo prodotto il documento stesso.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame offre un importante monito per tutti gli operatori del settore delle concessioni demaniali. La scelta della forma contrattuale per affidare a terzi la gestione di attività su beni pubblici non è una mera formalità, ma ha implicazioni fiscali dirette e significative. Per trasferire la soggettività passiva dell’IMU, non è sufficiente un semplice contratto di affitto d’azienda, anche se autorizzato dal Comune. È indispensabile un atto formale di subconcessione che veda la partecipazione espressa dell’ente concedente. In assenza di tale atto, il concessionario originario rimane l’unico e solo responsabile del pagamento delle imposte relative al bene demaniale.

Chi è tenuto a pagare l’IMU su un bene demaniale dato in concessione, se la gestione è affidata a un terzo?
Salvo che non sia stata stipulata una formale subconcessione, il soggetto tenuto al pagamento dell’IMU rimane sempre il titolare originario della concessione, anche se ha concesso in affitto a un’altra società la gestione delle attività.

Qual è la differenza fondamentale tra affitto di ramo d’azienda e subconcessione demaniale ai fini fiscali?
L’affitto di ramo d’azienda è un contratto privato che non modifica il rapporto tra il concessionario e l’ente pubblico; pertanto, il concessionario resta il soggetto passivo d’imposta. La subconcessione, invece, trasferisce al sub-concessionario la titolarità del rapporto, inclusi gli obblighi fiscali come l’IMU, ma richiede un atto formale e l’autorizzazione esplicita dell’ente concedente.

L’autorizzazione del Comune all’affitto di un’azienda su area demaniale equivale a una subconcessione?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la semplice autorizzazione del Comune all’affitto di un ramo d’azienda non è sufficiente per configurare una subconcessione. Quest’ultima richiede un atto specifico che sostituisca un soggetto a un altro nel godimento della concessione, ai sensi dell’art. 46 del Codice della Navigazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 108 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 108 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/01/2026

ORDINANZA

sul ricorso 11626/2021 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del rappresentante legale pro tempore , AVV_NOTAIO NOME COGNOME, (C.F.: CODICE_FISCALE), con sede in Milano, alla INDIRIZZO, rappresentato e difeso dal Prof. AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO (C.F.: CODICE_FISCALE; p.e.c.: EMAIL; fax: NUMERO_TELEFONO);

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE (P_IVA: P_IVA), in persona del legale rappresentante pro tempore , AVV_NOTAIO, con sede in Margherita di Savoia INDIRIZZO), alla INDIRIZZO, rappresentata e difesa dal l’AVV_NOTAIO, come da procura speciale in cale al controricorso;

-controricorrente –

-avverso la sentenza n. 2550/2020 emessa dalla CTR Calabria in data

Avviso accertamento IMU -Subconcessione area demaniale

19/10/2020 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta dal AVV_NOTAIO;

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE proponeva appello avverso la sentenza con la quale la Commissione tributaria provinciale di Catanzaro aveva rigettato il ricorso da essa proposto avverso l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO del Comune di Soverato relativo ad IMU per le annualità 2012, 2013, 2014 e 2015 con riferimento ad uno stabilimento balneare insistente su area demaniale in concessione.

La CTR della Calabria rigettava il gravame, affermando che non vi era prova della esistenza di una subconcessione, atto che sarebbe dovuto intervenire tra le tre parti (concessionario, sub concessionario e Comune) e che non poteva mai essere implicito, laddove l’assenso del Comune all’affitto di un ramo d’azienda (concernente la gestione delle attività secondarie nell’ambito della concessione) non equivaleva ad una subconcessione, che, desumendosi dall’atto concessorio che la durata della concessione era annuale, l’imposta doveva essere pagata su tale base temporale e non invece per il solo periodo dal 1° giugno al 30 settembre di ciascun anno, e che il mancato versamento dell’intera imposta, unitamente alla inesistenza di una subconcessione, escludevano una buona fede in capo alla società contribuente.
Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la RAGIONE_SOCIALE sulla base di tre motivi. La concessionaria RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

In prossimità dell’adunanza camerale la ricorrente ha depositato memoria illustrativa.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo la ricorrente deduce la violazione di legge e falsa applicazione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., degli artt. 45-bis cod. navigazione, 8 e 9 del d.lgs. n. 23/2011, come autenticamente interpretato ai sensi dell’ art. 18, comma 3, della l. n. 388/2000, e 3 del d.lgs. n. 504/1992, per non aver la CTR ritenuto che, nell’ipotesi di

subconcessione, il soggetto che esercita il diritto di godimento è individuato nel sub-concessionario il quale, limitatamente al bene sub-concesso, ha il più ampio potere di godimento e di fruizione, subentrando nei diritti e doveri del concessionario, soprattutto in relazione al bene oggetto della subconcessione.

Con il secondo motivo la ricorrente rileva, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., la contraddittorietà ed illogicità manifesta della sentenza in relazione ad un fatto decisivo per il giudizio, per non aver la CTR considerato che il Comune di Soverato aveva espressamente autorizzato la sub-concessione e per essere incorsa in contraddizione avendo affermato, per un verso, che l’art. 45-bis cod. navigazione non delinea l’istituto della subconcessione e, al contempo, che la stessa disposizione dispone che il concessionario, in casi eccezionali e per periodi determinati, previa autorizzazione dell’autorità competente, può affidare ad altri soggetti la gestione delle attività secondarie nell’ambito della concessione.
Il secondo motivo, da analizzare prioritariamente, ai sensi del secondo comma dell’art. 276 c.p.c., è infondato.

La CTR ha fondato la propria decisione sulle seguenti affermazioni:

in atti del fascicolo non vi era la prova dell’esistenza di una subconcessione, atto che sarebbe dovuto intervenire tra le tre parti (concessionario, sub concessionario e Comune) e che non poteva mai essere implicito, comportando la disponibilità di un bene demaniale, quindi pubblico (affermazione senz’altro congrua sul piano logico -formale e corretta dal punto di vista giuridico);

l’assenso del Comune all’affitto di un ramo d’azienda non equivaleva ad una subconcessione (affermazione in astratto corretta e non inficiata, per quanto si dirà nell’analizzare il primo motivo, dalle deduzioni generiche rese dalla contribuente);

l’art. 45-bis del Codice della navigazione non delinea l’istituto della subconcessione, né quello del subentro nella originaria concessione, essendo quest’ultimo definito all’art. 46 del Codice della navigazione

(affermazioni corretta sul piano giuridico ed in linea con il dettato normativo, atteso che, da un lato, la formulazione dell’art. 45-bis del predetto Codice – richiamato nella autorizzazione comunale n. 1/2011 -è esattamente quella riprodotta nella sente nza e, dall’altro lato, l’art. 46 del medesimo codice stabilisce, al primo comma, che «Quando il concessionario intende sostituire altri nel godimento della concessione deve chiedere l’autorizzazione all’autorità concedente.») .
Ragion per cui, da un lato, non è configurabile alcuna contraddittorietà o illogicità manifesta nella sentenza qui impugnata e, dall’altro, essendosi al cospetto di una cd. doppia conforme e non avendo la ricorrente neppure dedotto che le due decisioni di merito fossero fondate su differenti ragioni inerenti ai fatti, è preclusa qualsivoglia censura sul piano motivazionale.

Con il primo motivo, la contribuente sostiene che la RAGIONE_SOCIALE non avrebbe preso in considerazione che essa aveva concesso, mediante un contratto di affitto di ramo di azienda, in subconcessione il bene oggetto di accertamento (peraltro dietro espressa autorizzazione del Comune di Soverato) ed aveva omesso così di individuare nel contratto la fonte della legittimazione tributaria passiva.

Il motivo è inammissibile.

Invero, la ricorrente, in violazione del principio di autosufficienza, ha omesso di trascrivere, almeno nei loro passaggi maggiormente significativi, il contratto di affitto del ramo di azienda sottoscritto il 6.4.2011 con la società RAGIONE_SOCIALE e l’autoriz zazione recante il numero 1 rilasciata dal Comune di Soverato in data 29.3.2011, essendosi limitata apoditticamente a sostenere che la concessione del bene demaniale non rappresentava affatto una ipotesi implicita ma era stata dichiarata espressamente dal Comune di Soverato, il quale aveva affermato di dare in gestione i rami dell’azienda relativi ai settori bar, ristorante, pizzeria e discoteca, alla società RAGIONE_SOCIALE, ai sensi dell’art 45-bis cod. navigazione.
In base all’art. 45 -bis r.d. 30.3.1942, n. 327 (cd. Codice della navigazione), « Il concessionario, previa autorizzazione dell’autorità competente, può affidare ad altri soggetti la gestione delle attività oggetto della concessione.

Previa autorizzazione dell’autorità competente, può essere altresì affidata ad altri soggetti la gestione di attività secondarie nell’ambito della concessione .».

Orbene, non è dato comprendere quale fosse l’estensione iniziale della concessione, quale fosse la portata dell’autorizzazione comunale e quale fosse l’oggetto del contratto di affitto di ramo di azienda, in rapporto alle attività originariamente date in concessione.

L’art. 45 -bis cod. nav. prevede una possibile, anche parziale, scissione tra titolarità e gestione della concessione, in tal modo implicando una differenziazione dei corrispondenti rapporti giuridici. Al contrario, la titolarità del rapporto concessorio serve, allo stato, per assicurare all’Autorità amministrativa preposta alla gestione dei beni facenti parte del demanio (marittimo) un unico interlocutore qualificato ai fini della salvaguardia degli stessi, tenuto conto del valore assiologico che assumono gli interessi che agli stessi mettono capo, (anche) in conformità a quanto previsto dall’art. 9 Cost.
Quanto, invece, alla utilizzazione del bene demaniale all’interno del ciclo produttivo di una determinata impresa, l’art. 45 -bis ha riconosciuto più ampi margini all’iniziativa economica dei privati in tale ambito, consentendo ai concessionari di beni demaniali di esercitare il proprio diritto di impresa (anche) coordinando segmenti diversi delle attività svolte (in via principale o secondari) mediante affidamento ad altri soggetti, e senza assumere in proprio alcun compito operativo diretto.

Pertanto, anche a voler far rientrare nel concetto di subconcessione la fattispecie dell’affidamento ex art. 45 -bis (Cons. Stato, sez. VI, 4 ottobre 2022, n. 5259, 10 ottobre 2002, n. 5446 e 20 novembre 2002, par. 409/2002), la distinzione tra l’affitto di ramo d’azienda autorizzato e la concessione di beni demaniali non è di poco momento, se solo si considera che il rapporto di affitto avente ad oggetto un’azienda organizzata su un bene demaniale dato in concessione all’affittante non intercorre tra l’ente concedente e l’affittuario, ma tra quest’ultimo e l’affittante, il quale, ai sensi dell’art. 1590 c.c., ha diritto di ricevere, al termine del rapporto, gli impianti
nelle condizioni in cui li aveva consegnati (Cass., Sez. 3, Sentenza n. 7532 del 27/03/2009). Invero, locazione (o affitto d’azienda) e subconcessione di diritto privato di un locale demaniale per uso commerciale si differenziano, sotto il profilo causale, per il fatto che solo in quest’ultima la cessione in uso al terzo tende a perseguire l’interesse pubblico nel bene considerato, interesse che va desunto da tutte le clausole contrattuali, che impongano obblighi comportamentali al terzo sub concessionario (Cass., Sez. 3, Sentenza n. 972 del 17/01/2007).
L’affitto e la subconcessione di diritto privato di un locale demaniale per uso commerciale si differenziano, sotto il profilo causale, per il fatto che solo in quest’ultima la cessione in uso al terzo tende a perseguire l’interesse pubblico nel bene considerato, interesse che va desunto da tutte le clausole contrattuali, che impongano obblighi comportamentali al terzo subconcessionario. Detti obblighi, tra i quali rientra quello di attuazione di una specifica destinazione mediante un’attività indispensabile o comunque utile per l’impresa del cedente, non costituiscono meri motivi per la stipula del contratto, ma sono elementi essenziali della struttura contrattuale posta in essere dalle parti (Cass., Sez. 1^, 7 novembre 1989, n. 4645; Cass., Sez. 3^, 26 aprile 2000, n. 5346; Cass., Sez. 3^, 11 febbraio 2005, n. 2852; Cass., Sez. 3^, 17 gennaio 2007, n. 972; Cass., Sez. 3^, 27 marzo 2009, n. 7532; Cass., Sez. 3^, 7 giugno 2022, n. 18320). Pertanto, il contratto fuoriesce dall’ambito dell’affitto, se il cessi onario del godimento del bene non è solo tenuto a rispettare una specifica destinazione, ma anche ad attuarla, con un’attività indispensabile e comunque utile per l’impresa del cedente. In questa situazione, il bene si mantiene in collegamento funzionale con l’azienda di una delle parti ed il conferimento all’altra della facoltà di usarlo presenta qualcosa in più, rispetto ai connotati della cessione in godimento dietro un corrispettivo, in quanto esprime un decentramento di rami o settori di una struttura economica sostanzialmente unitaria, con apporti esterni, oppure con affiancamento di altre imprese, per attività complementari od integrative. Si è perciò in presenza di una sub-concessione, quando il bene compreso in area demaniale è concesso in
godimento ad un terzo allo scopo che lo utilizzi per svolgere un’attività compresa tra quelle che il concessionario avrebbe altrimenti svolto lui direttamente, in quanto rappresentano una normale componente del servizio marittimo unitariamente inteso (vedasi, in motivazione: Cass., Sez. 3^, 17 gennaio 2007, n. 972).

In definitiva, quindi, pare potersi affermare che il criterio distintivo tra affitto e sub-concessione vada ricercato nella tipologia di attività che il terzo affidatario deve espletare sui beni affidatigli in uso. Se il bene viene subconcesso affinché il terzo vi svolga un’attività collegata funzionalmente a quella dell’impresa concessionaria, imponendo a tal fine al terzo medesimo, tramite il regolamento contrattuale, particolari obblighi o limitazioni, il rapporto giuridico che si instaura tra i due è da qualificarsi come subconcessione e non come affitto. Ciò che rileva, in altri termini, è l’attribuzione di rilevanza causale al momento gestionale piuttosto che al godimento del bene, che costituisce il mezzo attraverso il quale l’attività deve essere svolta.
Ed è proprio la ‘sostituzione’ del sub -concessionario al concessionario nel godimento strumentale dei beni demaniali all’esclusivo scopo di contribuire, attraverso l’esercizio di attività accessorie e sussidiarie, alla gestione del servizio pubblico, che, segnando il discrimine dalla locazione (che pure sarebbe astrattamente ammissibile ex artt. 35 della legge 27 luglio 1978, n. 392, e 695 cod. nav.), giustifica l’attribuzione di un diritto conformato (per il suo contenuto) a quello conferito ab origine in capo al concessionario (in termini: Cass., Sez. Un., 4 luglio 2022, n. 21139), che si presta, pertanto, ad essere considerato presupposto per il riconoscimento della soggettività passiva ai fini dell’ICI e dell’IMU.
Del resto, il contratto col quale il concessionario di un’area demaniale affitti ad un terzo l’azienda, al cui esercizio quell’area sia destinata, integra un contratto di cosiddetta subconcessione, che non ha ad oggetto il bene demaniale in sé, ma implica il mero trasferimento al sub concessionario delle facoltà spettanti al concessionario ed atteggiantisi, nei rapporti tra privati, come diritti soggettivi perfetti. Ne consegue che tale contratto è

valido ed efficace tra le parti stipulanti anche in assenza di autorizzazione da parte della P.A. concedente, ferma restando in questo caso la sua inopponibilità nei confronti dell’Amministrazione concedente, che può dichiarare la decadenza dalla concessione o revocarla (Cass., Sez. 3, Sentenza n. 7532 del 27/03/2009).

3. Con il terzo motivo la ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., degli artt. 5 e 7 del d.lgs. n. 472 e 10, comma 2, della l. n. 212/2000, per aver la CTR erroneamente, a suo dire, confermato la sentenza di primo grado nella parte in cui aveva dichiarato la legittimità dell’avviso di accertamento quanto all’applicazione della sanzione del 30%.

La contribuente sostiene di non aver adempiuto al pagamento del tributo in buona fede, per aver fatto affidamento nell’atto autorizzativo del Comune di Soverato del 29 marzo 2011, il quale espressamente autorizzava a dare in gestione i rami dell’azienda alla società RAGIONE_SOCIALE, ai sensi dell’art 45-bis cod. navigazione.

3.1. Il motivo è infondato.

In tema di sanzioni amministrative per violazioni tributarie, ai fini dell’esclusione di responsabilità per difetto dell’elemento soggettivo, grava sul contribuente ai sensi dell’art. 5 del d.lgs. n. 472 del 1997 la prova dell’assenza assoluta di colpa, con conseguente esclusione della rilevabilità d’ufficio, occorrendo a tal fine la dimostrazione di versare in stato di ignoranza incolpevole, non superabile con l’uso dell’ordinaria diligenza (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 12901 del 15/05/2019).
E’ vero che, in tema di illecito tributario, l’applicabilità della sanzione amministrativa presuppone che l’inadempimento (o l’inesatto adempimento) del contribuente sia almeno colposo e cioè, caratterizzato da una sua negligenza o imperizia o inosservanza di obblighi tributari (Cass., Sez. 5, Decreto n. 17626 del 06/08/2014); ma è altrettanto vero che la contribuente, non avendo, come si è visto nell’analizzare il primo motivo, trascritto, almeno nei suoi passaggi salienti, il contratto di affitto del ramo di azienda sottoscritto il 6.4.2011 con la società RAGIONE_SOCIALE e
l’autorizzazione recante il numero 1 rilasciata dal Comune di Soverato in data 29.3.2011, non ha posto questo Collegio nelle condizioni di scrutinare se il tenore dell’autorizzazione potesse averla indotta senza colpa in errore, facendo affidamento sulla c ircostanza che l’autorizzazione attribuisse la facoltà di dare in subconcessione a terzi il bene demaniale.

Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso non merita accoglimento. Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso;

condanna la ricorrente al rimborso delle spese del presente giudizio, che si liquidano in € 5.880,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito; ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi in data 09.09.2025.

Il Presidente

AVV_NOTAIO NOME COGNOME

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