Responsabilità liquidatore: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione ha esaminato un caso riguardante la responsabilità del liquidatore di una società cancellata per debiti fiscali. L’Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di accertamento direttamente nei confronti del liquidatore, ma le corti di merito lo avevano annullato, ritenendo che la responsabilità ricadesse sui soci. La Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, chiarendo che la responsabilità del liquidatore, prevista dall’art. 36 del d.P.R. 602/1973, è una responsabilità personale e autonoma, che sorge per un fatto proprio (la cattiva gestione della liquidazione) e non richiede la preventiva azione contro la società o i soci.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 ottobre 2025 in Diritto Societario, Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Responsabilità Liquidatore Società Cancellata: La Cassazione Fa Chiarezza

La gestione della fase finale della vita di una società è un compito delicato, specialmente per quanto riguarda i debiti fiscali. La responsabilità del liquidatore di una società cancellata è un tema complesso che la Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 33570/2024, ha recentemente affrontato, fornendo chiarimenti cruciali sulla natura e i presupposti dell’azione dell’Amministrazione Finanziaria.

I Fatti di Causa

Il caso nasce da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate al liquidatore di una società a responsabilità limitata, ormai cancellata dal registro delle imprese. L’Amministrazione Finanziaria riteneva il liquidatore personalmente responsabile per i debiti fiscali rimasti insoluti dopo la chiusura della società. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione al liquidatore, annullando l’atto. Secondo i giudici di merito, una volta estinta la società, la soggettività passiva per i debiti si trasferisce ai soci, non al liquidatore. Pertanto, l’atto emesso nei confronti di quest’ultimo era stato considerato nullo.

Il Ricorso in Cassazione e la Responsabilità del Liquidatore

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione davanti alla Corte di Cassazione, basando il proprio ricorso su tre motivi. Il punto centrale della controversia era la violazione dell’art. 36 del d.P.R. n. 602/1973. Questa norma disciplina una specifica forma di responsabilità del liquidatore della società cancellata. L’Agenzia sosteneva che la responsabilità del liquidatore non deriva da una successione nel debito della società, ma da un fatto proprio e illecito: aver gestito la liquidazione senza pagare prioritariamente i debiti tributari. Si tratta, quindi, di una responsabilità ex lege, di natura civilistica, autonoma rispetto a quella della società estinta.

La Distinzione tra Responsabilità dei Soci e del Liquidatore

La Corte Suprema ha accolto il ricorso, cogliendo l’occasione per ribadire un principio fondamentale stabilito anche dalle Sezioni Unite. Dopo la cancellazione della società, si verifica un fenomeno successorio in capo ai soci, i quali rispondono dei debiti sociali nei limiti di quanto riscosso con il bilancio finale di liquidazione (o illimitatamente, a seconda del tipo di società). Questa è la via ordinaria per i creditori sociali insoddisfatti.

Tuttavia, la responsabilità del liquidatore opera su un piano diverso. Egli non è un successore della società, ma risponde a titolo personale quando, con la sua condotta, ha violato gli obblighi imposti dalla sua carica. In particolare, è responsabile se ha assegnato beni ai soci o pagato crediti di rango inferiore a quelli tributari, lasciando insoddisfatto l’Erario.

Le Motivazioni della Decisione

La Cassazione ha chiarito che l’azione contro il liquidatore ai sensi dell’art. 36 del d.P.R. 602/1973 ha natura civilistica e non tributaria. Il debito fiscale della società estinta funge da mero presupposto fattuale della sua responsabilità. La sua colpa risiede nel non aver adempiuto con la dovuta diligenza ai propri doveri, causando un danno all’Erario.

Di conseguenza, l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti è legittimo e non è necessaria la preventiva iscrizione a ruolo del debito a nome della società o la preventiva azione nei confronti dei soci. Il liquidatore può difendersi contestando nel merito la sussistenza dei presupposti della sua responsabilità, compresa l’esistenza stessa del debito tributario della società.

Nel caso specifico, la sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata cassata perché ha erroneamente equiparato la posizione del liquidatore a quella dei soci, non riconoscendo l’autonomia della sua responsabilità. Ha obliterato la contestazione specifica mossa dall’Agenzia, fondata proprio sulla violazione degli obblighi gestori durante la liquidazione.

Conclusioni

Questa ordinanza rafforza la tutela del credito erariale e definisce con nettezza i contorni della responsabilità del liquidatore di una società cancellata. I liquidatori devono agire con la massima prudenza, assicurandosi di soddisfare tutti i debiti tributari prima di distribuire l’attivo ai soci. L’Amministrazione Finanziaria ha il potere di agire direttamente nei loro confronti, sulla base di una responsabilità personale che non dipende dalla successione dei soci nel debito sociale. La decisione sottolinea che il liquidatore non è un mero esecutore, ma un garante del corretto adempimento degli obblighi fiscali fino all’ultimo atto della vita della società.

Dopo la cancellazione di una società, chi è principalmente responsabile per i debiti sociali, inclusi quelli fiscali?
Dopo la cancellazione, i debiti si trasferiscono ai soci in un fenomeno successorio. Essi ne rispondono nei limiti di quanto hanno ricevuto dal bilancio finale di liquidazione o illimitatamente, a seconda del regime societario.

La responsabilità del liquidatore per i debiti fiscali è la stessa di quella dei soci?
No. Quella dei soci è una responsabilità da successione nel debito della società estinta. Quella del liquidatore, prevista dall’art. 36 del d.P.R. n. 602/1973, è una responsabilità personale e autonoma. Sorge per un fatto proprio: aver gestito la liquidazione violando l’obbligo di pagare i debiti tributari prima di soddisfare altri creditori o distribuire l’attivo ai soci.

L’Agenzia delle Entrate può agire direttamente contro il liquidatore per i debiti fiscali della società cancellata?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, l’Agenzia può emettere un avviso di accertamento direttamente nei confronti del liquidatore, in proprio. Questa azione non richiede la preventiva iscrizione a ruolo del debito a nome della società né che si sia prima agito contro i soci.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33570 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33570 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 20/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8195/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente- contro

NOME, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

nonché

NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

nonché

NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente- avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della CAMPANIA n. 8010/2016 depositata il 21/09/2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/10/2024

dalla Consigliera NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La Commissione Tributaria Regionale della Campania ( hinc: CTR), con la sentenza n. 8010/45/16 depositata in data 21/09/2016, ha rigettato l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE contro la sentenza n. 23192/2014, con la quale la Commissione Tributaria Provinciale di Napoli aveva accolto il ricorso proposto da NOME NOME quale responsabile per la liquidazione e la cancellazione della società RAGIONE_SOCIALE

1.1. Con la stessa sentenza la CTR ha dichiarato inammissibile la chiamata in causa di NOME COGNOME e NOME COGNOME.

La CTR -richiamata la pronuncia RAGIONE_SOCIALE Sezioni RAGIONE_SOCIALEe di questa Corte 12/03/2013, n. 6070, correggendo la motivazione della sentenza di primo grado che veniva confermata -ha ritenuto che l’accertamento dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE nei confronti del sig. NOME fosse nullo, perché rivolto nei confronti di un soggetto non rivestito della soggettività passiva invece rivestita dalle due socie della estinta società, poi chiamate nel giudizio di secondo grado.

2.1. La CTR ha altresì accolto l’eccezione di inammissibilità della chiamata in giudizio RAGIONE_SOCIALE sig.re NOME COGNOME e NOME per violazione RAGIONE_SOCIALE norme contenute nel d.lgs. n. 546 del 1992, non essendo state parti del giudizio di primo grado.

Contro la sentenza della CTR l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso in cassazione con tre motivi.

I controricorrenti NOME, NOME e NOME COGNOME si sono costituiti.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso è stata contestata la violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 e dell’art. 24 95 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. 1.1. La ricorrente, richiamati i contenuti degli artt. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 e 2945 cod. civ. (da intendere, riferito all’art. 2495 cod. civ.), ha ritenuto che il liquidatore sig. NOME -già amministratore dell’RAGIONE_SOCIALE proprio per il suo ruolo operativo di primo piano assunto e mantenuto nel tempo non poteva non essere al corrente degli illeciti che avevano visto il coinvolgimento della società, con le prevedibili ricadute fiscali collegate alla repentina
cancellazione della società dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese. In particolare, la società era stata messa in liquidazione in data 19/02/2013, subito dopo l’inizio della verifica fiscale (avvenuto in data 30/01/2013) e il il pvc era stato notificato al sig. COGNOME il 02/05/2013.

1.2. Ha poi rilevato che il rapporto giuridico in forza del quale l’amministratore era chiamato a rispondere in proprio RAGIONE_SOCIALE imposte non pagate non era fondato sul dolo o la colpa grave, ma era fondato su un’obbligazione ex lege di cui era responsabile ai sensi dell’art. 1176 e 1218 cod. civ. Non bastava, quindi, cancellare una società di capitali dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese per evitare il pagamento RAGIONE_SOCIALE somme dovute all’erario, nella specie già iscritte in ruoli quanto meno provvisori. Il liquidatore non aveva provato l’incertezza del debito preesistente alla sua nomina a liquidatore.
Con il secondo motivo di ricorso è stata contestata la nullità della sentenza e/o del procedimento ex artt. 112 cod. proc. civ. e 18 e 53 d.lgs. n. 546 del 1992 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ..

2.1. La ricorrente ha richiamato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato (art. 112 cod. proc. civ., applicabile al processo tributario in virtù di quanto previsto dall’art. 1, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992), che impone: a) l’obbligo di pronun ciarsi sulla domanda nella sua integralità; b) il divieto di pronunciarsi oltre i limiti della domanda; c) il divieto di pronunciarsi d’ufficio su eccezioni in senso tecnico non sollevate dalla parte.

Quanto evidenziato sub a) risultava manifestamente violato, dal momento che il giudice di secondo grado, per la discutibile pratica dell’assorbimento, mutando la motivazione del giudice di primo grado aveva ritenuto di fondare la propria determinazione reiettiva esclusivamente sul difetto di legittimazione passiva del sig. COGNOME, senza pronunciarsi sulla dedotta falsità soggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni

intercorse tra RAGIONE_SOCIALE e la propria fornitrice RAGIONE_SOCIALE L’amministrazione finanziaria aveva, tuttavia, proposto appello, censurando la pronuncia di primo grado per non aver adeguatamente valutato gli elementi indiziari forniti come prova dell’illecito fiscale e per aver ritenuto assolto dal liquidatore l’onere di dimostrazione dell’effettività RAGIONE_SOCIALE operazioni sulla base di documentazione inidonea a fornire adeguata controprova.

La CTR, non esaminando le contestazioni della parte appellante (odierna parte ricorrente), aveva determinato un’omissione da cui derivava la nullità della sentenza.

Con il terzo motivo è stata contestata la violazione e la falsa applicazione degli artt. 17, 19, 21 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972, 39, primo comma, lett. d), e 41 bis d.P.R. n. 600 del 1973.

3.1. La ricorrente rileva che dalle indagini svolte dalla Guardia di Finanza era emerso un articolato meccanismo fraudolento, finalizzato all’evasione attraverso meccanismi che avevano seguito due percorsi. Il primo schema vedeva la partecipazione di società veicolo che si precostituivano cartolarmente crediti IVA derivanti dalla contabilizzazione di acquisti fittizi di beni e/o servizi, a fronte dei quali avvenivano cessioni di beni e/o servizi, sempre fittizie, che però dovevano avere la caratteristica di non essere gravate da imposta, in modo da non erodere (o erodere solo in parte) l’IVA a credito creata fittiziamente e contabilizzata. Ciò diventava possibile sfruttando il meccanismo dell’IVA, attraverso la simulazione di finte cessioni intracomunitarie. Il secondo schema veniva attivato con la creazione/acquisizione di società che dovevano fungere da mera cartiera, ma che -contrariamente a queste ultime che emettevano fattura senza versare l’IVA dovevano risultare fiscalmente irreprensibili. In entrambi gli schemi le frodi venivano attuate con la partecipazione di società veicolo di nuova costituzione oppure con
l’acquisto di società già esistenti ma in stato prefallimentare, ovvero inattive e prima operanti in altri settori, con sedi occulte o meramente apparenti, con un arco di vita brevissimo e l’uso di legali rappresentanti aventi la funzione di meri prestanomi, ovvero di soggetti nullatenenti o stranieri, impermeabili a qualsiasi azione fiscale. Tali società non svolgevano alcuna attività fiscale, mancando dei requisiti civili e fiscali richiesti perché un’attività po tesse qualificarsi come impresa ed essere sottoposta alla relativa normativa. Nel caso in esame RAGIONE_SOCIALE fungeva da società interposta.
Il primo motivo di ricorso è fondato, con assorbimento del secondo e del terzo motivo di ricorso.

4.1 Deve premettersi che questa Corte ha ripetutamente chiarito, con riferimento sia a diverse tipologie di enti collettivi (società di capitali, società di persone, associazioni non riconosciute) che a diverse tipologie di atti (avvisi di accertamento, cartelle di pagamento), che: « Nel processo tributario la cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, con estinzione della società prima della notifica dell’avviso di accertamento e dell’instaurazione del giudizio, determina il difetto della sua capacità processuale e il difetto di legittimazione a rappresentarla dell’ex liquidatore, sicché non sussistendo possibilità di prosecuzione dell’azione, la sentenza impugnata con ricorso per cassazione deve essere annullata senza rinvio ex art. 382 c.p.c., venendo in rilievo un vizio insanabile originario del processo, che avrebbe dovuto condurre, sin dal primo grado, ad una pronuncia declinatoria di rito. » (Cass., 19 settembre 2019, n. 23365; v. anche Cass., 15 giugno 2018, n. 15844). Nello stesso senso è stato precisato che: « In tema di contenzioso tributario, la cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, con estinzione della società prima della notifica dell’avviso di accertamento e
dell’instaurazione del giudizio di primo grado, determina il difetto della sua capacità processuale e il difetto di legittimazione a rappresentarla dell’ex liquidatore, sicché eliminandosi ogni possibilità di prosecuzione dell’azione, consegue l’annullamento senza rinvio, ex art. 382 c.p.c., della sentenza impugnata con ricorso per cassazione, ricorrendo un vizio insanabile originario del processo, che avrebbe dovuto condurre da subito ad una pronuncia declinatoria di merito. » (Cass., 23 marzo 2016, n. 5736).
Le Sezioni RAGIONE_SOCIALEe hanno ulteriormente precisato che, a seguito dell’estinzione della società, conseguente alla cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, viene a determinarsi un fenomeno di tipo successorio sui generis , in forza del quale i rapporti obbligatori facenti capo all’ente non si estinguono (il che sacrificherebbe ingiustamente i diritti dei creditori sociali), ma si trasferiscono ai soci, i quali ne rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda del regime giuridico dei debiti sociali cui erano soggetti pendente societate. Ne discende che i soci peculiari successori della società, subentrano, altresì, nella legittimazione processuale facente capo all’ente -la cui estinzione è in parte equiparabile alla morte della persona fisica, ai sensi dell’art. 110 cod. proc. civ. -in situazione di litisconsorzio necessario per ragioni processuali, ovverosia a prescindere dalla scindibilità o meno del rapporto sostanziale (Cass., Sez. U, 12 marzo 2013, nn. 6070, 6071 e 6072).
Dunque, a seguito dell’estinzione della società e della conseguente perdita della capacità processuale, il processo continua nei confronti dei soci, costituendo costoro la giusta parte processuale abilitata, in ragione del fenomeno latamente successorio che si realizza a seguito della cancellazione, ad assumere la veste di legittimo contraddittore nel successivo svolgimento del rapporto processuale, mentre

nessuna persistente legittimazione può ravvisarsi in capo al liquidatore, poiché l’art. 2495, comma secondo, cod. civ. consente ai creditori sociali insoddisfatti di agire nei confronti del liquidatore solo se il mancato pagamento è dipeso da questi, in quanto « il liquidatore di una società estinta per cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese può ben essere destinatario di una autonoma azione risarcitoria, ma non della pretesa attinente al debito sociale, onde è inammissibile l’impugnazione proposta nei confronti del medesimo con riguardo alla sentenza relativa a quel debito, atteso che la posizione del liquidatore non è quella di successore processuale dell’ente estinto » (Cass., 16 maggio 2012, n. 7676).
4.2 Questa Corte, inoltre, con riguardo all’effetto estintivo RAGIONE_SOCIALE società (sia di persone che di capitali) derivante dalla cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, ha precisato che il « D.Lgs. 21 novembre 2014, n. 175, art. 28, comma 4, in quanto recante disposizioni di natura sostanziale sulla capacità RAGIONE_SOCIALE società cancellate dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, non ha valenza interpretativa (neppure implicita) né efficacia retroattiva, sicché il differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione della società derivanti dall’art. 2495 c. c., comma 2 -operante nei confronti soltanto dell’amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione indicati nello stesso comma, con riguardo a tributi o contributi -si applica esclusivamente ai casi in cui la richiesta di cancellazione della società dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese (che costituisce il presupposto di tale differimento) sia presentata nella vigenza della nuova disciplina di detto D.Lgs., ossia il 13 dicembre 2014, o successivamente » (Cass., 2 aprile 2015, n. 6743, v. anche, ex multis , Cass., 5 maggio 2017, n. 11100; Cass, 28 settembre 2016, n. 19142).
4.3 Con riferimento specifico alla figura del liquidatore, le Sezioni RAGIONE_SOCIALEe di questa Corte, di recente, hanno inoltre affermato che « La

responsabilità del liquidatore ex art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, che trae titolo per fatto proprio ex lege, ha natura civilistica e non tributaria, con la conseguenza che, ai fini della legittimità dell’atto di accertamento emesso nei suoi confronti ai sensi del comma 5 dello stesso art. 36, non costituisce condizione necessaria la preventiva iscrizione a ruolo e che il predetto, col ricorso avverso tale avviso, può contestare, innanzi agli organi della giustizia tributaria, la sussistenza dei presupposti dell’azione intrapresa nei suoi confronti, ivi compreso il debito della società per le impost e» (Cass., Sez. U, n. 32790 del 2023).
Le Sezioni RAGIONE_SOCIALEe, in particolare, hanno precisato che il liquidatore della società è responsabile, ai sensi dell’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, nei confronti dell’Erario, in proprio e in forma autonoma rispetto all’obbligazione tributaria societaria, trattandosi di responsabilità fondata su un diverso titolo: al mancato pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte dovute dalla società deve aggiungersi la condotta personale del liquidatore che, violando gli obblighi conseguenti alla carica rivestita, ha utilizzato l’attivit à di liquidazione per l’assegnazione di beni ai soci oppure per soddisfare crediti di ordine inferiore a quelli tributari che perciò sono rimasti insoluti. Al distinto titolo e alla stessa diversità di oggetto della responsabilità posta a carico del liquid atore dall’art. 36 citato consegue allora che il debito tributario della società costituisce mero presupposto fattuale di tale responsabilità, rispetto alla quale l’iscrizione a ruolo del credito fiscale, quale condizione necessaria di esperibilità della relativa azione, non appare giustificabile.
4.4 Tanto premesso, d all’esposizione introduttiva del ricorso risulta che l’avviso di accertamento NUMERO_DOCUMENTO è stato emesso nei confronti del sig. NOME, in qualità di responsabile per la liquidazione e cancellazione della società RAGIONE_SOCIALE In

particolare, alle pagine 12 e 13, che riportano, nel rispetto del principio dell’autosufficienza, il contenuto dell’avviso di accertamento, risulta espressamente contestato l’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973 ed evidenziata la responsabilità del liquidatore per i debiti tributari rimasti insoluti a seguito alla violazione degli obblighi conseguenti alla carica rivestita. La sentenza impugnata, laddove ha affermato, a pag. 5, che l’accertamento effettuato dall’RAGIONE_SOCIALE nei confronti del NOME era nullo, perché rivolto nei confronti di un soggetto non rivestito della soggettività passiva, invece rivestita dalle due socie della estinta società, così obliterando del tutto alla specifica contestazione dell’art 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, non è conforme ai principi suesposti.
Per quanto esposto, va accolto il primo motivo di ricorso, con assorbimento dei restanti motivi; la sentenza impugnata va cassata, in relazione al motivo accolto, e la causa va rinviata alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo e dichiara assorbiti il secondo e il terzo; cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e rinvia alla Corte di Giustizia di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 24/10/2024.

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