Simulazione assoluta e costi fittizi: stop detrazioni

La Corte di Cassazione ha confermato la legittimità del recupero fiscale operato dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società che aveva dedotto costi per bonifiche ambientali mai eseguite. L’operazione è stata qualificata come simulazione assoluta poiché il contratto era stato affidato a una società controllata priva di competenze tecniche e in stato di dissesto finanziario. I flussi monetari erano puramente virtuali, finalizzati esclusivamente alla creazione di crediti fittizi e alla detrazione indebita dell’IVA. La Suprema Corte ha ribadito che l’onere della prova sull’inerenza e l’effettività dei costi infragruppo grava interamente sul contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Simulazione assoluta e costi fittizi: la Cassazione punisce le operazioni infragruppo

La simulazione assoluta rappresenta uno degli strumenti più monitorati dall’amministrazione finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Recentemente, la Suprema Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su un caso emblematico riguardante la creazione di costi fittizi attraverso contratti di bonifica ambientale mai realizzati, confermando che la mancanza di sostanza economica travolge ogni beneficio fiscale.

I fatti di causa

La vicenda trae origine da un’operazione complessa in cui una società acquirente di un sito industriale riceveva un’ingente somma dal venditore per procedere alla bonifica dell’area. Invece di eseguire i lavori, la società acquirente affidava l’appalto a una propria controllata, operante in un settore merceologico totalmente differente (produzione di oli vegetali) e priva di qualsiasi competenza tecnica in materia ambientale.

Nonostante l’emissione di fatture per milioni di euro, i lavori non venivano mai eseguiti. Il pagamento avveniva tramite compensazioni contabili legate ad aumenti di capitale, senza un reale flusso di cassa. L’Agenzia delle Entrate, rilevando l’incompetenza della ditta appaltatrice e la natura virtuale dei pagamenti, disconosceva i costi ai fini IRES e IRAP e negava la detrazione IVA, qualificando l’intero schema come una simulazione assoluta.

La decisione della Cassazione

I giudici di legittimità hanno rigettato il ricorso della società contribuente, confermando la sentenza di appello. La Corte ha chiarito che, quando un’operazione manca di una reale giustificazione economica e le parti non hanno intenzione di produrre gli effetti del contratto, ci si trova di fronte a un atto nullo per simulazione.

Un punto centrale della decisione riguarda la validità della motivazione della sentenza. La ricorrente lamentava una motivazione “per relationem”, ovvero basata sul rinvio agli atti dell’ufficio fiscale. La Cassazione ha però precisato che tale tecnica è legittima se il giudice di merito dimostra di aver vagliato criticamente gli elementi, facendoli propri in modo logico e coerente.

L’onere della prova nei costi infragruppo

In tema di simulazione assoluta e costi infragruppo, la Corte ha ribadito un principio fondamentale: spetta al contribuente l’onere di provare non solo l’esistenza del costo, ma anche la sua inerenza e l’utilità effettiva tratta dal servizio ricevuto. Nel caso di specie, la totale assenza di prove circa l’esecuzione dei lavori e l’inidoneità tecnica della controllata hanno reso impossibile superare la presunzione di fittizietà.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla corretta applicazione dell’articolo 109 del TUIR e sulla natura dei costi infragruppo. I giudici hanno evidenziato come la vicinanza tra le parti (società madre e figlia) imponga un rigore probatorio maggiore. La fittizietà dell’operazione è stata desunta da elementi oggettivi: l’incompatibilità dell’oggetto sociale della controllata con i lavori affidati, lo stato di dissesto finanziario della stessa e la circolarità dei flussi finanziari che non hanno mai comportato un reale esborso economico, ma solo poste contabili finalizzate a generare vantaggi fiscali indebiti.

Le conclusioni

Le conclusioni tratte dalla Suprema Corte sottolineano che il diritto alla detrazione IVA e alla deduzione dei costi non può prescindere dalla realtà effettiva delle operazioni. La simulazione assoluta non produce effetti tributari validi. Per le imprese, questo significa che ogni operazione infragruppo deve essere supportata da una solida documentazione che attesti non solo la regolarità formale (fatture e contratti), ma soprattutto l’effettività della prestazione e la coerenza economica del corrispettivo pattuito, pena il recupero integrale delle imposte e l’irrogazione di pesanti sanzioni.

Cosa succede se una società fattura lavori che non è in grado di eseguire?
L’operazione viene considerata una simulazione assoluta, rendendo i costi non deducibili e l’IVA non detraibile per l’acquirente a causa della mancanza di sostanza economica.

Chi deve provare che un costo infragruppo è reale?
L’onere della prova spetta alla società che riceve il servizio, la quale deve dimostrare l’utilità effettiva, l’inerenza della spesa e l’effettiva esecuzione della prestazione.

Una sentenza può motivare richiamando atti dell’ufficio fiscale?
Sì, la motivazione per relationem è legittima se il giudice fa proprie le argomentazioni condividendone la logica e consentendo il controllo del ragionamento seguito.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34753 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34753 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/12/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4480/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliata ex lege in ROMAINDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato AVV_NOTAIO RAGIONE_SOCIALE (P_IVA) che lo rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. del VENETO n. 897/2021, depositata il 14/07/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/11/2023 dal AVV_NOTAIO. AVV_NOTAIO NOME COGNOME.

RITENUTO

Con strumento notarile in data 3 luglio 2013 RAGIONE_SOCIALE (società del RAGIONE_SOCIALE) cedeva alla contribuente RAGIONE_SOCIALE il compendio immobiliare, costituito da edifici, impianti industriali e terreni, siti nella zona industriale di RAGIONE_SOCIALE, con l’obbligo di demolizione -salvo la possibilità di tenerne alcuni per eccezionali ragioni- e bonifica ambientale. Per rendere agibile in compendio, RAGIONE_SOCIALE riconosceva a RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE la somma di €.8.000.000,00, in parte compensando il prezzo di acquisto fissato in €.5.940.000,00 ed in parte con versamento all’acquirente di €.3.740.000,00 che RAGIONE_SOCIALE regolarmente contabilizzava. Già in data 10 luglio 2013, la RAGIONE_SOCIALE concordava con la propria partecipata RAGIONE_SOCIALE l’assunzione dei lavori di smantellamento degli edifici, per il medesimo importo di otto milioni di euro, oltre ad Iva, emettendo fattura in data 15 luglio 2013 per il 50% e seconda fattura per il rimanente 50% alla data del 31 luglio 2013. Il 12 agosto 2013 RAGIONE_SOCIALE stipula un secondo accordo con RAGIONE_SOCIALE, nell’ottica di partecipare al programma industriale, con cui si impegna a sottoscrive un aumento di capitale di RAGIONE_SOCIALE per complessivi €.9.653.650,00, di cui €.26.350 a titolo di capitale ed il resto quale sovraprezzo RAGIONE_SOCIALE azioni che RAGIONE_SOCIALE compensando il dovuto con il proprio credito verso RAGIONE_SOCIALE di €.9.680.000,00, pari alla somma capitale di otto milioni di euro, oltre all’importo a titolo di Iva per €.1680.000,00. Il 27 dicembre 2013 l’assemblea di RAGIONE_SOCIALE si riunisce per deRAGIONE_SOCIALEre formalmente il programmato aumento di capitale. Tuttavia, il 10 dicembre 2014,
RAGIONE_SOCIALE viene ammesso al concordato preventivo dal Tribunale di Treviso, ma il 24 luglio 2015 lo RAGIONE_SOCIALE Tribunale dichiara fallito RAGIONE_SOCIALE.

A seguito di PVC notificato il 24 novembre 2017, l’Ufficio adotta e notifica in data 16 novembre 2018 atto impositivo con ripresa a tassazione relativa all’anno di imposta 2013 del maggior reddito conseguente al disconoscimento della sopradescritta operazione, ritenuta elusiva e meramente cartolare, sia per l’incompetenza di RAGIONE_SOCIALE a svolgere i lavori di bonifica, sia per la facoltà riservatasi da RAGIONE_SOCIALE di trattenere in uso alcuni edifici, seppure per eccezionali motivi, sia per il flusso meramente virtuale di denaro, in assenza di qualsivoglia lavoro svolto da RAGIONE_SOCIALE, per cui le somme non sono corrispettivo di alcuna prestazione. Rettifica il reddito di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ai fini IRES aggiungendo la somma di otto milioni di euro, ritiene indeducibile, perché simulata, la detrazione Iva sulla stessa cifra, pari ad €.1.680.000,00, cui seguono maggior Irap, interessi e irrogazione di sanzioni. Giova ricordare che RAGIONE_SOCIALE è parte correlata, in quanto socia di RAGIONE_SOCIALE, che per l’anno di imposta 2013 ha dichiarato perdita fiscale di oltre sette milioni di euro, per cui alla contabilizzazione del citato ricavo non è seguito alcun versamento di imposta, altresì la base imponibile Irap è stata negativa, per cui -in sintesi- viene contestata la creazione fittizia di capitale in capo a RAGIONE_SOCIALE, con obbligo di fare in capo ad RAGIONE_SOCIALE in palese dissesto e privo di competenze in materia, consentendo a RAGIONE_SOCIALE di detrarre costi per otto milioni di euro e detrazione della relativa Iva a fronte di prestazioni mai rese.
Il giudice di prossimità accoglie le ragioni del contribuente, tese ad affermare la veridicità dell’operazione; tuttavia, sull’appello dell’Ufficio, la sentenza viene completamente riformata, donde ricorre per cassazione la società contribuente, spiegando quattro mezzi, cui replica l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso.

In prossimità dell’adunanza la parte contribuente ha depositato memoria a sostegno RAGIONE_SOCIALE proprie ragioni.

CONSIDERATO

Vengono proposti quattro motivi di ricorso.

Con il primo motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 4 c.p.c. per violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992, dell’art. 132 c.p.c., nella sostanza denunciando motivazione meramente apparente, per duplicazione testuale degli scritti dell’ufficio in tema di Ires ed Irap, mentre in tema di Iva la motivazione è assente.

Deve premettersi che è ormai principio consolidato nella giurisprudenza di questa Corte l’affermazione secondo la quale (Cass. VI- 5, n. 9105/2017) ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento. In tali casi la sentenza resta sprovvista in concreto del c.d. “minimo costituzionale” di cui alla nota pronuncia RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite di questa Corte (Cass. S.U, n. 8053/2014, seguita da Cass. VI – 5, n. 5209/2018). In termini si veda anche quanto stabilito in altro caso (Cass. Sez. L, Sentenza n. 161 del 08/01/2009) nel quale questa Corte ha ritenuto che la sentenza è nulla ai sensi dell’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c., ove risulti del tutto priva dell’esposizione dei motivi sui quali la decisione si fonda ovvero la motivazione sia solo apparente, estrinsecandosi in argomentazioni non idonee a rivelare la ratio decidendi (cfr. Cass V, n. 24313/2018). Inoltre, per questa Suprema Corte di legittimità, la motivazione per relationem “è legittima soltanto nel caso in cui a) si riferisca ad una sentenza che abbia già valore di giudicato tra le parti b) ovvero riproduca la motivazione di riferimento, autonomamente ed
autosufficientemente recepita e vagliata nel contesto della motivazione condizionata” (Cass., S.U. n.14815/2008).

Infine, si è affermato che, nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta “per relationem” rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purché resti “autosufficiente”, riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logico – giuridica. La sentenza è, invece, nulla, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., qualora si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento e non sia, pertanto, possibile individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo (Cass. VI -5, n. 107/2015; n. 5209/2018; n. 17403/2018; n. 21978/2018).
Peraltro, anche in ordine alla lamentata duplicazione in sentenza RAGIONE_SOCIALE motivazioni dell’Ufficio, è stato stabilito che in tema di atto amministrativo finale di imposizione tributaria, nella specie avviso di rettifica di modello unico, la motivazione “per relationem”, con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza dell’esercizio dei poteri di polizia tributaria, non è illegittima, per mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l’Ufficio RAGIONE_SOCIALE, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una economia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio. (Sez. V, n. 30560 del 2017 (Rv. 646303 – 01; in termini analoghi Sez. V, n. 28060 del 2017, Rv. 646225). Ed un tale ragionamento può estendersi altresì alla sentenza, dovendosi costì presumere che il giudicante abbia fatto proprie le argomentazioni di una parte processuale.
Il primo motivo è, quindi, infondato e non può essere accolto.

Con il secondo motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione dell’art. 109, commi secondo e quinto, d.P.R. n. 917/1986, in tema di deduzione ai fini Ires.

Con il terzo motivo si profila ancora censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione dell’art. 5 del d.lgs. n. 446/1997 ai fini del calcolo Irap.

Con il quarto motivo si lamenta sempre censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione degli articoli 3, 6 e 19 del d.P.R. n. 633/1972 in tema di detrazione a fini Iva.

I motivi secondo, terzo e quarto possono essere trattati congiuntamente, riguardando le medesime circostanze di fatto, riferite agli analoghi istituti di calcolo/detrazione RAGIONE_SOCIALE tre imposte: Ires, Irap ed Iva e sono conseguenti.

Occorre infatti ricordare che, con due distinti accordi, RAGIONE_SOCIALE ha affidato a RAGIONE_SOCIALE i lavori di sistemazione, demolizione e bonifica dell’area in oggetto. Nessuna competenza in materia aveva RAGIONE_SOCIALE, operando nel settore della produzione di olio di semi, né il patrono privato ha fornito prove in senso contrario, tali da incrinare la presunzione di simulazione assoluta dei due predetti accordi. Gli accertamenti condotti dal Tribunale di Treviso relativamente alla procedura concorsuale di RAGIONE_SOCIALE e criticamente vagliati dalla commissione tributaria regionale inducono a ritenere fittizia l’intera operazione sulla base di ulteriori circostanze. Ed infatti, oltre ad avere emesso fatture per prestazioni non eseguite e non eseguibili, RAGIONE_SOCIALE ha chiesto ed ottenuto un prestito pari all’Iva sull’operazione di bonifica, che poi non è stato onorato ed è confluito nella massa passiva del fallimento di RAGIONE_SOCIALE. L’intera operazione ha consentito la creazione di crediti svalutati in capo a RAGIONE_SOCIALE oltre a prestito indebito per sottoscrizione di proprie azioni concesso da RAGIONE_SOCIALE a RAGIONE_SOCIALE in vista della sottoscrizione dell’aumento di capitale della prima
società. Altresì le due fatture, emesse da oleificio per la bonifica mai eseguita, risultano non pagate, bensì mese in compensazione, sull’accordo dell’aumento di capitale di RAGIONE_SOCIALE.

Va, altresì, evidenziato che la cedente RAGIONE_SOCIALE nel trasferire il compendio immobiliare predetto in capo a RAGIONE_SOCIALE, le ha riconosciuto la cifra di otto milioni di euro per rendere l’area idonea all’insediamento industriale. Tale somma è sempre rimasta in disponibilità di RAGIONE_SOCIALE, pur dissimulata tra le operazioni fittiziamente intercorse con RAGIONE_SOCIALE.

Occorre ricordare che i costi per servizi sono deducibili dalla società nell’esercizio in cui la prestazione viene ultimata, a prescindere dal momento in cui viene emessa la fattura ed effettuato il pagamento, indipendentemente dal fatto che la quantificazione sia oggettivamente determinabile. A tale proposito, giova ricordare che secondo questa Suprema Corte, in linea generale grava sul contribuente l’onere di provare l’inerenza dei costi, come l’effettiva sussistenza nel loro preciso ammontare, fornendo documentazione donde possa ricavarsi l’importo e la ragione della spesa, non essendo sufficiente l’annotazione propria di avvenuta contabilizzazione (cfr. Cass. V, n. 18232/2016; n. 22176/2016; VI-5 n. 30276/2017).
Nessuna prova è stata fornita dal contribuente sulla realtà di quei costi che vuol portare in deduzione, assolvendo così il proprio onere probatorio, richiesto anche fra società partecipate, com’è nel caso in esame. Ed infatti, in materia di costi cd. infragruppo, affinché il corrispettivo, riconosciuto alla capogruppo o alla società incaricata del servizio a beneficio di altra consociata, sia deducibile dalla società che lo riceve, occorre che la controllata tragga dal servizio remunerato un’effettiva utilità e che quest’ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata, anche se a quei costi non corrispondano direttamente ricavi in senso stretto; ne consegue che l’onere della prova in ordine all’esistenza e all’inerenza dei costi sopportati grava sulla contribuente controllata che affermi di aver
ricevuto il servizio, tenuta ad una specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l’utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio (cfr. Cass T., n. 2599/2023).

Con accertamento di fatto che esula dal perimetro di questa Suprema Corte di legittimità, il collegio di appello ha correttamente sussunto i fatti così accertati nella coerente fattispecie normativa, facendo buon governo dei principi nomofilattici in tema di deduzione dei costi (a fini Ires, Irap ed Iva), sopra indicati, rimanendo la sentenza in scrutinio scevra da censure, senza incorrere in violazione di legge RAGIONE_SOCIALE norme richiamate.

È appena il caso di rammentare che il vizio di violazione di legge consiste in un’erronea ricognizione da parte del provvedimento impugnato della fattispecie astratta recata da una norma di legge implicando necessariamente un problema interpretativo della stessa; viceversa, l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta, mediante le risultanze di causa, inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito la cui censura è possibile, in sede di legittimità, attraverso il vizio di motivazione (tra le tante: Cass. 11 gennaio 2016 n. 195; Cass. 30 dicembre 2015, n. 26610).
Come è noto, il ricorso per cassazione conferisce al giudice di legittimità non il potere di riesaminare il merito dell’intera vicenda processuale, ma solo la facoltà di controllo, sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale, RAGIONE_SOCIALE argomentazioni svolte dal giudice di merito, al quale spetta, in via esclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così RAGIONE_SOCIALEmente la prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (Cass. 4 novembre 2013 n. 24679; Cass. 16 novembre 2011 n. 27197; Cass.
6 aprile 2011 n. 7921; Cass. 21 settembre 2006 n. 20455; Cass. 4 aprile 2006 n. 7846; Cass. 9 settembre 2004 n. 18134; Cass. 7 febbraio 2004 n. 2357).

Né il giudice del merito, che attinga il proprio convincimento da quelle prove che ritenga più attendibili, è tenuto ad un’esplicita confutazione degli altri elementi probatori non accolti, anche se allegati dalle parti (ad es.: Cass. 7 gennaio 2009 n. 42; Cass. 17 luglio 2001 n. 9662).

In definitiva il ricorso è infondato e dev’essere r igettato.

Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

rigetta il ricorso.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in €.ventimila/00, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di co ntributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello RAGIONE_SOCIALE articolo 13.

Così deciso in Roma, il 16/11/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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