Data certa scrittura privata: prova contro il Fisco

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 10871/2025, ha stabilito che un accordo di riduzione del canone di locazione formalizzato con una scrittura privata è opponibile al Fisco solo se munito di data certa. La semplice dichiarazione del conduttore o le ricevute di pagamento non costituiscono prove sufficienti a dimostrare l’anteriorità dell’accordo rispetto a un accertamento fiscale, in quanto prive del necessario carattere di oggettività. Pertanto, la mancanza di una data certa scrittura privata rende l’accordo inefficace ai fini della determinazione del reddito imponibile.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 8 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Data Certa Scrittura Privata: Quando è Opponibile al Fisco?

La stipula di una scrittura privata per modificare un contratto di locazione, ad esempio per ridurre il canone, solleva importanti questioni fiscali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito i requisiti necessari affinché tale accordo sia valido nei confronti dell’Amministrazione Finanziaria, ponendo l’accento sul concetto di data certa scrittura privata. Senza questo fondamentale requisito, il contribuente rischia di vedersi tassare l’intero canone originario, anche se non percepito. Analizziamo la decisione per comprendere le sue implicazioni pratiche.

I Fatti di Causa

Due proprietari di un immobile locato per uso non abitativo ricevevano avvisi di accertamento dall’Agenzia delle Entrate per l’anno d’imposta 2014. L’Ufficio contestava un reddito dichiarato inferiore a quello che sarebbe derivato dal contratto di locazione originario, calcolando l’imposta sul canone pieno per dodici mensilità.
I contribuenti si opponevano, sostenendo di aver stipulato con il conduttore una scrittura privata che prevedeva la sospensione del pagamento del canone per tre mesi, riducendo di fatto il reddito percepito.
La Commissione Tributaria Provinciale (C.t.p.) respingeva il ricorso dei contribuenti, ritenendo l’accordo privo di data certa e, pertanto, inopponibile al Fisco. Al contrario, la Commissione Tributaria Regionale (C.t.r.) accoglieva l’appello, affermando che la prova della riduzione del canone potesse essere fornita anche con elementi diversi dalla registrazione, come una dichiarazione successiva del conduttore e le ricevute di pagamento.
L’Agenzia delle Entrate, insoddisfatta, ricorreva per cassazione.

La Prova della Data Certa della Scrittura Privata

Il fulcro della controversia risiede nell’articolo 2704 del Codice Civile. Questa norma stabilisce che la data di una scrittura privata non autenticata non è opponibile ai terzi se non dal giorno della sua registrazione o da altri eventi che ne stabiliscano in modo ugualmente certo l’anteriorità (come la morte di uno dei sottoscrittori o la riproduzione in atti pubblici).
La Corte di Cassazione, nel suo ruolo di garante della corretta interpretazione della legge (funzione di nomofilachia), ha ribadito un principio fondamentale: l’Amministrazione Finanziaria è considerata ‘terzo’ rispetto agli accordi tra privati. Di conseguenza, per far valere una riduzione del canone ai fini fiscali, il contribuente ha l’onere di provare, con elementi oggettivi e incontrovertibili, che l’accordo di riduzione è stato stipulato in una data anteriore all’eventuale accertamento fiscale. La semplice data apposta dalle parti sul documento non è sufficiente.

L’Inidoneità della Prova Fornita dai Contribuenti

La C.t.r. aveva ritenuto sufficienti, come prova, una dichiarazione resa dai legali rappresentanti della società conduttrice (che confermava il pagamento del canone ridotto) e le relative ricevute di affitto. La Suprema Corte ha smontato questa tesi, giudicandola un errore di diritto. La dichiarazione del conduttore, infatti, non possiede il carattere di oggettività richiesto. Provenendo da una delle parti coinvolte nell’accordo stesso, è considerata una prova proveniente dalla stessa sfera soggettiva del contribuente e, di per sé, non idonea a stabilire la certezza della data. Si tratta, in sostanza, di un documento meramente riproduttivo del contenuto di un altro accordo, a sua volta privo di data certa.

L’Insufficienza degli Elementi Presuntivi

Il secondo motivo di ricorso dell’Agenzia riguardava la violazione delle norme sulla prova per presunzioni (art. 2729 cod. civ.). Le presunzioni, per essere valide, devono basarsi su fatti gravi, precisi e concordanti. Secondo la Cassazione, gli elementi portati dai contribuenti (dichiarazione e ricevute) non soddisfacevano tali requisiti.
La dichiarazione, come detto, era priva di valore indiziario oggettivo. Le stesse ricevute di pagamento, essendo anch’esse prive di data certa e riconducibili sempre alle parti dell’accordo, non potevano dimostrare in modo oggettivo e inequivocabile l’anteriorità dell’accordo di riduzione. Il ragionamento presuntivo della C.t.r. era quindi viziato alla base, perché fondato su elementi probatori inefficaci.

le motivazioni

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate basandosi su due principi cardine. In primo luogo, ha riaffermato che, per essere opponibile all’Amministrazione Finanziaria, un accordo modificativo di un contratto di locazione deve avere una data certa scrittura privata. La certezza della data deve derivare da fatti oggettivi, esterni alla volontà delle parti, come la registrazione dell’atto. In secondo luogo, ha chiarito che elementi probatori provenienti dalle stesse parti dell’accordo, come dichiarazioni a posteriori o ricevute non certificate, non possono costituire prove presuntive valide, in quanto mancano dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge. Tali elementi non sono in grado di stabilire ‘in modo ugualmente certo’ l’anteriorità del documento, come richiesto dall’art. 2704 c.c.

le conclusioni

La decisione della Cassazione ha importanti implicazioni pratiche per locatori e conduttori. Qualsiasi modifica a un contratto di locazione, specialmente se comporta una riduzione del reddito imponibile per il locatore, deve essere formalizzata in modo da ottenere una data certa. La via più sicura è la registrazione dell’accordo modificativo presso l’Agenzia delle Entrate. Sebbene non obbligatoria per legge per le semplici riduzioni di canone, la registrazione diventa uno strumento probatorio fondamentale e quasi insostituibile per tutelarsi da futuri accertamenti fiscali. Affidarsi a dichiarazioni successive o a semplici ricevute di pagamento è una strategia rischiosa che, come dimostra questo caso, non offre sufficienti garanzie di fronte al Fisco.

È possibile provare una riduzione del canone di locazione al Fisco con una semplice scrittura privata non registrata?
No. Secondo la Corte, una scrittura privata non registrata è opponibile al Fisco solo se la sua data anteriore all’accertamento è provata in modo certo e oggettivo, e la semplice data apposta dalle parti non è sufficiente.

La dichiarazione del conduttore che conferma la riduzione del canone è una prova sufficiente per ottenere la data certa?
No. La dichiarazione del conduttore, essendo una delle parti dell’accordo, è considerata priva del carattere di oggettività necessario e non è idonea a conferire data certa alla scrittura privata.

Le ricevute di pagamento di un canone ridotto possono essere usate come prova presuntiva dell’accordo di riduzione?
Da sole, no. La Corte ha stabilito che anche le ricevute, se prive di data certa e provenienti dalle stesse parti dell’accordo, non costituiscono un elemento presuntivo con i requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti per provare l’anteriorità dell’accordo di riduzione del canone.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10871 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 10871 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 24/04/2025

Reddito fondiario -canoni di locazione

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 29568/2021 R.G. proposto da:

AGENZIA RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dal l’Avvocatura generale dello Stato,

-ricorrente –

contro

COGNOME e COGNOME rappresentati e difesi dall’Avv. NOME COGNOME

-controricorrenti – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. LOMBARDIA, n. 1473/2021, depositata il 15/04/2021;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16 aprile 2025 dal consigliere NOME COGNOME;

lette le conclusioni scritte rassegnate dal Sostituto Procuratore generale, NOME COGNOME che ha chiesto il rigetto del ricorso.

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle Entrate, in data 18 e 19 febbraio 2019, notificava a NOME COGNOME e NOME COGNOME due avvisi di accertamento con i quali, per l’anno di imposta 2014, recuperava a tassazione, ai fini Irpef, un maggior reddito da fabbricati derivante dalla locazione di un immobile di loro proprietà. L ‘Ufficio , a fronte di un reddito dichiarato pari ad euro 60.482,00, ciascuno, accertava il medesimo nella misura di euro 79.178,00, calcolato in ragione della percezione del canone per dodici mesi.
Entrambi i ricorrenti impugnavano gli atti impositivi evidenziando che, in virtù di un accordo intercorso con il conduttore, di cui alla scrittura privata dell’11 maggio 2014, il pagamento del canone era stato sospeso per tre mensilità, dal maggio al luglio, con conseguente riduzione del reddito nella misura dichiarata.

La C.t.p. rigettava i ricorsi rilevando che la scrittura privata invocata dai contribuenti, di modifica del contratto di locazione, era priva di data certa e, quindi, inopponibile ai terzi.

La C.t.r., invece, con la sentenza di cui all’epigrafe, accoglieva l’appello dei contribuenti . Dopo aver rilevato che per le locazioni ad uso diverso, come quella in esame, a differenza di quanto previsto per le locazioni abitative, in virtù dell’art. 26 t.u.i.r., il presupposto impositivo si fondava sulla mera potenzialità di percezione del reddito, osservava che, nella fattispecie, era intervenuto un accordo per la riduzione del canone la cui prova, non essendo soggetto a registrazione, poteva essere fornita anche in epoca successiva alla scrittura; che, infatti, la registrazione, non avente efficacia costitutiva, non era l’unico adempimento idoneo ad attribuire data certa opponibile all’A mministrazione finanziaria essendo sufficiente la prova di un fatto
idoneo a stabilire in modo ugualmente certo l’anteriorità della formazione del documento. Rilevava, per l’effetto, che i contribuenti avevano prodotto in giudizio un documento sottoscritto dai legali rappresentanti delle società conduttrici -i quali avevano dichiarato che il canone corrisposto era complessivamente pari ad euro 120.640,04 -ed anche le ricevute di affitto; che, pertanto, vi erano elementi presuntivi idonei a provare l’anteriorità della formazione della scrittura privata di riduzione del canone. Aggiungeva che anche nel processo tributario doveva riconoscersi al contribuente il potere d’introdurre dichiarazioni rese da terzi in sede extra-processuale.
Avverso detta sentenza propone ricorso per cassazi one l’A genzia delle entrate e i contribuenti si difendono a mezzo controricorso e successiva memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. , violazione e falsa applicazione dell’art. 2704 cod. civ.

Rileva che tra i mezzi che l’ordinamento riconosce come idonei a conferire la certezza della data ad un atto vi è la registrazione e che, in mancanza di quest’ultima, l’art. 2704 cod. civ. detta una regola che rende irrilevante la datazione compiuta dalle parti, occorrendo la prova della data di un diverso evento che dia certezza al l’anteriorità. Per l’effetto, assume che la C.t.r. ha commesso error in juris ritenendo elemento idoneo a provare la contestualità o anteriorità del documento privo di data certa la dichiarazione resa dalle parti conduttrici in relazione ai canoni corrisposti. Osserva che detta dichiarazione è priva di carattere oggettivo per poter essere equiparata alla registrazione; che si tratta di un documento proveniente dalle stesse parti che avrebbero, asseritamente, sottoscritto l’accordo di riduzione del canone, meramente riproduttivo, a posteriori, del contenuto di
quest’ultimo. Per l’effetto , assume che la sentenza impugnata, in violazione dell’art 2704 cod. civ. , ha erroneamente attribuito ad una mera dichiarazione il valore probatorio richiesto ai fini della prova della data certa della scrittura privata non autenticata.

Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui -oltre ad aver ritenuto la dichiarazione resa dalle società conduttrici elemento idoneo per attribuire data certa alla scrittura privata modificativa del contratto di locazione -ha affermato che tutti i documenti prodotti dalle parti dimost ravano l’effettiva riduzione del canone ed il percepimento del medesimo nella misura indicata in dichiarazione.

Il primo motivo è fondato.

3.1. Il reddito degli immobili locati per fini diversi da quello abitativo -per i quali ultimi opera, invece, la deroga introdotta dall’art. 8 legge 9 dicembre 1988, n. 431 -è individuato in relazione al reddito locativo fin quando risulta in vita un contratto di locazione; ne consegue conseguenza che anche i canoni non percepiti costituiscono reddito tassabile, fino a che non sia intervenuta la risoluzione del contratto o un provvedimento di convalida dello sfratto, atteso che il criterio di imputazione di tale reddito è costituito dalla titolarità del diritto reale, a prescindere dalla sua effettiva percezione (tra le più recenti Cass. 09/01/2024, n. 746)
3.2. La scrittura privata di riduzione del canone di locazione non è soggetta all’obbligo fiscale di registrazione, potendo la data certa dell’accordo desumersi anche da altri mezzi di prova. La registrazione del patto modificativo non costituisce, dunque, un obbligo fiscale posto a carico del contribuente, operando invece sul piano probatorio, agevolando la prova, da parte del locatore, della intervenuta riduzione

del canone, senza, tuttavia, escludersi, a tal fine, l’utilizzo di altri mezzi di prova (Cass. 09/03/2022, n. 7644). Con specifico riferimento ai contratti di locazione, infatti, gli articoli 3 e 17 t.u.i.r individuano in maniera esplicita gli eventi successivi alla sua stipula che devono essere autonomamente assoggettati a registrazione. Si tratta delle cessioni, risoluzioni e proroghe dell’originario contratto che devono essere, pertanto, registrate in termine fisso anche se stipulati verbalmente o se il relativo contratto venga redatto nella forma della scrittura privata non autenticata. L’ accordo di riduzione del canone inizialmente pattuito, non è riconducibile alle ipotesi ivi contemplate.
3.3. L’art. 2704 cod. civ. stabilisce che la data della scrittura privata della quale non è autenticata la sottoscrizione non è opponibile ai terzi, se non dal giorno in cui essa è stata registrata; ciononostante, ove manchino le situazioni tipiche di certezza contemplate dalla norma in parola, la data della scrittura privata è opponibile ai terzi qualora sia dedotto e dimostrato un fatto idoneo a stabilire in modo ugualmente certo l’anteriorità della formazione del documento. Alternativamente alla registrazione, ai sensi del l’art. 2704 cod. civ. sono fatti idonei a dimostrare la data certa anche la morte o la sopravvenuta impossibilità fisica di colui che ha sottoscritto la scrittura, la riproduzione del contenuto della scrittura in atti pubblici o ogni altro fatto che stabilisca in modo egualmente certo l’anteriorità della formazione del documento. L’assenza di un’elencazione tassativa dei fatti in base ai quali la data di una scrittura privata non autenticata possa ritenersi opponibile nei confronti dei terzi, consente al giudice di merito di valutare, con prudente apprezzamento, se sussista un fatto, diverso dalla registrazione, idoneo, in quanto avente specifica attitudine a dimostrare l’anteriorità della formazione del documento, a dare certezza alla data della scrittura privata (Cfr. Cass. 21/07/2021, n. 20813).
Il giudice di merito, pertanto, ove voglia darsi la prova del momento in cui il negozio è stato concluso e sia dedotto un fatto diverso da quelli tipizzati nell’art. 2704 cod. civ. ha il compito di valutarne, caso per caso, la sussistenza e l’idoneità a stabilire la certezza della data del documento, con il limite del carattere obiettivo del fatto, che non deve essere riconducibile al soggetto che lo invoca e deve essere, altresì, sottratto alla sua disponibilità (Cass. 22/03/2024, 7753)

3.4. Questa Corte, poi, ha già chiarito che sulla base della normativa tributaria vigente, nella nozione di terzo cui fa riferimento l’art. 2704 cod. civ. è compresa anche l’Amministrazione finanziaria, titolare di un diritto di imposizione in qualche misura collegato al negozio documentato e suscettibile di pregiudizio per effetto di esso (Cass. n. 746 del 2024 cit. Cass. 03/06/2021, n. 15352).

3.5. La C.t.r., nel valutare la sussistenza di fatti idonei a provare, nei confronti dell’Amministrazione, l’anteriorità del patto volto alla riduzione del canone, non si è attenuta a questi principi pur avendoli astrattamente enunciati.

Con la prima statuizione ha dato rilievo al documento sottoscritto dalle società conduttrici che attestava il pagamento del canone nella misura ridotta esposta in dichiarazione. In ordine a tale documento si è limitata a rilevare che il medesimo poteva legittimamente entrare nel processo stante la facoltà riconosciuta anche al contribuente di introdurre dichiarazioni resa da terzi.

La questione rilevante, tuttavia, non era se tale documento potesse o meno entrare nel processo, quanto, piuttosto, se il medesimo fosse idoneo a conferire data certa anteriore alla scrittura privata di riduzione del canone. Correttamente la ricorren te ha evidenziato l’inidoneità del medesimo, in sé, in quanto privo, a propria volta di carattere oggettivo e immodificabile, proveniente dalle stesse parti della scrittura privata

priva di data certa e, in sostanza, meramente riproduttivo della medesima.

Anche il secondo motivo è fondato.

4.1. Qualora il giudice di merito sussuma erroneamente sotto i tre attributi della presunzione (gravità, precisione, concordanza) fatti concreti che non sono invece rispondenti a quei requisiti, il relativo ragionamento è censurabile in base all’art. 360, n. 3, cod. proc. civ. (competendo alla Corte di cassazione, nell’esercizio della funzione di nomofilachia, controllare se la norma dell’art. 2729 cod. civ. oltre ad essere applicata esattamente a livello di declamazione astratta, lo sia stata anche sotto il profilo dell’applicazione a fattispecie concrete che effettivamente risultino ascrivibili alla fattispecie astratta.» (Cass. 16/11/2018, n. 2963). E’ quindi ammissibile denunciare in questa sede la violazione di legge che si realizza quando il giudice del merito « abbia fondato la presunzione su indizi privi di gravità, precisione e concordanza, sussumendo, cio è̀ , sotto la previsione dell’art. 2729 cod. civ., fatti privi dei caratteri legali, e incorrendo, quindi, in una falsa applicazione della norma, esattamente assunta nella enunciazione della “fattispecie astratta”, ma erronea mente applicata alla “fattispecie concreta”» (Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053, in motivazione).
4.2. Con specifico riferimento alla prova della data della scrittura privata, si è precisato che, qualora manchino le situazioni tipiche di certezza contemplate dall’art. 2704, primo comma, cod. civ. ai fini dell’opponibilità della data ai terzi è necessario che sia dedotto e dimostrato un fatto idoneo a stabilire in modo ugualmente certo l’anteriorità della formazione del documento; ne consegue che tale dimostrazione può anche avvalersi di prove per testimoni o presunzioni, ma solo a condizione che esse evidenzino un fatto munito della specificata attitudine, non anche quando tali prove siano rivolte, in via indiziaria e induttiva, a provocare un giudizio di mera
verosimiglianza della data apposta sul documento (Cass. 19/07/2023, n. 21446).

4.3. Con la seconda statuizione la C.t.r. ha ritenuto che l’anteriorità della scrittura privata di sospensione del canone poteva ritenersi provata in ragione delle ricevute di affitto che, unitamente alle dichiarazioni di terzi, rappresentavano «ulteriori» elementi presuntivi.

Con riferimento alla dichiarazione dei conduttori si è già evidenziato, a proposito del primo motivo, l’inidoneità della medesima a provare l’anteriorità della scrittura di modifica del canone. Detta dichiarazione, pertanto, è priva di valore indiziario. Già per ciò solo cade il ragionamento presuntivo che dovrebbe sorreggere la prova della anteriorità della scrittura.

Stesse considerazioni valgono con riferimento alle ricevute di pagamento -anch’esse prive di data certa e riconducibili allo stesso soggetto che invoca l’anteriorità della scrittura di riduzione del canone -per le quali si assume la valenza indiziaria senza esplicitare la loro specifica attitudine a provare, in modo oggettivo, detta anteriorità.

Ne consegue, in accoglimento del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, la quale provvederà anche al regolamento delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 16 aprile 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.