Operazioni inesistenti e motivazione apparente

La Corte di Cassazione ha affrontato il caso di una società di trasporti coinvolta in un accertamento fiscale per operazioni inesistenti relative all’acquisto di bancali in legno. Mentre la Commissione Tributaria Regionale aveva parzialmente annullato il recupero fiscale ipotizzando acquisti effettuati ‘in nero’ ma reali, la Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. La decisione sottolinea che la sentenza di merito era affetta da motivazione apparente, non avendo spiegato adeguatamente le ragioni per cui alcune operazioni fossero state ritenute effettive a fronte di un solido quadro indiziario di frode.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni inesistenti e obbligo di motivazione nel diritto tributario

Il contrasto alle operazioni inesistenti rappresenta uno dei pilastri dell’azione di accertamento dell’Amministrazione Finanziaria. Tuttavia, affinché un atto impositivo sia confermato in sede giudiziaria, è necessario che il giudice di merito fornisca una motivazione logica e coerente. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha chiarito i confini tra valutazione delle prove e nullità della sentenza per motivazione apparente.

Il caso delle fatture per acquisto pallets

Una società operante nel settore dei trasporti riceveva avvisi di accertamento ai fini IRES, IRAP e IVA. L’Ufficio contestava l’indebita detrazione di costi relativi a forniture di bancali in legno (pallets) ritenute operazioni inesistenti. Secondo il fisco, i fornitori erano evasori totali privi di struttura aziendale e i pagamenti presentavano anomalie significative. La Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva però accolto parzialmente le ragioni della società, distinguendo tra i diversi fornitori e ipotizzando che, in un caso, le cessioni fossero avvenute ‘in nero’ ma fossero reali.

La decisione della Suprema Corte

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso della società contribuente e ha accolto quello incidentale dell’Agenzia delle Entrate. Il punto centrale della decisione riguarda la qualità della motivazione espressa dai giudici di appello. Quando un giudice decide su una contestazione di operazioni inesistenti, non può limitarsi ad affermazioni apodittiche, ma deve ricostruire il percorso logico che lo ha portato a ritenere provata o meno l’inesistenza del rapporto commerciale.

Il vizio di motivazione apparente

La Corte ha rilevato che la sentenza impugnata era affetta da un vizio costituzionalmente rilevante: la motivazione apparente. Questo accade quando il provvedimento, pur essendo materialmente esistente, non rende percepibili le ragioni della decisione. Nel caso di specie, la CTR non aveva spiegato perché, a fronte di prove indiziarie fornite dall’Ufficio, avesse ritenuto le operazioni effettive, limitandosi a una generica menzione di acquisti non fatturati.

Le motivazioni

Le motivazioni della Cassazione si fondano sulla distinzione tra errore di valutazione delle prove e violazione di legge processuale. Il ricorso della società è stato rigettato poiché mirava a una nuova valutazione dei fatti, preclusa in sede di legittimità. Al contrario, il ricorso del Fisco è stato accolto perché la sentenza di appello non ha descritto il processo cognitivo seguito. Il giudice deve impegnarsi in una descrizione dinamica del ragionamento, confrontandosi con gli elementi di prova (come gli accertamenti bancari e le dichiarazioni dei fornitori) che corroboravano la tesi delle operazioni inesistenti.

Le conclusioni

Le conclusioni della Corte portano alla cassazione della sentenza con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado. Questo provvedimento ribadisce che il giudice tributario ha l’obbligo di esaminare analiticamente il quadro indiziario. Non è sufficiente ipotizzare una realtà diversa da quella contestata dall’Ufficio senza fornire una giustificazione logica basata sugli atti di causa. Per le imprese, ciò significa che la difesa contro accertamenti per operazioni inesistenti deve essere supportata da prove documentali solide e che le sentenze favorevoli devono essere sempre adeguatamente motivate per resistere al vaglio della legittimità.

Quando una fattura è considerata relativa a operazioni inesistenti?
Una fattura riguarda operazioni inesistenti quando documenta una cessione di beni o una prestazione di servizi mai avvenuta, oppure quando i soggetti coinvolti sono diversi da quelli reali.

Cosa si intende per motivazione apparente in una sentenza?
Si verifica quando il giudice non spiega l’iter logico seguito per arrivare alla decisione, rendendo impossibile comprendere le ragioni del suo convincimento.

Quali sono le conseguenze di una sentenza con motivazione apparente?
La sentenza è considerata nulla per violazione di legge e può essere cassata dalla Corte di Cassazione con rinvio a un nuovo giudice per un nuovo esame.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5748 Anno 2026

Civile Sent. Sez. 5 Num. 5748 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 13/03/2026

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 30702/2018 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall’avvocato NOME AVV_NOTAIO

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dalla Avvocatura Generale dello Stato

-controricorrente e ricorrente incidentale- avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia -Romagna n. 1110/2018 depositata il 16/04/2018.

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 03/03/2026 dal AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO.

Udito il Pubblico ministero, nella persona del AVV_NOTAIO, che ha chiesto il rigetto di entrambi i ricorsi.

Udit a l’Avvocata dello Stato NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La Direzione Provinciale di Modena dell’RAGIONE_SOCIALE notificava alla società RAGIONE_SOCIALE gli avvisi di accertamento nn.

THH039Q02032-2013, CODICE_FISCALE-2013 e CODICE_FISCALE-2013 rispettivamente relativi agli anni d’imposta 2009, 2010 e 2011, con i quali recuperava a tassazione ai fini Ires e Irap e Iva costi dell’importo di euro 504.511,00 per l’anno 2009, euro 557.870,00 per l’anno 2010) ed euro 416.717,00 per l’anno 2011, in quanto ritenuti afferenti a operazioni oggettivamente inesistenti.

1.1. Rilevava l’ufficio che la società verificata, che svolge l’attività di trasporto merci, aveva acquistato bancali in legno, c.d. pallets , per notevoli importi da due fornitori, la RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE NOME, che erano risultati evasori totali, oltre che privi di adeguata struttura aziendale. Ulteriori criticità venivano rilevate in merito alle modalità di pagamento RAGIONE_SOCIALE forniture suddette.

La società impugnava i tre atti impositivi con distinti ricorsi, nei quali eccepiva , nella sostanza, che l’Ufficio non aveva fornito prove attendibili dell’inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni in contestazione, la cui effettività era al contrario comprovata dai documenti di trasporto, dai mezzi di pagamento e dall’effettuazione di operazioni attive aventi per oggetto i pallets.

La CTP di Modena, riuniti i ricorsi, li accoglieva.

Quindi, la CTR dell’Emilia -Romagna, con la sentenza indicata in epigrafe accoglieva parzialmente il ricorso in appello dell’Ufficio «limitatamente alle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE negli anni 200910-11 ad eccezione RAGIONE_SOCIALE fatture 4 e 18 del 2009». Rilevavano i giudici dell’appello, in particolare, che «dagli atti risulta la prova della inesistenza del rapporto solo con riferimento alla posizione del fornitore RAGIONE_SOCIALE. . Viceversa, per quel che attiene il fornitore RAGIONE_SOCIALE non vi è in atti analoga prova ed al contrario si dà atto di un’attività di cessione effettiva seppur effettuata ‘in nero’ da parte di NOME nell’acquisto dei materiali successivamente ceduti a RAGIONE_SOCIALE».
Avverso la predetta sentenza ha proposto ricorso per cassazione sorretto da unico motivo la RAGIONE_SOCIALE, e l’Amministrazione vi ha opposto controricorso.

Avverso la medesima sentenza ha proposto ricorso per cassazione sorretto da due motivi, da qualificarsi come ricorso incidentale, l’RAGIONE_SOCIALE.

Infine, il Pubblico ministero, nella persona del AVV_NOTAIO, ha depositato requisitoria scritta chiedendo il rigetto di entrambi i ricorsi.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Preliminarmente, si dà atto che il ricorso successivamente proposto dalla RAGIONE_SOCIALE deve essere qualificato come ricorso incidentale, e come tale va trattato.

1.1. Va infatti precisato che nei procedimenti con pluralità di parti, una volta avvenuta ad istanza di una di esse la notificazione del ricorso per cassazione, le altre parti, alle quali il ricorso sia stato notificato, debbono proporre, a pena di decadenza, i loro eventuali ricorsi avverso la medesima sentenza nello stesso procedimento e, perciò, nella forma del ricorso incidentale, ai sensi dell’art. 371 c.p.c., in relazione all’art. 333 dello stesso codice, salva la possibilità della conversione del ricorso comunque presentato in ricorso incidentale – e conseguente riunione ai sensi dell’art. 335 c.p.c. -qualora risulti proposto entro i quaranta giorni dalla notificazione del primo ricorso principale, posto che in tale ipotesi, in assenza di una espressa indicazione di essenzialità dell’osservanza RAGIONE_SOCIALE forme del ricorso incidentale, si ravvisa l’idoneità del secondo ricorso a raggiungere lo scopo (Cass. Sez. 6 -5, Ordinanza n. 33809 del 19/12/2019).
Con l’unico motivo del ricorso principale la società contribuente lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 5 c.p.c., la violazione dell’art. 2697 c.c. e art. 2727 c.c., allegando che la CTR avrebbe ritenuto

fondato il rilievo relativo alla inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni sottostanti a quasi tutte le fatture emesse nei confronti della ricorrente dalla RAGIONE_SOCIALE, formulato dall’RAGIONE_SOCIALE sulla base RAGIONE_SOCIALE sole dichiarazioni rese dal titolare NOME COGNOME alla Guardia di Finanza di Sassuolo.

2.1. Il motivo è inammissibile.

2.2. In primo luogo, si osserva che la violazione del precetto di cui all’art. 2697 cod. civ. si configura unicamente nell’ipotesi in cui il giudice di merito abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando il ricorrente intenda lamentare che, a causa di una incongrua valutazione RAGIONE_SOCIALE acquisizioni istruttorie, la sentenza impugnata abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere (Cass., Sez. 2, 21/3/2022, n. 9055), come invece sostanzialmente preteso oggi dal ricorrente.
2.3. Il motivo, inoltre, non si confronta con il tenore della decisione, rilevandosi che la RAGIONE_SOCIALE ha fondato la sua decisione non sulle sole dichiarazioni confessorie di NOME COGNOME, ma ha precisato che tali dichiarazioni trovano conferma negli accertamenti bancari, di cui ha descritto il contenuto.

Con il primo motivo del ricorso incidentale l’RAGIONE_SOCIALE deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4, c.p.c., la n ullità della sentenza per motivazione apparente, con violazione dell’art. 36, comma 2, lett. d) del d.lgs. 31.12.1992 n. 546.

3.1. Osserva la ricorrente che la sentenza impugnata, dopo aver richiamato – unicamente nella narrativa in fatto – in modo sommario e incompleto gli elementi di fatto sulla cui base l’Ufficio ha contestato l’inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni, si è limitata ad affermare che con riguardo alle fatture emesse dal fornitore RAGIONE_SOCIALE non vi è la prova dell’inesistenza dei rapporti e ha dato atto di un’attività di cessione in nero, non dando conto né RAGIONE_SOCIALE ragioni per le quali non ha ritenuto provata
l’inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni, né degli elementi di prova presi in considerazione e ritenute dirimenti per ritenere le cessioni ‘in nero’.

3.2. Giova rammentare che la violazione denunciata si configura quando la motivazione «manchi del tutto – nel senso che alla premessa dell’oggetto del decidere risultante dallo svolgimento del processo segue l’enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione – ovvero essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione, sempre che il vizio emerga immediatamente e direttamente dal testo della sentenza impugnata» (Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053; successivamente tra le tante Cass. 01/03/2022, n. 6626; Cass. 25/09/2018, n. 22598).
3.3. In particolare, si è in presenza di una «motivazione apparente» allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie ed ipotetiche congetture. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella «perplessa e incomprensibile»; in entrambi i casi, invero – e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali – l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge
costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass., Sez. U., 03/11/2016, n. 22232 e le sentenze in essa citate).

3.4. Ancora, il giudice non può, nella motivazione, limitarsi ad enunciare il giudizio nel quale consiste la sua valutazione, perché questo è il solo contenuto “statico” della complessa dichiarazione motivazionale, ma deve impegnarsi anche nella descrizione del processo cognitivo attraverso il quale è passato dalla sua situazione di iniziale ignoranza dei fatti alla situazione finale costituita dal giudizio, che rappresenta il necessario contenuto “dinamico” della dichiarazione stessa: cfr. Cass. 23/01/2006, n. 1236; Cass. 29/07/2016, n. 15964; Cass. 20/12/2018, n. 32980; Cass. 08/10/2020, n. 21700).
3.5. Alla luce di quanto osservato, il motivo è fondato.

3.6. Nel caso di specie i giudici di appello hanno, in premessa, evidenziato che l’entità economica RAGIONE_SOCIALE operazioni di compravendita di pallets assume rilevanza nel senso di corroborare la tesi, propugnata dall’RAGIONE_SOCIALE , RAGIONE_SOCIALE inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni.

3.7. Quindi, per quanto attiene al rapporto con il fornitore RAGIONE_SOCIALE, hanno speso coerenti argomentazioni, osservando che il titolare di quest’ultima impresa, NOME COGNOME aveva dichiarato che i rapporti commerciali con la RAGIONE_SOCIALE erano stati fittizi, ad eccezione RAGIONE_SOCIALE vendite documentate dalle fatture n. 4 e 18 del 2009, e che i successivi accertamenti di natura bancaria avevano dato sostanziale riscontro alla dichiarazioni del COGNOME, essendo emersi prelievi in contanti, contestuali ai bonifici effettuati dalla società ricorrente.
3.8. Diversamente, con riguardo alle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE, la CTR si è limitata, apoditticamente, ad affermare che « non vi è in atti analoga prova ed al contrario si dà atto di un’attività di cessione effettiva seppur effettuata ‘in nero’ da parte di RAGIONE_SOCIALE nell’acquisto dei materiali successivamente ceduti ad RAGIONE_SOCIALE». Il tutto a fronte del copioso

quadro indiziario esposto negli avvisi di accertamento e riassunto dall’Ufficio alle pag. 6 e 7 dell’atto di appello come da richiamo operato alle pp. 8 ss. del ricorso, in ossequio al requisito della specificità, dall’RAGIONE_SOCIALE ricorrente.

Dunque, in parte qua , la motivazione, pur presente graficamente, è apparente. Ne consegue l’accoglimento del motivo , con assorbimento del secondo strumento di impugnazione incidentale, con il quale l’Amministrazione ricorrente denuncia , in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione o falsa applicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., e violazione, in via diretta e conseguenziale, degli artt. 19, 21 e 54, co. 2, del d.p.r. 26 ottobre 1972 n. 633, 109 del d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917, 39, co. 1, lett. d) del d.p.r. 29 settembre 1973 n. 600.
In conclusione, il ricorso principale della società contribuente è inammissibile, e va accolto il primo motivo del ricorso successivo, qualificato come incidentale, proposto da ll’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, con assorbimento del secondo motivo; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell ‘ Emilia-Romagna affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibile il ricorso principale della società contribuente, accoglie il primo motivo del ricorso successivo, qualificato come incidentale, dell’RAGIONE_SOCIALE, con assorbimento del secondo motivo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell ‘Emilia -Romagna affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.
Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente

principale , dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 03/03/2026.

Il AVV_NOTAIO est.

NOME COGNOME

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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