Raddoppio termini accertamento: quando è legittimo?

La Cassazione ha stabilito che per il raddoppio termini accertamento è sufficiente la sussistenza dell’obbligo di denuncia penale, anche se non presentata. Il giudice tributario deve verificare ‘ex post’ i presupposti di tale obbligo, esaminando i fatti nel loro complesso. L’ordinanza chiarisce che il raddoppio non si applica all’IRAP e cassa con rinvio la decisione di merito per difetto di motivazione sulla valutazione dei presupposti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Raddoppio Termini Accertamento: La Cassazione Chiarisce i Presupposti

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione torna a fare luce su un tema cruciale del diritto tributario: il raddoppio termini accertamento. Questa misura consente all’Amministrazione Finanziaria di avere più tempo per notificare gli avvisi di accertamento quando emergono violazioni fiscali di rilevanza penale. La pronuncia chiarisce in modo definitivo quale sia il ruolo del giudice tributario e quali i presupposti per la legittima applicazione di tale istituto, fornendo indicazioni preziose per contribuenti e professionisti.

Il Caso: Un Accertamento Fiscale Oltre i Termini Ordinari

Una società per azioni riceveva un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2005 relativo a imposte dirette, IVA e IRAP. L’atto impositivo scaturiva da un verbale della Guardia di Finanza che contestava diverse irregolarità: omessa dichiarazione di ricavi, indebita detrazione di costi per operazioni inesistenti, costi non documentati e sottofatturazioni.

Poiché l’avviso era stato notificato ben oltre i termini ordinari di decadenza, l’Agenzia delle Entrate aveva invocato l’applicazione del raddoppio termini accertamento, sostenendo che i fatti contestati integravano reati tributari che imponevano l’obbligo di una denuncia penale.

La Decisione dei Giudici di Merito

Sia in primo che in secondo grado, i giudici tributari davano ragione alla società contribuente. Essi ritenevano che il termine per l’accertamento fosse spirato, in quanto non sussistevano i presupposti per il raddoppio. In particolare, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado sottolineava come agli atti non risultasse depositata alcuna denuncia penale (la cosiddetta notitia criminis), concludendo apoditticamente che non esisteva alcun elemento che facesse sorgere un obbligo di denuncia.

Il Ricorso in Cassazione e il raddoppio termini accertamento

L’Agenzia delle Entrate, non condividendo la decisione, proponeva ricorso per Cassazione, lamentando principalmente la violazione delle norme sul raddoppio termini accertamento e un grave difetto di motivazione da parte dei giudici d’appello.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, seppur con una precisazione importante, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa al giudice d’appello per una nuova valutazione. Le motivazioni della Corte sono un vero e proprio manuale operativo sull’argomento.

Obbligo di Denuncia vs. Denuncia Effettiva

Il punto centrale ribadito dalla Corte è che, ai fini del raddoppio dei termini, ciò che rileva è la sola sussistenza dell’obbligo di presentare una denuncia penale per uno dei reati previsti dalla normativa tributaria. Non è invece necessaria l’effettiva presentazione della denuncia stessa. Questo principio, già sancito dalla Corte Costituzionale nel 2011, impedisce che l’inerzia dell’amministrazione nel denunciare possa danneggiare l’azione accertatrice dello Stato.

Il Ruolo del Giudice Tributario: La “Prognosi Postuma”

Di conseguenza, quando un contribuente contesta la legittimità del raddoppio dei termini, il giudice tributario non deve limitarsi a verificare se una denuncia sia stata depositata. Al contrario, ha il dovere di compiere una valutazione autonoma, definita “prognosi postuma”. Deve cioè verificare se, al momento dei fatti, gli elementi emersi dalla verifica fiscale fossero tali da integrare i presupposti per l’obbligo di denuncia. Questa analisi deve essere condotta esaminando il quadro istruttorio nel suo complesso, senza una disamina “atomistica” e parcellizzata dei singoli rilievi.

L’Errore della Corte d’Appello

La Cassazione ha rilevato un duplice errore nella sentenza impugnata. In primo luogo, il giudice d’appello ha considerato erroneamente decisiva l’assenza della notitia criminis agli atti. In secondo luogo, ha affermato in modo del tutto immotivato l’insussistenza di indici di reato, venendo meno al suo dovere di effettuare la “prognosi postuma” richiesta dalla giurisprudenza.

Limiti di Applicazione: Esclusione dell’IRAP

La Corte ha però posto un limite importante: il raddoppio termini accertamento non può essere applicato all’IRAP. La ragione è semplice: le violazioni relative a questa imposta non sono sanzionate penalmente. Pertanto, venendo meno il presupposto del reato tributario, non può operare l’estensione dei termini.

Le conclusioni: Implicazioni Pratiche

L’ordinanza in esame consolida un orientamento fondamentale. Per i contribuenti, significa che non è sufficiente eccepire la semplice scadenza del termine ordinario per annullare un accertamento, ma è necessario contestare nel merito l’assenza dei presupposti che avrebbero obbligato l’amministrazione a una denuncia penale. Per l’Amministrazione Finanziaria, conferma la possibilità di avvalersi del termine più lungo a condizione che vi siano concreti elementi di reato. Infine, per i giudici tributari, rafforza il dovere di una valutazione approfondita e non meramente formale, entrando nel vivo dei fatti per stabilire se, al di là degli adempimenti formali, sussistesse o meno l’obbligo di segnalare i fatti alla Procura della Repubblica.

Quando si applica il raddoppio dei termini di accertamento fiscale?
Risposta: Si applica quando le violazioni tributarie contestate integrano anche un reato per il quale è previsto l’obbligo di denuncia penale. È sufficiente la sussistenza di questo obbligo, a prescindere dal fatto che la denuncia sia stata effettivamente presentata.

Cosa deve fare il giudice tributario se il contribuente contesta il raddoppio dei termini?
Risposta: Il giudice tributario deve effettuare una “prognosi postuma”, ovvero una valutazione a posteriori per verificare se, sulla base degli elementi disponibili al momento della constatazione della violazione, sussistevano i presupposti per l’obbligo di denuncia penale. Questa valutazione deve considerare i fatti nel loro complesso e non in modo frammentario.

Il raddoppio dei termini di accertamento si applica anche all’IRAP?
Risposta: No. L’ordinanza chiarisce che, poiché per le violazioni in materia di IRAP non sono previste sanzioni penali, non può operare la disciplina del raddoppio dei termini di accertamento per questa specifica imposta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22711 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 22711 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 06/08/2025

Oggetto: raddoppio termini accertamento -presupposti -contenuto del giudizio di rinvio

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1711/2024 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliate in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avv. NOME COGNOME elettivamente domiciliata presso l’indirizzo PEC: EMAIL

-controricorrente – avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia n. 2164/4/2023, depositata il 14.7.2023. camerale del 28 maggio 2025

Udita la relazione svolta nell’adunanza dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia n. 2164/4/2023, depositata il 14.7.2023 veniva rigettato l’ appello proposto da ll’ Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Lecce n. 1154/5/2015 che aveva ad oggetto l’avviso di accertamento notificato alla RAGIONE_SOCIALE per II.DD., inclusa l’IRAP, e IVA relative all’anno di imposta 2005.

Nella sentenza impugnata si legge che l’avviso veniva emesso a seguito di p.v.c. della Guardia di Finanza relativo ad un controllo dell’utilizzo da parte della società, di un finanziamento in conto impianti ottenuto in forza della L. 488/92, da cui emergeva, per l’anno d’imposta suddetto, l’omessa dichiarazione di componenti positivi di reddito per euro 25.591,68 l’indebita detrazione di quote di ammortamento per operazioni inesistenti di euro 71.253,67 nonché di costi non documentati per euro 110.000,00, l’indebita deduzione di IVA su detti costi per euro 22.000,00, la sottofatturazione in relazione a cessioni di immobili con omissione della dichiarazione di ricavi per euro 65.500,00, e l’omessa presentazione del modello INTRASTAT relativo agli acquisti intracomunitari. In conseguenza, veniva elevato ad euro 375.895,35 il reddito d’impresa per il periodo di imposta, ad euro
3.389.686,00 il valore degli affari e ad euro 974.916,00 il valore della produzione ai fini IRAP e venivano irrogate le sanzioni.

Il giudice di prime cure accoglieva la preliminare doglianza avanzata dalla contribuente di violazione dell’art.43, comma 2 bis, d.P.R. n.600/73, per essere stato notificato l’atto impositivo allorquando era spirato il termine decadenziale di esercizio della potestà impositiva, non essendo applicabile il raddoppio dei termini alla fattispecie, in assenza dei requisiti per la denuncia penale ex d.lgs. n.74/2000 nei confronti della società. La decisione veniva confermata dal giudice d’appello.
Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazione l’ Agenzia delle Entrate deducendo due motivi, cui replica la contribuente con controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo l ‘Agenzia prospetta, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5 , cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 43, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e 36 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 nonché il difetto di motivazione.

Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5 , cod. proc. civ., il difetto di motivazione e la violazione e falsa applicazione dell’articolo 36 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per apparenza della motivazione circa la statuizione di insussistenza di alcun elemento indice di obbligo di denuncia.

I motivi, connessi, possono essere esaminati congiuntamente e, riqualificato il secondo ai sensi del n.4 del paradigma processuale, sono fondati, nei limiti che seguono.

3.1. Va innanzitutto ribadito che in tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, nei testi applicabili ratione temporis , presuppone unicamente l’obbligo di denuncia penale, ai sensi dell’art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, e non anche la sua effettiva presentazione, come chiarito dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 247 del 2011 (Cass. Sez. 6-5, ordinanza n. 17586 del 28/06/2019).
3.2. Pertanto, ove il contribuente denunci il superamento dei termini di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria, deve contestare la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, non potendo mettere in discussione la sussistenza del reato il cui accertamento è precluso al giudice tributario (Cass. Sez. 5, ordinanza n. 13481 del 02/07/2020). In altri termini, come disposto dalla stessa sentenza della Corte costituzionale n. 247 del 2011, in caso di denuncia presentata per i medesimi fatti oggetto di ripresa, al fine di verificare l’uso pretestuoso del raddoppio dei termini, «il giudice tributario dovrà controllare, se richiesto con i motivi di impugnazione, la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, compiendo, al riguardo, una valutazione ora per allora (cosiddetta ‘prognosi postuma’) circa la loro ricorrenza ed accertando, quindi, se l’amministrazione finanziaria abbia agito con imparzialità».
3.3. Tale accertamento non è stato compiuto dal giudice del merito, il quale ha innanzitutto affermato: «nella fattispecie, il Collegio osserva che in atti non risulta depositata la notitia criminis (nemmeno in copia fotostatica) impedendosi così a questo giudice di delibare in ordine alla sussistenza o meno (i.e. il dovere del giudice di vagliare autonomamente la presenza) dell’obbligo di denuncia» e, come sopra visto, il profilo è irrilevante dovendosi valutare autonomamente i presupposti.

Inoltre, ritenuto erroneamente decisivo tale argomento, ha poi apoditticamente affermato, a pag.5 della decisione: «come pure ben ritenuto e correttamente osservato dall’appellato, alcun elemento indice di obbligo di denuncia sussisteva per l’appunto per l’anno 2005», ma senza fornire alcuna spiegazione del perché sia giunto a tale conclusione, rendendo una statuizione che non rispetta il minimo costituzionale (Cass. n.8053/2014).

Infine, a pag.5 della sentenza ha motivato, dichiaratamente ad abundantiam , richiamando l’esito favorevole al contribuente del processo d’appello, per diversi periodi di imposta, sancito dalla sentenza CTR Puglia (sez. 23 n. 69/2016), con esteso richiamo alle considerazioni svolte dal giudice in quel giudizio circa il ritenuto illegittimo utilizzo del raddoppio dei termini anche in conseguenza dell’esito del procedimento penale scaturito per i fatti di causa, conclusosi con decreto di archiviazione; siffatti profili sono irrilevanti ai fini del decidere, come chiarito dalla giurisprudenza che precede, in assenza di alcun effetto di giudicato sul presente processo.
La Consulta richiedeva al giudice del merito di verificare ex post se sussistessero in concreto i presupposti per l’obbligo di denuncia, adempimento non compiuto dando conto del quadro istruttorio del processo e che dev’essere demandato al giudice del rinvio; siffatto accertamento, per consolidata interpretazione, deve riguardare i fatti nel loro complesso e non investirli in una disamina atomistica e parcellizzata (Cass., ordinanza n. 9059 del 12/04/2018; conforme Cass., ordinanza n. 27410 del 25/10/2019).
Ciò che assume rilevanza ai fini del raddoppio del termine decadenziale in parola è la circostanza che le violazioni tributarie accertate integrino fatti anche penalmente rilevanti e, pertanto, il raddoppio dei termini di accertamento non opera con riferimento

all’IRAP (cfr. Cass., ordinanza n. 10483 del 03/05/2018) posto che l’IRAP non è un’imposta per la quale siano previste sanzioni penali e, dunque, è evidente che in relazione alla stessa non può operare la disciplina del “raddoppio dei termini” di accertamento quale applicabile ratione temporis .

Conclusivamente, il ricorso va accolto limitatamente alla ripresa a tassazione ai fini IVA e II.DD. diverse dall’IRAP e la sentenza impugnata va, quindi, cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia per l’esame dei fatti complessivi ai fini dei presupposti per l’obbligo di denuncia e, in caso di esito favorevole, delle questioni inerenti l’IVA e le II.DD. diverse dall’IRAP rimaste assorbite, oltre che per la regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte:

accoglie il ricorso nei limiti di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, in relazione al profilo accolto e a quelli rimasti assorbiti oltre che per il regolamento delle spese di lite.

Così deciso in Roma nella camera di consiglio del 28.5.2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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