Agevolazioni fiscali ASD: quando si perdono i benefici

Un’ordinanza della Corte di Cassazione analizza il caso di un’associazione sportiva dilettantistica a cui sono state negate le agevolazioni fiscali ASD. La Corte ha stabilito che l’onere di provare la natura non commerciale dell’attività ricade sull’associazione stessa e che la mera conformità formale dello statuto o l’iscrizione al CONI non sono sufficienti. La gestione di fatto come un’impresa commerciale ha portato alla revoca dei benefici e alla responsabilità solidale degli amministratori di fatto per i debiti tributari.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Agevolazioni Fiscali ASD: La Sottile Linea tra Associazione e Impresa

Le agevolazioni fiscali ASD rappresentano un pilastro fondamentale per sostenere lo sport dilettantistico in Italia. Tuttavia, per beneficiare di questo regime speciale, non basta la forma: è necessaria la sostanza. Un’associazione deve dimostrare di operare genuinamente senza scopo di lucro, pena la revoca dei benefici e pesanti conseguenze fiscali. Un’ordinanza della Corte di Cassazione fa luce sui criteri per distinguere una vera associazione da un’impresa commerciale mascherata, chiarendo i rischi per gli amministratori.

I Fatti del Caso: Un’Associazione Sotto la Lente del Fisco

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un’associazione sportiva dilettantistica e a due suoi presunti amministratori di fatto. L’amministrazione finanziaria contestava l’indebita fruizione delle agevolazioni fiscali previste per gli enti non commerciali (in particolare per IVA e IRAP), sostenendo che l’associazione fosse in realtà uno ‘schermo’ fittizio. Secondo il Fisco, l’ente operava come una vera e propria impresa commerciale, creata allo scopo di eludere le imposte, e la gestione era riconducibile a due persone che agivano come amministratori di fatto, pur non avendo cariche formali.

Mentre il primo grado di giudizio aveva dato ragione all’associazione, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello dell’Agenzia. L’associazione e i suoi gestori hanno quindi presentato ricorso alla Corte di Cassazione, basato su diciotto motivi.

La Decisione della Corte: Prevale la Sostanza sulla Forma

La Corte di Cassazione ha rigettato quasi tutti i motivi di ricorso, confermando la decisione di secondo grado e, di fatto, la validità dell’accertamento fiscale. I giudici hanno respinto le argomentazioni procedurali e di merito dei ricorrenti, ribadendo principi consolidati in materia di enti non commerciali.

L’unico motivo accolto è stato quello relativo alla liquidazione delle spese legali del giudizio d’appello, ritenute eccessive perché superiori a quanto richiesto dalla stessa Agenzia delle Entrate. Tuttavia, questa vittoria procedurale non ha cambiato la sostanza della decisione: l’associazione ha perso definitivamente il diritto alle agevolazioni fiscali per l’anno d’imposta contestato.

Le motivazioni: perché le agevolazioni fiscali ASD sono state negate?

La Corte ha fondato la sua decisione su alcuni pilastri giuridici chiari, che ogni gestore di ASD dovrebbe conoscere.

1. L’Onere della Prova è del Contribuente: Il principio cardine ribadito dalla Cassazione è che l’onere di dimostrare la sussistenza dei requisiti per beneficiare delle agevolazioni fiscali ASD spetta all’associazione stessa. Non è il Fisco a dover provare che l’ente è commerciale, ma è l’ente a dover provare, in modo inequivocabile, di essere genuinamente non commerciale. Questo include non solo la conformità dello statuto alla legge, ma anche e soprattutto la coerenza dell’attività concreta con le finalità non lucrative.

2. La Sostanza Vince sulla Forma: L’iscrizione al registro del CONI o la presenza di clausole statutarie conformi alla legge (es. divieto di distribuzione degli utili) sono requisiti necessari ma non sufficienti. I giudici devono guardare alla gestione effettiva dell’ente. Se l’attività è organizzata con criteri imprenditoriali, se manca una reale vita associativa con partecipazione democratica dei soci alle decisioni, e se l’obiettivo primario appare il profitto, l’associazione viene considerata un’impresa commerciale a tutti gli effetti, perdendo i benefici fiscali.

3. La Responsabilità dell’Amministratore di Fatto: La Corte ha confermato che la responsabilità personale e solidale per i debiti tributari dell’associazione (prevista dall’art. 38 del codice civile) si applica non solo a chi ha la rappresentanza legale formale, ma anche a chiunque agisca in nome e per conto dell’ente. Questo include l’amministratore ‘di fatto’, ovvero colui che, pur senza una carica ufficiale, impartisce direttive e gestisce l’attività. Nel caso di specie, la proprietà dei locali, i rapporti con i fornitori e i legami con altre società commerciali sono stati considerati indizi sufficienti per qualificare i ricorrenti come gestori di fatto, e quindi responsabili per le imposte e le sanzioni.

Le conclusioni: implicazioni pratiche per le ASD

Questa ordinanza è un monito importante per il mondo dello sport dilettantistico. Dimostra che il Fisco e la giurisprudenza sono sempre più attenti a smascherare l’uso distorto della forma associativa per fini puramente commerciali. Per tutelarsi, i dirigenti di un’ASD devono assicurarsi che la gestione sia realmente improntata ai principi di democraticità e assenza di scopo di lucro. È essenziale documentare la vita associativa (convocazioni, verbali di assemblea, partecipazione attiva dei soci), mantenere una contabilità trasparente e garantire che le attività svolte siano coerenti con le finalità istituzionali. Agire come un imprenditore, pur sotto il ‘cappello’ di un’associazione, espone non solo l’ente alla perdita delle agevolazioni, ma anche i gestori a una diretta responsabilità patrimoniale.

Basta avere uno statuto a norma e l’iscrizione al CONI per ottenere le agevolazioni fiscali ASD?
No, non è sufficiente. La Corte di Cassazione ha ribadito che, oltre ai requisiti formali, è necessaria una verifica concreta dell’attività svolta. L’associazione deve dimostrare di operare effettivamente senza scopo di lucro e con una reale partecipazione democratica dei soci, poiché l’onere della prova è a suo carico.

Chi risponde dei debiti tributari di un’associazione sportiva non riconosciuta?
Oltre all’associazione stessa con il suo fondo comune, rispondono personalmente e in solido coloro che hanno agito in suo nome e per suo conto. La sentenza conferma che questa responsabilità si estende anche agli ‘amministratori di fatto’, cioè a chi gestisce l’ente pur senza una carica formale.

Come viene valutata la natura commerciale o meno di un’ASD?
La valutazione non si basa solo sugli aspetti formali, ma sull’effettivo esercizio dell’attività. Vengono considerati elementi indiziari come la gestione finalizzata a obiettivi commerciali e profitti, e la mancanza di una reale partecipazione e condivisione da parte dei soci a quella che dovrebbe essere la vita associativa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 76 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 76 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/01/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23001/2023 R.G. proposto da :

NOME, COGNOME NOME, RAGIONE_SOCIALE, NOME, elettivamente domiciliati in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che li rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA RAGIONE_SOCIALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA, che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO VENETO n. 694/20/23 depositata il 17/07/2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/10/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 694/20/23 del 17/07/2023, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto (di seguito CGT2) accoglieva l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso la sentenza n. 36/01/21 della Commissione tributaria provinciale di Padova (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE), NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME nei confronti di un avviso di accertamento per IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2014.
1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento era stato emesso in ragione del disconoscimento, in capo a RAGIONE_SOCIALE, dei benefici previsti dall’art. 148, comma 3, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo Unico RAGIONE_SOCIALE Imposte sui Redditi TUIR) e dall’art. 4, quarto comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (decreto IVA) per le attività istituzionali e/o decommercializzate. Con l’atto impositivo venivano, altresì, contestate varie irregolarità, tra le quali, per l’anno d’imposta 2014, infedele presentazione della dichiarazione ai fini dell’IVA, infedele presentazione della dichiarazione ai fini dei sostituti d’imposta, mancata effettuazione e omesso versamento di ritenute alla fonte, irregolare tenuta RAGIONE_SOCIALE scritture contabili (libro giornale e registri IVA), presentazione della dichiarazione dei redditi inesatta.
1.2. La CGT2 accoglieva l’appello di AE evidenziando che: a) vi erano plurimi elemRAGIONE_SOCIALE indiziari idonei a far ritenere che RAGIONE_SOCIALE era «uno ‘schermo’ creato fittiziamente allo scopo di consRAGIONE_SOCIALEre la gestione dei servizi alla persona erogati dalla struttura usufruendo indebitamente RAGIONE_SOCIALE agevolazioni tributarie previste per gli RAGIONE_SOCIALE privi di scopo di lucro»; b) l’RAGIONE_SOCIALE faceva capo ai sig.ri NOME NOME e NOME e al primo facevano «riferimento sia la proprietà dei
locali nei quali svolge l’attività ‘RAGIONE_SOCIALE‘, sia il ramo d’azienda ceduto alla RAGIONE_SOCIALE»; c) «pur in presenza di affiliazione ad un ente di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE riconosciuto dal RAGIONE_SOCIALE, il diritto alle agevolazioni fiscali va disconosciuto sulla base degli elemRAGIONE_SOCIALE emersi nel corso della verifica e per le ragioni illustrate nella presente sentenza»; d) i motivi di appello incidentale proposti da RAGIONE_SOCIALE erano infondati.

RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, NOME COGNOME ed NOME COGNOME impugnavano la sentenza della CGT2 con ricorso per cassazione affidato a diciotto motivi.

NOME resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso i ricorrRAGIONE_SOCIALE deducono, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 2 quater , comma 1, del d.l. 30 settembre 1994, conv. con modif. nella l. 30 novembre 1994, n. 656 e dell’art. 2 del d.m. n. 37 del 1997, per avere la CGT2 erroneamente ritenuto che l’atto riemesso dopo l’annullamento in autotutela potesse aggiungere nuovi elemRAGIONE_SOCIALE rispetto a quelli contenuti nell’atto annullato.

1.1. Il motivo è infondato.

1.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « In tema di accertamento tributario, il potere di autotutela tributaria – le cui forme e modalità sono disciplinate dall’art. 2-quater, comma 1, del d.l. n. 564 del 1994, conv. con modif. dalla l. n. 656 del 1994, e dal successivo d.m. n. 37 del 1997, nonché, con decorrenza dal 18 gennaio 2024, dagli artt. 10-quater e 10-quinquies, della l. n. 212 del 2000 – trae fondamento, al pari della potestà impositiva, dai principi costituzionali di cui agli artt. 2, 23, 53 e 97 Cost. in vista del perseguimento dell’interesse pubblico alla corretta esazione dei tributi legalmente accertati; di conseguenza, l’Amministrazione finanziaria,
qualora non sia decorso il termine di decadenza per l’accertamento previsto per il singolo tributo e sull’atto non sia stata pronunciata sentenza passata in giudicato, può legittimamente annullare, per vizi sia formali che sostanziali, l’atto impositivo viziato ed emettere, in sostituzione, un nuovo atto anche per una maggiore pretesa » (Cass. S.U. n. 30051 del 21/11/2024).

1.3. La CGT2 si è pienamente conformata al superiore principio di diritto, sicché la sentenza impugnata non merita la censura proposta.

Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art 53 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e dell’art. 342 cod. proc. civ., per avere la CGT2 erroneamente ritenuto che i motivi di appello dell’Ufficio siano specifici, sebbene non sia stata impugnata alcuna statuizione della sentenza di primo grado.

2.1. Il motivo è infondato.

2.2. Va osservato che « nel processo tributario la riproposizione a supporto dell’appello RAGIONE_SOCIALE ragioni inizialmente poste a fondamento dell’impugnazione del provvedimento impositivo (per il contribuente) ovvero della dedotta legittimità dell’accertamento (per l’Amministrazione finanziaria), in contrapposizione alle argomentazioni adottate dal giudice di primo grado, assolve l’onere di impugnazione specifica imposto dall’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, quando il dissenso investa la decisione nella sua interezza e, comunque, ove dall’atto di gravame, interpretato nel suo complesso, le ragioni di censura siano ricavabili, seppur per implicito, in termini inequivoci » (così da ultimo, Cass. n. 32954 del 20/12/2018).
2.2.1. Ciò in ragione del carattere devolutivo pieno dell’appello nel processo tributario, costituente un mezzo di gravame non limitato al controllo di vizi specifici, ma volto ad ottenere il riesame della causa nel merito (Cass. n. 32838 del 19/12/2018; Cass. n. 30525 del

23/11/2018; Cass. n. 1200 del 22/01/2016), sicché l’onere di specificità dei motivi può ritenersi assolto anche allorquando l’Amministrazione finanziaria si limiti a ribadire ed a riproporre in appello le stesse ragioni ed argomentazioni poste a sostegno della legittimità del proprio operato già dedotte in primo grado (Cass. n. 24641 del 05/10/2018).

2.2.2. Del resto, « nel processo tributario la sanzione di inammissibilità dell’appello per difetto di specificità dei motivi, prevista dall’art. 53, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, deve essere interpretata restrittivamente, in conformità all’art. 14 disp. prel. c.c., trattandosi di disposizione eccezionale che limita l’accesso alla giustizia, dovendosi consRAGIONE_SOCIALEre, ogni qual volta nell’atto sia comunque espressa la volontà di contestare la decisione di primo grado, l’effettività del sindacato sul merito dell’impugnazione » (Cass. n. 707 del 15/01/2019).
2.3. Ne consegue che l’appello proposto, mirando all’integrale riforma della sentenza di primo grado e ribadendo la prospettazione dell’Ufficio è pienamente ammissibile.

Con il terzo motivo si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione dell’art. 57 del n. 546 del 1992, n. 546 e dell’art. 345 cod. proc., per non avere la CGT2 rilevato che l’Amministrazione finanziaria avrebbe mutato i termini della contestazione, deducendo motivi e circostanze diversi da quelli contenuti nell’atto di accertamento e, in particolare, affermando che l’Ufficio non avrebbe mai contestato la qualifica di RAGIONE_SOCIALE, diversamente da quanto ritenuto nell’avviso di accertamento.
3.1. Con il quarto motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art.

342 cod. proc. civ., per avere la CGT2 ignorato che l’Ufficio, nell’atto di appello, non avrebbe mai contestato la circostanza, accertata dalla CTP, per la quale RAGIONE_SOCIALE avrebbe svolto, accanto all’attività commerciale, anche un’attività istituzionale.

3.2. Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, costituito dall’esistenza di un’attività istituzionale dell’ente, ammessa dagli stessi verificatori.

I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati.

4.1. La contestazione dell’Ufficio è proposta ai sensi dell’art. 148, comma 3, del TUIR, secondo il quale, nei confronti RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE previste dalla disposizione di legge, «non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre RAGIONE_SOCIALE che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni RAGIONE_SOCIALE, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati».
4.2. Al di là di eventuali semplificazioni nominalistiche, cui indulge anche la CGT2, inidonee ad incidere sulla causa petendi , la questione non è quella della qualificazione formale di RAGIONE_SOCIALE quale RAGIONE_SOCIALE, né quella di negare la distinzione tra attività commerciale e attività istituzionale dell’ente, bensì quella di verificare se RAGIONE_SOCIALE agisca come un normale imprenditore commerciale; il quale, pertanto, non ha diritto ai benefici previsti dall’art. 148 del

TUIR, non potendo godere della decommercializzazione dell’attività istituzionale prevista dalla legge.

4.3. Così precisato il rilievo dell’Ufficio si rivelano infondate le contestazioni proposte dai ricorrRAGIONE_SOCIALE, sia con riferimento al dedotto mutamento di causa petendi , sia con riferimento alla formazione di un preteso giudicato interno, sia con riferimento alla pretesa esistenza di un fatto non considerato.

Con il sesto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la CGT2 illegittimamente rifiutato di acquisire un documento probatorio nell’esclusiva disponibilità di AE.

5.1. Il motivo è infondato.

5.2. Il giudice di appello ha rigettato l’istanza di acquisizione dell’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2016 così argomentando: «la presente controversia consiste nello stabilire se nell’anno 2014 sussisteva o meno l’attività istituzionale e conseguentemente i presupposti per usufruire dei benefici previsti dall’art. 148, comma 3, del TUIR e dall’art. 4, comma 4, del d.P.R. 633/1972, pertanto, il fatto che relativamente all’annualità 2016 l’Ufficio non abbia formulato la medesima contestazione è irrilevante, in quanto in tale annualità le attività di ‘RAGIONE_SOCIALE‘ potevano essere organizzate e gestite con modalità diverse rispetto a quella in esame».
5.3. Orbene, secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’acquisizione di un atto ai sensi dell’art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 è consRAGIONE_SOCIALEta: i) in caso di situazioni di obiettiva incertezza probatoria; ii) nel caso di indisponibilità del documento in quanto in possesso di terzi; iii) purché non si supplisca all’attività istruttoria rimessa alle

parti (cfr. Cass. n. 12383 del 11/05/2021; Cass. n. 16476 del 31/07/2020).

5.4. Nel caso di specie, l’avviso di accertamento era nella disponibilità dei contribuRAGIONE_SOCIALE, i quali lo avrebbero potuto e dovuto produrre anche al di fuori del termine previsto per il deposito RAGIONE_SOCIALE memorie, chiedendo di essere rimessi in termini.

5.5. In ogni caso, la CGT2 ha espresso una propria valutazione di merito in ordine alla non necessarietà del documento di cui è stata chiesta l’acquisizione , valutazione che, in quanto espressione della discrezionalità del giudice di merito in materia di prove, non può essere sindacata in questa sede di legittimità se non per violazione di legge.

Con il settimo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione dell’art. 111, sesto comma, Cost., dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 132 cod. proc. civ., per avere la CGT2 reso motivazione apparente e illogica con riferimento alla materia del contendere.

6.1. Il motivo è infondato.

6.2. Secondo la giurisprudenza RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite di questa Corte, si è in presenza di una motivazione apparente allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella perplessa e incomprensibile: in entrambi i casi, invero -e purché il vizio risulti dal
testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali -l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass. S.U. n. 22232 del 03/11/2016; Cass. S.U. n. 16599 del 05/08/2016).

6.2.1. Determina, infine, una violazione di legge costituzionalmente rilevante anche la motivazione contraddittoria, nella misura in cui esprima un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, mentre deve escludersi la possibilità di sindacare in sede di legittimità la semplice motivazione insufficiente (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014).

6.3. Nel caso di specie, la CGT2 ha specificamente, logicamente e non contraddittoriamente argomentato con riferimento a tutti i motivi di ricorso in appello e alle eccezioni dell’appellato ; del resto, il motivo proposto non riguarda in alcun modo la correttezza della motivazione del giudice di appello, ma unicamente la sua idoneità ad individuare la ratio decidendi , idoneità che, nel caso di specie, non è in discussione.

6.4. Va, peraltro, evidenziato che il motivo intercetta contestazioni sulla cui infondatezza si è già disquisito in sede di trattazione del terzo, quarto e quinto.

Con l’ottavo motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione di norme dell’art. 38 cod. civ., per avere la CGT2 erroneamente ritenuto che i sig.ri NOME siano i gestori di fatto di RAGIONE_SOCIALE. Osservano i ricorrRAGIONE_SOCIALE che il giudice di appello avrebbe imputato ai predetti la qualifica di amministratori di fatto unicamente in ragione della circostanza che NOME COGNOME avrebbe disposto un
mutuo a favore dell’RAGIONE_SOCIALE , pur essendo il finanziamento un atto esterno alla gestione di RAGIONE_SOCIALE.

7.1. Con l’undicesimo motivo si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione dell’art. 111, sesto comma, Cost., dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 132 cod. proc. civ., per avere la CGT2 reso motivazione apparente in ordine alla imputazione ai sig.ri NOME di una corresponsabilità con RAGIONE_SOCIALE per le imposte e le sanzioni contestate.

7.2. I motivi, che possono essere unitariamente esaminati per ragioni di connessione, sono infondati.

7.3. Quanto alla nozione di motivazione apparente o contraddittoria ci si riporta a quanto evidenziato in sede di trattazione del settimo motivo di ricorso.

7.4. La CGT2 ha ritenuto la qualifica di amministratori di fatto dell’RAGIONE_SOCIALE da parte di NOME COGNOME e della figlia NOME sulla base RAGIONE_SOCIALE seguRAGIONE_SOCIALE circostanze: a) quanto ad NOME COGNOME, perché allo stesso «fanno riferimento sia la proprietà dei locali nei quali svolge l’attività ‘RAGIONE_SOCIALE‘, sia il ramo d’azienda ceduto alla RAGIONE_SOCIALE» (punto 11.6, pag. 5, della sentenza impugnata); b) quanto ad NOME COGNOME, per le risposte rilasciate ai verificatori dai fornitori di RAGIONE_SOCIALE e richiamate nel processo verbale di constatazione e relativi allegati, ai quali la sentenza rimanda, nonché in ragione della concessione di un (anomalo) mutuo all’RAGIONE_SOCIALE; c) quanto ad entrambi, perché «strettamente collegati alle società commerciali che si avvalevano RAGIONE_SOCIALE agevolazioni fiscali concesse all’RAGIONE_SOCIALE per sviluppare il loro business» (punto 11.7, pag. 5, della sentenza impugnata). Inoltre, i ruoli svolti all’interno di RAGIONE_SOCIALE «sono chiaramente ed esaustivamente indicati nei primi tre paragrafi della pagina 3 dell’avviso di accertamento e nella parte conclusiva della
pagina 36, mentre le ragioni che hanno condotto i verificatori ad individuare tali persone sono ampiamente esposte sia nel processo verbale di constatazione che nell’avviso di accertamento» (punto 14.3, pag. 11 della sentenza impugnata).

7.5. Trattasi sicuramente di motivazione essenziale, ma non certo apparente o apodittica, essendo dalla stessa chiaramente evincibile la ratio decidendi , con conseguente sicura infondatezza dell’undicesimo motivo.

7.6. Neppure può ragionevolmente sostenersi che l’unico elemento individuato dalla CGT2 per ritenere la qualifica di amministratori di fatto di NOME dei sig.ri NOME sia il mutuo concesso all’RAGIONE_SOCIALE dalla sig.ra NOME COGNOME. La sentenza impugnata richiama numerosi elemRAGIONE_SOCIALE di fatto evincibili dal PVC o dall’avviso di accertamento (dichiarazioni spontanee di fornitori, collaboratori e soci; numerose email; collegamRAGIONE_SOCIALE personali tra le precedRAGIONE_SOCIALE società che gestivano il centro wellness e RAGIONE_SOCIALE) e, di contro, i ricorrRAGIONE_SOCIALE si limitano a dichiararsi estranei alla gestione, senza addurre ulteriori elemRAGIONE_SOCIALE.
7.7. Per il resto, è noto che la responsabilità personale e solidale, prevista dall’art. 38 cod. civ., di colui che agisce in nome e per conto dell’RAGIONE_SOCIALE non riconosciuta non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’RAGIONE_SOCIALE stessa, bensì all’attività negoziale concretamente svolta per suo conto e risoltasi nella creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i terzi ( ex multis , Cass. n. 25650 del 15/10/2018).

7.7.1. Si è, altresì, precisato, al riguardo, che tale responsabilità non concerne, neppure in parte, un debito proprio dell’associato, ma ha carattere accessorio, anche se non sussidiario, rispetto alla responsabilità primaria dell’RAGIONE_SOCIALE, con la conseguenza che l’obbligazione, avente natura solidale, di colui che ha agito per essa è inquadrabile fra quelle di garanzia ex lege , assimilabili alla

fideiussione (cfr., ex plurimis , Cass. n. 25748 del 24/10/2008; Cass. n. 29733 del 29/12/2011).

7.7.2. D’altro canto, la ratio della previsione di una responsabilità personale e solidale, in aggiunta a quella del fondo comune, RAGIONE_SOCIALE persone che hanno agito in nome e per conto dell’RAGIONE_SOCIALE, è volta a contemperare l’assenza di un sistema di pubblicità legale riguardante il patrimonio dell’ente, con le esigenze di tutela dei creditori (che abbiano fatto affidamento sulla solvibilità e sul patrimonio di dette persone), e trascende, pertanto, la posizione astrattamente assunta dal soggetto nell’ambito della compagine sociale, ricollegandosi piuttosto ad una concreta ingerenza dell’agente nell’attività dell’ente (cfr. Cass. n. 5746 del 12/03/2007).
7.7.3. Ne consegue, dunque, che chi invoca in giudizio tale responsabilità ha l’onere di provare la concreta attività svolta in nome e nell’interesse dell’RAGIONE_SOCIALE, non essendo sufficiente la prova in ordine alla carica rivestita all’interno dell’ente (cfr., ex plurimis , Cass. n. 26290 del 14/12/2007; Cass. n. 25748 del 24/10/2008).

7.7.4. Il principio suesposto, in riferimento alla responsabilità solidale, ex art. 38 cod. civ., di coloro che agiscono in nome per conto dell’RAGIONE_SOCIALE non riconosciuta, ponendo in essere, a prescindere dalla rappresentanza formale dell’ente, la concreta attività negoziale riferibile all’RAGIONE_SOCIALE stessa, è stato, poi, ritenuto da questa Corte applicabile anche ai debiti di natura tributaria (Cass. n. 16344 del 17/06/2008; Cass. n. 19486 del 10/09/2009), pur senza trascurare, tuttavia, una caratteristica fondamentale che connota siffatte obbligazioni.
7.7.5. Si è, infatti, rilevato, in proposito, che il principio in questione non esclude che per i debiti d’imposta, i quali non sorgono su base negoziale, ma ex lege , al verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni

pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la complessiva gestione associativa nel periodo considerato, anche in via presuntiva (Cass. n. 3093 del 09/02/2021; Cass. n. 36470 del 13/12/2022). Ciò nondimeno, il richiamo all’effettività dell’ingerenza, implicito nel riferimento all’aver «agito in nome e per conto dell’RAGIONE_SOCIALE», contenuto nell’art. 38 cod. civ., vale a circoscrivere la responsabilità personale del soggetto investito di cariche sociali alle sole obbligazioni che siano concretamente insorte nel periodo di relativa investitura (Cass. n. 5746 del 2007, cit. ; Cass. n. 4747 del 24/02/2020).
7.8. Applicando i menzionati principi al caso di specie, deve ritenersi che la semplice qualifica dei sig.ri NOME come amministratori di fatto giustifica di per sé -in difetto di prova contraria -la loro responsabilità per le imposte e le sanzioni comminate all’RAGIONE_SOCIALE, posto, peraltro, che l’avviso di accertamento è stato notificato a loro personalmente, oltre che a RAGIONE_SOCIALE , così come risulta dall’intestazione dell’avviso di accertamento allegato al ricorso.

7.9. Ne consegue l’infondatezza anche dell’ottavo motivo di ricorso.

Con il nono motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per avere la CGT2 affrontato la questione dell’iscrizione dell’RAGIONE_SOCIALE al RAGIONE_SOCIALE sebbene la stessa non faccia parte della materia del contendere.

8.1. Il motivo è inammissibile per carenza di interesse.

8.2. Posto che la CGT2 ha escluso che la semplice iscrizione di RAGIONE_SOCIALE al RAGIONE_SOCIALE possa costituire un elemento indiziario idoneo a confermare la natura non commerciale dell’RAGIONE_SOCIALE, l’interesse ad impugnare la statuizione avrebbe potuto sorgere solo se tale

elemento fosse stato speso a proprio favore dalla difesa dei ricorrRAGIONE_SOCIALE e non nel caso in cui si sostenga che lo stesso sia estraneo al giudizio.

8.3. In altri termini, la valutazione circa la sussistenza o l’insussistenza dei presupposti per una decommercializzazione dell’attività istituzionale svolta da RAGIONE_SOCIALE prescinde del tutto dall’iscrizione dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE al RAGIONE_SOCIALE, sicché i ricorrRAGIONE_SOCIALE non hanno interesse ad impugnare la statuizione relativa all’esclusione dell’incidenza di tale questione da parte del giudice di appello per il fatto che non sia stata affrontata dalle parti.

Con il decimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 149 del TUIR, per avere la CGT2 erroneamente ritenuto di non risolvere la questione della natura commerciale dell’attività svolta da RAGIONE_SOCIALE in termini di prevalenza, ma riferendosi a parametri estranei alla disposizione normativa.

9.1. Il motivo è infondato.

9.2. Appare utile riproporre la ricostruzione normativa e giurisprudenziale concernente il regime tributario RAGIONE_SOCIALE ASD elaborata, da ultimo, da Cass. n. 31924 dell’11/12/2024.

9.2.1. Questa Corte ha affermato che « Ai fini del riconoscimento del regime agevolato di cui all’art. 1 della legge n. 398 del 1991, rileva la qualificazione dell’RAGIONE_SOCIALE quale organismo senza fine di lucro da intendersi, in aderenza alla nozione eurounitaria, quello il cui atto costitutivo o statuto escluda, in caso di scioglimento, la devoluzione dei beni agli associati, trovando tale requisito preciso riscontro, ai fini IVA, nell’art. 4, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 e, per le imposte dirette, nell’art. 111, comma 4quinquies (oggi art. 148, comma 8) del d.P.R. n. 917 del 1986. Alla formale conformità RAGIONE_SOCIALE regole associative al dettato legislativo si aggiunge, poi, l’esigenza di una verifica in concreto sull’attività svolta
al fine di evitare che lo schema associativo (pur formalmente rispettoso degli ulteriori requisiti prescritti dalle lettere a), c), d), e) ed f) degli artt. 148, comma 8, del vigente D.P.R. n. 917 del 1986 e 4, comma 7, del D.P.R. n. 633 del 1972) sia di fatto impiegato quale schermo di un’attività commerciale svolta in forma associata » (così Cass. n. 30008 del 26/10/2021 e la giurisprudenza ivi citata; più recentemente, v. anche Cass. n. 6361 del 02/03/2023).

9.2.2. Si è precisato che se è vero che l’applicabilità della disposizione è subordinata, innanzitutto, ad un requisito formale, cioè all’affiliazione dell’RAGIONE_SOCIALE alle RAGIONE_SOCIALE o a RAGIONE_SOCIALE riconosciuti, ai fini del riconoscimento RAGIONE_SOCIALE agevolazioni fiscali (con riguardo alle imposte sul valore aggiunto e sui redditi), tuttavia il possesso di questo requisito non è sufficiente, essendo necessaria la dimostrazione del presupposto sostanziale, costituito dalla effettiva sussistenza dei requisiti previsti dalla legge.
9.2.3. In particolare, si è evidenziato che le esenzioni d’imposta a favore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE non lucrative -e, specificamente, RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE -dipendono non dalla veste giuridica assunta dall’RAGIONE_SOCIALE (o, quantomeno, non soltanto da quella), bensì dall’effettivo esercizio di un’attività senza fine di lucro, sicché l’agevolazione fiscale (ma anche quella contributiva) non spetta in base al solo dato formale (estrinseco e neutrale) dell’affiliazione al RAGIONE_SOCIALE, bensì per l’effettivo svolgimento dell’attività considerata, il cui onere probatorio incombe sul contribuente (così Cass. n. 10393 del 30/04/2018; Cass. n. 11492 del 30/04/2019; Cass. n. 25353 dell’11/11/2020; Cass. n. 29500 del 24/12/2020).
9.2.4. Invero, in tema di RAGIONE_SOCIALE non lucrativi, la giurisprudenza di questa Corte ha costantemente ripudiato il criterio formalistico, pretendendo la dimostrazione del presupposto sostanziale, costituito

dalla effettiva sussistenza dei requisiti previsti dalla legge: il trattamento agevolato previsto per gli RAGIONE_SOCIALE associativi è condizionato non solo all’inserimento, negli atti costitutivi e negli statuti, di tutte le clausole dettagliatamente indicate nell’art. 148 comma 8, del TUIR, ma anche all’accertamento, che va effettuato dal giudice di merito con congrua motivazione, che l’attività si svolga, in concreto, nel pieno rispetto RAGIONE_SOCIALE prescrizioni contenute nelle clausole stesse (Cass. n. 11456 del 12/05/2010; Cass. n. 8623 del 30/05/2012), essendo « rilevante che le RAGIONE_SOCIALE interessate si conformino alle clausole relative al rapporto associativo, che devono essere inserite nell’atto costitutivo o nello statuto » (Cass. n. 10393 del 30/04/2018; v. anche Cass. n. 23228 del 04/10/2017).
9.2.5. A questa stregua, per esempio, si è ritenuta corretta la decisione del giudice di merito che ha escluso « dai suddetti benefici l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, gestore di una palestra, la quale esiga dalle persone avRAGIONE_SOCIALE la veste formale di associati un corrispettivo proporzionale all’attività erogata in loro favore, le escluda da tutte le scelte decisive per la vita dell’RAGIONE_SOCIALE e preveda la perdita della qualità di associato al cessare della frequentazione della palestra, trattandosi di caratteristiche che equiparano in tutto la suddetta RAGIONE_SOCIALE ad un imprenditore commerciale » (Cass. n. n. 22578 del 11/12/2012); mentre si è ritenuto che « non si considerano commerciali e non producono, quindi, reddito imponibile le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, sebbene dietro pagamento di uno specifico corrispettivo, dalle RAGIONE_SOCIALE culturali a favore dei propri associati, purché siano rispettate quelle clausole statutarie che assicurano l’effettività del rapporto associativo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa ed attribuendo ai partecipanti maggiorenni il diritto di voto in relazione all’approvazione e modificazione dello statuto e dei
regolamRAGIONE_SOCIALE ed alla nomina degli organi direttivi » (Cass. n. 4315 del 04/03/2015).

9.2.6. Sotto lo specifico profilo dell’onere probatorio, poi, va considerato che gli RAGIONE_SOCIALE di tipo associativo non godono di una generale esenzione da ogni prelievo fiscale (come si evince dall’art. 111, comma 2, ora 148 comma 2, del TUIR), potendo anche le RAGIONE_SOCIALE senza fini di lucro svolgere, di fatto, attività a carattere commerciale. L’art. 111 (ora 148), comma 1, del TUIR, in forza del quale le attività a favore degli associati, in conformità alle finalità istituzionali, non sono considerate commerciali e le quote associative non concorrono a formare il reddito complessivo, costituisce deroga alla disciplina generale, fissata dagli artt. 86 e 87 (ora 72 e 73) del medesimo testo unico, secondo cui sono soggetti ad imposta tutti i redditi, in denaro o in natura, posseduti da soggetti diversi dalle persone fisiche. Ne discende, pertanto, che l’onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che giustificano l’esenzione -ossia la natura non commerciale dell’ente è a carico del soggetto che la invoca, secondo gli ordinari criteri stabiliti dall’art. 2697 cod. civ., non essendo certo sufficiente allegare lo statuto sociale e la finalità ivi recepita (Cass. n. 11456 del 2010, cit. ; Cass. n. 3360 del 12/02/2013; Cass. n. 5931 del 25/03/2015; Cass. n. 23167 del 04/10/2017; Cass. n. 11048 del 09/05/2018).
9.2.7. Dunque, l’accertamento sulla spettanza del regime agevolato deve essere compiuto, oltre che sul piano formale, anche in concreto, con onere probatorio a carico del contribuente, esaminando le attività RAGIONE_SOCIALE effettivamente praticate, le modalità con cui le prestazioni dell’ente sono erogate e l’effettiva sussistenza RAGIONE_SOCIALE caratteristiche soggettive dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

9.3. Da quanto sopra consegue che le indicazioni contenute in sentenza in ordine alla «gestione finalizzata al raggiungimento di

obiettivi commerciali e profitti ed alla mancanza di partecipazione e condivisione da parte dei soci a quella che dovrebbe essere la vita associativa» non sono elemRAGIONE_SOCIALE ultronei, ma legittimi indizi della natura commerciale dell’attività svolta dall’RAGIONE_SOCIALE, sulla quale grava l’onere di provare il contrario per il semplice fatto di godere di un regime agevolato.

10. Con il dodicesimo, il tredicesimo, il quattordicesimo e il quindicesimo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione dell’art. 111, sesto comma, Cost., dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 132 cod. proc. civ., per avere la CGT2 reso motivazione apparente, illogica o contraddittoria con riferimento alle sanzioni. In particolare, il giudice di appello: a) avrebbe ritenuto l’applicabilità dell’art. 7, comma 1, del d.l. 30 settembre 2003, n. 269, conv. con modif. nella l. 24 novembre 2003, n. 326 pur avendo AE escluso di contestare la natura di RAGIONE_SOCIALE; b) non avrebbe indicato il giudice che da ultimo dovrebbe provvedere sulle sanzioni, giudice individuabile nella stessa CGT2; c) avrebbe motivato eccentricamente in ordine alla ritenuta illegittimità RAGIONE_SOCIALE sanzioni comminate per omissione degli obblighi di fatturazione, registrazione e dichiarazione IVA; d) avrebbe motivato assertivamente sulla richiesta di riduzione RAGIONE_SOCIALE sanzioni per sproporzione.
10.1. I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente per ragioni di connessione, sono infondati.

10.2. Quanto alla nozione di motivazione apparente o contraddittoria ci si riporta a quanto evidenziato in sede di trattazione del settimo motivo di ricorso.

10.3. Deve osservarsi che la CGT2, con motivazione logica e non contraddittoria, ha dato risposta ai rilievi di parte ricorrente e dalla

motivazione resa è chiaramente evincibile la ratio decidendi . La motivazione non è, dunque, apparente.

10.4. Deve, peraltro, osservarsi che i ricorrRAGIONE_SOCIALE, in realtà, sembrano contestare la legittimità nel merito della statuizione del giudice di appello, ma tali contestazioni non integrano altrettanti errores in procedendo , ma semmai vizi di violazione di legge ovvero di motivazione, non proposti.

Con il sedicesimo ed il diciassettesimo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione dell’art. 111, sesto comma, Cost., dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 132 cod. proc. civ., per avere la CGT2 reso motivazione apparente, illogica o contraddittoria con riferimento alla motivazione dell’autorizzazione all’accesso sui luoghi e alla motivazione del provvedimento impositivo.
11.1. I motivi, da esaminare congiuntamente, sono infondati.

11.2. Quanto alla nozione di motivazione apparente o contraddittoria ci si riporta a quanto evidenziato in sede di trattazione del settimo motivo di ricorso.

11.3. Ancora una volta la parte ricorrente deduce un vizio di motivazione apparente laddove la CGT2 espone con chiarezza le ragioni della decisione; ragioni che, se ritenute errate, avrebbero dovuto essere oggetto di differente tipologia di censura.

Con il diciottesimo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 15 del d.lgs. n. 546 del 1992 e del d.m. n. 55 del 2014, per avere la CGT2 liquidato le spese in misura eccessiva rispetto al valore della controversia e, in particolare, alla nota spese presentata da controparte.

12.1. Il motivo è fondato.

12.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « quando la parte presenta la nota spese, secondo quanto previsto dall’art. 75 disp. att. c.p.c., specificando la somma domandata, il giudice non può attribuire alla parte, a titolo di rimborso RAGIONE_SOCIALE spese, una somma superiore » (Cass. n. 14198 del 05/05/2022).

12.3. Nel caso di specie, la parte vincitrice aveva chiesto il rimborso RAGIONE_SOCIALE spese per complessivi euro 12.167,00, come risulta dalla nota spese allegata al ricorso, che indica anche il valore della controversia in euro 331.048,00, sicché le spese del giudizio di appello andavano quanto meno contenute entro tale importo e vanno riliquidate in questa sede.

13. In conclusione, va accolto il diciottesimo motivo di ricorso, rigettati gli altri; non essendovi ulteriori questioni in fatto da esaminare, la causa può essere decisa nel merito, con la liquidazione, in favore dell’Ufficio, RAGIONE_SOCIALE spese relative al secondo grado del presente giudizio, dovendo, invece, confermarsi la compensazione RAGIONE_SOCIALE stesse con riferimento al primo grado di giudizio in ragione della reciproca soccombenza.

13.1. L’accoglimento in minima parte del ricorso per cassazione, in ordine al solo ammontare RAGIONE_SOCIALE spese del procedimento di appello, giustifica, altresì, la condanna della parte ricorrente, sostanzialmente soccombente (cfr. Cass. S.U. n. 32906 del 08/11/2022), al pagamento di due terzi RAGIONE_SOCIALE spese del presente procedimento di legittimità, liquidate, per l’intero , nella misura indicata in dispositivo, avuto conto di un valore dichiarato della lite di euro 141.577,00, dovendo compensarsi tra le parti il residuo terzo RAGIONE_SOCIALE stesse.

P.Q.M.

La Corte accoglie il diciottesimo motivo di ricorso, rigettati gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, condanna i ricorrRAGIONE_SOCIALE al pagamento, in favore

della controricorrente, della somma di euro 11.000,00 a titolo di spese del procedimento di secondo grado; condanna, altresì, i ricorrRAGIONE_SOCIALE al pagamento di due terzi RAGIONE_SOCIALE spese relative al presente procedimento di legittimità, che liquida per l’intero in euro 7.500,00 (e così dovute euro 5.000,00), oltre alle spese di prenotazione a debito; dichiara compensati tra le parti l’altro terzo RAGIONE_SOCIALE spese del procedimento di legittimità nonché le spese del procedimento di primo grado.
Così deciso in Roma, il 29/10/2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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