Abuso del diritto: scissione societaria e vantaggi fiscali

Una società in liquidazione, invece di distribuire i suoi beni secondo la procedura ordinaria, ha optato per una scissione societaria per assegnare un immobile ai soci, sfruttandone la neutralità fiscale. La Corte di Cassazione ha stabilito che questa operazione costituisce abuso del diritto, in quanto priva di valide ragioni economiche se non quella di ottenere un indebito vantaggio fiscale. La decisione del giudice di merito è stata annullata perché non ha valutato l’intera sequenza degli eventi, ma solo l’atto finale della scissione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 gennaio 2026 in Diritto Societario, Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Abuso del Diritto: Scissione Societaria Usata per Evitare le Tasse

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio fondamentale in materia fiscale: anche un’operazione formalmente lecita, come una scissione societaria, può essere considerata illegittima se utilizzata come abuso del diritto al solo fine di ottenere un risparmio d’imposta. Il caso analizzato riguarda una società che, già in stato di liquidazione, ha utilizzato lo strumento della scissione per trasferire un immobile ai propri soci, eludendo il regime fiscale che sarebbe stato applicato in una normale procedura liquidatoria.

I Fatti: Una Scissione Sospetta in Fase di Liquidazione

La vicenda ha origine da una società immobiliare costituita da due soci. Poco dopo la sua creazione, la società acquistò un capannone industriale ma non svolse mai una vera e propria attività d’impresa. Al contrario, si limitò a concedere l’immobile in comodato d’uso gratuito ai suoi stessi soci.

Nel 2010, la società venne posta in liquidazione. Lo scopo sociale divenne quindi quello di vendere gli attivi, pagare i debiti e distribuire il residuo ai soci. Tuttavia, due anni dopo, invece di procedere con la vendita dell’immobile come sarebbe fisiologico in una liquidazione, la società realizzò un’operazione di scissione totale. Con questo atto, l’immobile venne frazionato e assegnato direttamente ai due soci, e la società originaria si estinse. Questa operazione si avvalse del regime di neutralità fiscale previsto per le scissioni, evitando così l’imposizione fiscale (IRES e IRAP) che sarebbe derivata dalla distribuzione dell’attivo in sede di liquidazione.

L’Agenzia delle Entrate ha contestato l’operazione, riqualificandola come un’assegnazione di beni ai soci e accertando un’evasione fiscale, ritenendola un caso di abuso del diritto.

L’Abuso del Diritto nell’Operazione Societaria

Il cuore della questione legale risiede nel determinare se la scissione avesse valide ragioni economiche o se fosse un mero artificio per ottenere un vantaggio fiscale indebito. I contribuenti sostenevano che l’operazione fosse giustificata dalla necessità di porre fine a un presunto conflitto tra i soci e di interrompere una gestione antieconomica.

La Corte di Cassazione, riformando la decisione dei giudici di merito, ha chiarito che per valutare l’esistenza di un abuso del diritto non è sufficiente guardare all’atto finale in modo isolato. È invece necessario condurre un’analisi complessiva che tenga conto di tutte le circostanze precedenti e successive all’operazione contestata. Un’operazione, pur formalmente lecita, è considerata abusiva quando:

1. Produce un vantaggio fiscale indebito.
2. È priva di una reale sostanza economica o di valide ragioni extrafiscali.
3. È essenzialmente finalizzata a ottenere quel vantaggio fiscale.

La Visione della Cassazione: Analisi Atomistica vs. Analisi Complessiva

I giudici di merito avevano accolto la tesi dei contribuenti, giudicando l’operazione legittima. La Corte di Cassazione ha ritenuto questa valutazione erronea e superficiale. L’errore principale è stato quello di non considerare il contesto complessivo: la società era già in liquidazione. Lo scopo della liquidazione è estinguere la società attraverso procedure specifiche; utilizzare una scissione, strumento tipico della riorganizzazione di imprese attive, è apparso del tutto anomalo e ingiustificato.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte Suprema ha cassato la sentenza impugnata, motivando la sua decisione sulla base di diversi punti cruciali. Innanzitutto, ha sottolineato che la società non aveva mai svolto una reale attività imprenditoriale rivolta al mercato, essendosi limitata a essere un mero contenitore per un immobile utilizzato gratuitamente dai soci. Ciò indeboliva qualsiasi argomentazione su presunte “ragioni economiche” per la scissione.

In secondo luogo, e in modo determinante, la società era già in liquidazione dal 2010. Una volta avviata questa fase, l’unico obiettivo legittimo è la monetizzazione degli asset per soddisfare i creditori e distribuire l’eventuale eccedenza ai soci, secondo le regole fiscali previste dall’art. 182 del TUIR. Scegliere la via della scissione, fiscalmente neutra, invece della liquidazione tassata, rappresentava una deviazione ingiustificata dal percorso legale già intrapreso.

La Corte ha specificato che il giudice deve valutare l’intera catena di atti (la costituzione della società, la sua inattività, la messa in liquidazione e infine la scissione) per capire se l’operazione rifletta una logica di mercato o se sia un “artificio negoziale” volto a ottenere un risparmio fiscale. In questo caso, la mancanza di sostanza economica e la contraddizione tra lo stato di liquidazione e l’uso dello strumento della scissione hanno reso evidente la natura elusiva dell’intera manovra.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per le Imprese

Questa sentenza invia un messaggio chiaro a imprese e professionisti: la legittimità formale di un’operazione societaria non è sufficiente a metterla al riparo da contestazioni fiscali. Le operazioni straordinarie, come fusioni e scissioni, devono essere sempre supportate da concrete e dimostrabili ragioni economiche e organizzative, che non possono ridursi alla mera aspettativa di un beneficio fiscale.

Quando un’operazione appare anomala rispetto alla prassi commerciale o contraddittoria rispetto alla situazione giuridica della società (come una riorganizzazione in fase di liquidazione), il rischio di una contestazione per abuso del diritto diventa molto elevato. È fondamentale, quindi, che ogni scelta strategica sia documentata e giustificata da motivazioni extrafiscali solide, per evitare che l’Amministrazione Finanziaria possa riqualificare l’operazione e recuperare le imposte eluse.

È possibile utilizzare una scissione societaria quando una società è già in liquidazione?
Sebbene tecnicamente possibile, la Corte di Cassazione ha chiarito che l’uso di una scissione (strumento di riorganizzazione) da parte di una società già in liquidazione (fase di estinzione) è un forte indicatore di anomalia. Se tale operazione non è supportata da valide ragioni economiche, può essere considerata un abuso del diritto finalizzato a eludere le imposte dovute nella fase liquidatoria.

Cosa intende la Corte per “analisi complessiva” per accertare l’abuso del diritto?
Significa che il giudice non deve limitarsi a valutare la legittimità del singolo atto (la scissione), ma deve esaminare l’intera sequenza di eventi e comportamenti, sia precedenti che successivi. Questo include la storia della società, la sua effettiva operatività, le ragioni della messa in liquidazione e lo scopo finale dell’operazione, per determinare se la finalità prevalente fosse elusiva.

Qual è la differenza tra un’operazione legittima e una che costituisce abuso del diritto?
Un’operazione è legittima quando è supportata da valide ragioni economiche e non ha come scopo essenziale l’ottenimento di un vantaggio fiscale indebito. Diventa un abuso del diritto quando, pur essendo formalmente legale, viene utilizzata in modo distorto e artificioso per aggirare una norma fiscale, senza alcuna reale sostanza commerciale o economica che la giustifichi.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 27905 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 27905 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/10/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 13800/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore AVV_NOTAIO pro tempore, domiciliata in INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE DELLO RAGIONE_SOCIALE (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende

RAGIONE_SOCIALE

contro

RAGIONE_SOCIALE, COGNOME NOME , elettivamente domiciliati in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che li rappresenta e difende -controricorrenti-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della TOSCANA- FIRENZE n. 1413/2021 depositata il 29/11/2021.

Udita la relazione svolta alla pubblica udienza del 10/07/2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

udito il AVV_NOTAIO che ha concluso per l’accoglimento del ricorso;

udit i l’AVV_NOTAIO per l’RAGIONE_SOCIALE e l’AVV_NOTAIO per i controricorrenti .

FATTI DI CAUSA

A seguito di riqualificazione di un atto di scissione formalizzato con rogito a AVV_NOTAIO, reg. al n. 3231 del 17/07/2012, quale atto di assegnazione ai soci di beni immobili, venivano emessi un avviso di rettifica e l’avviso di accertamento per operazione elusiva nei confronti dei soggetti coinvolti. La società RAGIONE_SOCIALE, dopo aver acquistato e ceduto in godimento un immobile ai suoi soci RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, veniva posta nell’aprile del 2010 in liquidazione e nel 2012 veniva realizzato il citato atto di scissione con cui, previo frazionamento, l’immobile veniva assegnato ai due soci aventi paritaria partecipazione.
I contribuenti contestavano tali conclusioni ed impugnavano i provvedimenti impositivi avanti alla C.T.P. di Massa. Si costituiva l’RAGIONE_SOCIALE contestando la fondatezza del ricorso.

La CTP di Massa, con sentenza n. 122/2016 rigettava tutti i ricorsi riuniti.

Il gravame proposto dai contribuenti veniva rigettato dalla CTR della Toscana con la sentenza n. 1707/2017, in quanto ritenuto inammissibile per eccessiva genericità.

Avverso detta sentenza veniva proposto ricorso per cassazione che, con l’ordinanza n. 13461/2020, reputata illegittima la decisione di inammissibilità, rinviava alla corte regionale per un nuovo esame del merito.

Il giudizio veniva quindi riassunto avanti alla CTR della Toscana che, con sentenza n. 1415/2021, dep. il 29/11/2021, accoglieva l’appello dei contribuenti ritenendo che l’operazione straordinaria di scissione presentasse ragioni economiche intrinseche tali da portare all’annullamento degli atti impositivi impugnati.

Parallelamente a tale vicenda, l’RAGIONE_SOCIALE provinciale di Firenze notificava a RAGIONE_SOCIALE quale ex socia di RAGIONE_SOCIALE, nonché a COGNOME NOME quale erede di COGNOME NOME, atto di accertamento della responsabilità ex art. 36 del d.P.R. n.602/1973. Anche tali atti subivano una vicenda impugnatoria sostanzialmente analoga: dapprima la CTP di Firenze con sentenza n. 1558/2016 rigettava i ricorsi riuniti dei contribuenti, quindi da ultimo la C.T.R. della Toscana, con la sentenza n. 1413/2021 -speculare rispetto alla decisione n. 1415/2021 oggetto di altro giudizio -ha annullato gli atti impositivi.
Avverso detta sentenza l ‘RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso affidato a unico motivo.

I contribuenti resistono con controricorso.

Il ricorso è stato chiamato alla pubblica udienza del 10 luglio 2024, in vista della quale la Procura AVV_NOTAIO, nella persona del AVV_NOTAIO, ha depositato memoria scritta con la quale ha chiesto l’accoglimento del ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Il ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza della C.T.R. della Toscana, n. 1413/2012, si fonda su di un unico composito motivo rubricato: Violazione e/o falsa applicazione degli artt.37 bis del d.p.r. 29.9.1973 n.600 vigente ratione temporis, e 2697 c.c., in relazione all’art.360, co.1, n.3, c.p.c.

In estrema sintesi, la decisione impugnata avrebbe erroneamente individuato quale valida ragione economica dell’atto di scissione quella di aver posto fine al dissidio esistente fra i soci a fronte dell’antieconomicità della gestione. Per l’ Ufficio, invece, tale situazione era tale da giustificare la messa in liquidazione della società, così come in effetti era già avvenuto, così che venuto meno lo scopo della prosecuzione dell’attività aziendale già era stata posta in essere la fattispecie legale prevista al verificarsi della causa di scioglimento della società, che avrebbe dovuto comportare la liquidazione dei beni sociali, il pagamento RAGIONE_SOCIALE passività e, per l’eventuale eccedenza, l’attribuzione ai soci con applicazione del regime fiscale di cui all’art. 182 del TUIR. La scissione in seguito operata non aveva, a quel punto, alcuno scopo di riorganizzazione o razionalizzazione RAGIONE_SOCIALE strutture societarie, ma solo quello di profittare del regime fiscale di neutralità della scissione ex art. 173 TUIR, attribuendo ai due soci l’immobile appartenente alla società scissa, contestualmente estinta. La complessità dell’operazione e lo scopo elusivo perseguito avrebbero dovuto portare necessariamente la CTR a valutare non soltanto l’atto di scissione, ma anche quelli precedenti e successivi al fine di verificare in modo non atomistico, bensì complessivamente considerato, se l’operazione avesse un fondamento economico o fosse rivolta essenzialmente a realizzare un vantaggio fiscale indebito, nella specie individuato in Euro 667.721,24 quanto ad IRES ed Euro 94.695,01 per IRAP.
Tale vicenda costituisce presupposto degli atti di responsabilità ex art. 36 del DPR n. 602/1973 la cui impugnazione costituisce l’oggetto specifico di questo giudizio, di cui la RAGIONE_SOCIALE protesta la legittimità contrariamente a quanto ritenuto dalla sentenza impugnata.

I contribuenti, con controricorso, premesso di avere sollevato sin dal primo grado di giudizio, e di poi in appello specifici motivi di illegittimità degli atti di accertamento impugnati e oggetto di questo giudizio, hanno eccepito l’infondatezza del ricorso proposto da RAGIONE_SOCIALE, di cui hanno chiesto il rigetto.

Ai fini della decisione si deve in primo luogo sottolineare che la materia del contendere -carattere elusivo o meno della scissione posta in essere da RAGIONE_SOCIALE a favore dei due soci -costituisce il presupposto degli atti di accertamento di responsabilità qui impugnati, finendo perciò per consentire, alla luce di un motivo di ricorso sostanzialmente sovrapponibile a quello oggetto del ricorso R.G.N. 17999/2021, considerazioni in gran parte non dissimili.

Ciò chiarito, si devono premettere alcune considerazioni sulla scissione societaria, la quale, giova immediatamente rilevare, non è vista con alcun disfavore dal legislatore che, anzi, con la riforma del 2003 ne ha ampliato le possibilità applicative.

L’istituto della scissione è stato infatti introdotto nell’ordinamento nazionale mediante l’inserimento degli artt. da 2504 -septies a 2504-decies c.c., ad opera del D.Lgs. n. 22 del 16 gennaio 1991, con il quale il Legislatore ha dato attuazione alla Direttiva n. 82/891/CEE; tale normativa è stata successivamente riformata dal D.Lgs. n. 6 del 17 gennaio 2003, modificato dal D.Lgs n. 37 del 6 febbraio 2004, così da prevederne la disciplina civilistica agli artt. 2506 c.c. e ss.

In particolare, afferma l’art. 2506 c.c. che ‘con la scissione una società assegna l’intero suo patrimonio a più società, preesistenti o

di nuova costituzione, o parte del suo patrimonio, in tal caso anche ad una sola società, e le relative azioni o quote ai suoi soci…’, delineandone la natura di operazione straordinaria di riorganizzazione aziendale in ambito societario. La scissione può essere totale (split up), quando la società che effettua l’operazione (scissa) trasferisce tutto il suo patrimonio a più società preesistenti o di nuova costituzione (beneficiarie), oppure parziale, (spin off), mediante la quale solo parte del patrimonio di una società viene assegnato ad altre società, preesistenti o di nuova costituzione. Tale differenza comporta un’ulteriore conseguenza: la società scissa, nel caso di scissione totale, può attuare il proprio scioglimento senza che questo si configuri come una liquidazione, mentre nel caso di scissione parziale, pur se con un patrimonio ridotto, può continuare la propria attività. La scissione di per sé è compatibile anche con la messa in liquidazione della società ed anche per la sottoposizione di quest’ultima a procedura concorsuale (si pensi ad un piano di ristrutturazione concordataria attuata mediante operazioni straordinarie sul capitale pre o post omologazione).
Ferma, quindi, la piena legittimità di questa figura, il legislatore si è preoccupato di prevedere alcune forme di tutela per i soci, ma anche per i terzi, in particolare i creditori, per le conseguenze sfavorevoli sulla garanzia patrimoniale del debitore che l’operazione in parola può talora comportare nel singolo caso concreto. Proprio per questo, dopo una fase progettuale, la scissione si attua trascorsi 60 giorni dall’iscrizione RAGIONE_SOCIALE deliberazioni RAGIONE_SOCIALE società presso il Registro RAGIONE_SOCIALE imprese, termine a disposizione dei creditori sociali per fare opposizione all’operazione stessa. Inoltre, l’art. 2506 quater, ult. co. C.c. dispone che ciascuna società coinvolta sia solidalmente responsabile, nei limiti del valore effettivo del patrimonio netto ad essa assegnato o rimasto, dei debiti della scissa non soddisfatti dalla società a cui essi fanno carico.
La ristrettezza dei termini di opposizione previsti dall’art. 2503 c.c. ha portato prima la dottrina e poi la giurisprudenza ad interrogarsi sulla sufficienza o meno di detta forma di tutela.

La tradizionale tesi della stabilità assoluta della scissione, per la presenza di sufficienti rimedi endosocietari (l’opposizione dei creditori ex art. 2503 c.c.) e dell’impossibilità di isolare all’interno di una complessa operazione di riorganizzazione societaria dei singoli negozi attributivi di beni e dispositivi è stata, del resto, in tempi recenti superata dal S.C. Sia pure con riferimento alla tematica della revocatoria degli atti di scissione societari, su cui si manifestava un profondo dissidio nella giurisprudenza di merito, il rinvio pregiudiziale interpretativo sollevato dalla Corte d’appello di Napoli ha portato la Corte di giustizia UE, con la sentenza 30 gennaio 2020, C394/18, a stabilire, fra l’altro, che le alternative predisposte dall’art. 12, par. 2 della Direttiva 82/891 CEE costituiscono soltanto un “sistema minimo di tutela degli interessi dei creditori della scissa”, come confermato dall’utilizzo dell’espressione “quanto meno” nella disposizione in parola, pertanto, in tale prospettiva, la mancata previsione dell’azione revocatoria fra gli strumenti di reazione del creditore della società scissa non poteva essere interpretato, ipso facto, in termini di esclusione del rimedio.
Ciò ha portato la Cass., Sez. 3, n. 12047 del 06/05/2021 ad affermare che, conformemente a quanto statuito dalla Corte di Giustizia UE (con sentenza del 30 gennaio 2020 in causa C394/18), la revocatoria ordinaria dell’atto di scissione societaria è ammissibile, poiché mira ad ottenere l’inefficacia relativa di tale atto, così da renderlo inopponibile al solo creditore pregiudicato (al contrario di ciò che si verifica nell’opposizione dei creditori sociali prevista dall’art. 2503 c.c., che è finalizzata a farne valere l’invalidità), dovendosi ritenere che la tutela dei creditori, a fronte di atti societari, si estende sino a ricomprendervi, sia pure in via
mediata, qualsiasi attribuzione patrimoniale, a sua volta, “indiretta” ivi contenuta. (In precedenza, aveva ammesso la revocatoria di detta operazione straordinaria anche Cass. Sez. 1, ord. n. 31654 del 04/12/2019 – Rv. 656478 -01).

Tanto premesso, il motivo di ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE appare fondato.

La decisione impugnata afferma la legittimità dell’operazione contestata e l’assenza di condotta elusiva rinvenendo (testualmente) ‘la fondatezza RAGIONE_SOCIALE ragioni economiche, che hanno guidato le parti: continuare in quella gestione, rivelatasi negativa ma la prospettiva della quale aveva costituito l’unica ragione della costituzione della società e dell’acquisto del capannone, sarebbe stato antieconomico. Porre termine a quell’esperienza costituiva invece la forma più corretta per evitare tali perdite’.
Tale affermazione risulta, tuttavia, da un lato tautologica e, così come espressa, dall’altro, erronea in diritto, per violazione dell’art. 37 bis del DPR n.600 del 1973. Sotto il primo profilo l’affermazione si compendia in sé stessa, senza alcun riferimento fattuale ad elementi o indici probatori emergenti dagli atti di causa. Il che è tanto vero che il preteso utilizzo AVV_NOTAIO strumento per porre fine ad un presunto ‘conflitto’ fra i soci, così come sostenuto dai contribuenti, appare nuovamente un dato puramente affermato, non essendo fondato su elementi sintomatici di detto conflitto aventi un evidenza concreta: nessuno stallo societario tradottosi in atti contraddittori o impossibilità di funzionamento dell’assemblea dei soci emerge in concreto con riferimento, giova subito aggiungere, ad una società che -contrariamente a quanto afferma la decisione impugnata -non ha di fatto mai svolto un’attività economica o imprenditoriale rivolta al mercato. Si tocca, con questo rilievo, il profilo di erroneità della decisione.
Non è contestato che la società RAGIONE_SOCIALE fu costituita nel 2001 dai due soci RAGIONE_SOCIALE di NOME COGNOME RAGIONE_SOCIALE

e RAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE pochi giorni prima che la società neocostituita acquistasse un capannone immobiliare in Comune di Massa. In detto acquisto non è dato rinvenire alcun progetto imprenditoriale proprio della società acquirente, la quale -aspetto ugualmente non contestato -si è limitata sin dall’agosto del 2004 a concedere in comodato gratuito l’immobile medesimo ai due soci, dietro il solo obbligo di rimborso RAGIONE_SOCIALE utenze.
La scissione non è stata quindi un modo -come ritenuto dalla sentenza impugnata -per porre termine ad una progettualità imprenditoriale rivelatasi inopinatamente in perdita, giacchè di fatto, si ripete, la RAGIONE_SOCIALE si è limitata a porre a disposizione dei suoi soci le unità immobiliari acquistate, addirittura senza corrispettivo alcuno, risultando in questo modo totalmente asservita -dal punto di vista organizzativo e gestionale -ai soci medesimi, pur risultando formalmente per i terzi un soggetto distinto ed autonomo.
Nel 2010, poi, la società RAGIONE_SOCIALE è stata posta in liquidazione: da tale momento lo scopo sociale è divenuto quello della liquidazione RAGIONE_SOCIALE attività e -previo pagamento dei debiti sociali -della distribuzione del residuo attivo ai soci. La messa in liquidazione segna uno spartiacque anche per quanto riguarda l’insolvenza. Infatti, come insegna, fra le tante, Cass. Sez. 1, ord. n. 12156 del 06/05/2024 – Rv. 671452 -01, gli effetti della deliberazione assembleare che ha deciso lo scioglimento della società e la sua liquidazione si producono, ai sensi dell’art. 2484, comma 3, c.c., dal momento dell’iscrizione, avente natura costitutiva, della deliberazione medesima nel registro RAGIONE_SOCIALE imprese, con la conseguenza che, da questo momento, la valutazione del giudice, ai fini dell’accertamento AVV_NOTAIO stato di insolvenza, deve essere diretta unicamente ad accertare se gli elementi attivi del patrimonio sociale consentano di assicurare
l’eguale ed integrale soddisfacimento dei creditori sociali, e ciò in quanto, non proponendosi l’impresa in liquidazione di restare sul mercato, ma avendo come esclusivo obiettivo quello di provvedere al soddisfacimento dei creditori previa realizzazione RAGIONE_SOCIALE attività, ed alla distribuzione dell’eventuale residuo tra i soci, non è più richiesto che essa disponga di credito e di risorse e, quindi, di liquidità, necessari per soddisfare le obbligazioni contratte.

Dopo due anni nei quali un comportamento fisiologico avrebbe dovuto registrare la predisposizione del bilancio di liquidazione e -quantomeno -il tentativo di alienazione dei beni residui allo scopo di pagare le passività sociali, la società ha posto in essere una scissione non proporzionale di carattere estintivo, con l’attribuzione ai due soci della proprietà RAGIONE_SOCIALE due frazioni immobiliari di cui gli stessi avevano in precedenza goduto, fruendo del regime fiscale di neutralità ex art. 173 TUIR.
Giova ricordare -a questo punto – che in materia tributaria, ricorre l’abuso del diritto, enucleabile in base ai principi di capacità contributiva e di progressività ex art. 53 Cost, ogni qual volta si sia in presenza di una o più costruzioni di puro artificio che, pur se non contrastanti con alcuna specifica disposizione, sono realizzate al fine di eludere l’imposizione e siano prive di sostanza commerciale ed economica; di talché, per configurare la condotta abusiva è necessaria un’attenta valutazione RAGIONE_SOCIALE “ragioni economiche” RAGIONE_SOCIALE operazioni negoziali che sono poste in essere, in quanto, se le stesse sono giustificabili in termini oggettivi, in base alla pratica comune degli affari, minore o del tutto assente è il rischio della pratica abusiva; se, invece, tali operazioni, pur se effettivamente realizzate, riflettono, attraverso artifici negoziali, assetti di “anormalità” economica, può verificarsi una ripresa fiscale là dove è possibile individuare una strada fiscalmente più onerosa. In tal senso, la prova dell’elusione deve incentrarsi sulle modalità di manipolazione funzionale degli strumenti giuridici utilizzati, nonché
sulla loro mancata conformità ad una normale logica di mercato. (cfr. Cass. n. 27158/2021).

Tale principio si trova ribadito, più recentemente, da Cass., Sez. 5, n. 14674 del 27/05/2024, secondo cui in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio AVV_NOTAIO antielusivo che preclude al contribuente di conseguire vantaggi fiscali mediante l’uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un’agevolazione o un risparmio d’imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici; tale principio trova fondamento, in tema di tributi non armonizzati, nei principi costituzionali di capacità contributiva e di progressività dell’imposizione e non contrasta con il principio della riserva di legge, non traducendosi nell’imposizione di obblighi patrimoniali non derivanti dalla legge, bensì nel disconoscimento degli effetti abusivi di negozi posti in essere al solo scopo di eludere l’applicazione di norme fiscali, con la conseguenza che questi ultimi sono inopponibili all’Amministrazione RAGIONE_SOCIALE.
Mentre in precedenza si è chiarito che la qualificazione giuridica del comportamento del contribuente in termini di elusione può essere operata anche d’ufficio nel corso del giudizio e prescinde dal rispetto degli oneri procedimentali a carico dell’Amministrazione, quali la richiesta di chiarimenti prima dell’emanazione dell’atto impositivo e la specifica motivazione AVV_NOTAIO stesso, poiché il negozio abusivo è sempre rilevabile d’ufficio dal giudice, anche in sede di legittimità (così Cass., Sez. 5, n. 33793 del 16/11/2022).
Nel caso di specie, non è in discussione che lo strumento giuridico della scissione sia pienamente lecito ed utilizzabile quale operazione straordinaria di riorganizzazione societaria (così come è confermato anche dalla Risoluzione ADE n. 98/E del 26 luglio 2017).

Quello che qui è in discussione, piuttosto, è l’uso di questo strumento da parte di una società che di fatto non pare ave svolto attività di impresa, limitandosi a concedere in godimento gratuito il proprio immobile ai soci e che, dopo essersi posta in liquidazione, mediante scissione ha attribuito ai soci medesimi il capannone precedentemente utilizzato senza corrispettivo, realizzando un consistente vantaggio fiscale che l’ufficio ha puntualmente indicato. A fronte di tali circostanze, il giudice del merito avrebbe dovuto verificare la sussistenza o meno dell’operazione elusiva e, quindi, la non opponibilità ex art. 37 bis cit., in modo complessivo e non atomistico, prendendo in considerazione anche le vicende precedenti e successive al mero atto di scissione. L’abuso, infatti, non deve essere confuso con la simulazione: l’atto giuridico nel primo caso è infatti voluto e in sé lecito, ma in quanto concatenato con altri atti o comportamenti precedenti o successivi, tende a realizzare uno scopo elusivo e riprovevole per l’ordinamento, pur senza violare, di per sé, alcuna disposizione specifica. La ricerca della fondatezza economica dell’operazione non può, quindi, in questa situazione, risolversi e concludersi nella mera analisi dell’atto terminale dell’operazione (la scissione appunto), giacchè in tal modo il contegno elusivo o abusivo non sarebbe quasi mai accertabile, ma deve estendersi agli atti precedenti e successivi che permettono, come contestato dall’ufficio, di raggiungere un vantaggio fiscale indebito. Il che appare tanto più necessario quando, come nel caso, di specie, la società coinvolta (scissa) di fatto pare avere operato al di fuori di qualsiasi logica di mercato. La pronuncia impugnata non si è attenuta a tale necessaria tipologia di riscontro -prodromica rispetto alla valutazione di legittimità o meno degli atti di responsabilità ex art. 36 del DPR n. 602/1973 qui impugnati – e va, conseguentemente, cassata con rinvio per un nuovo esame, in conformità ai principi qui enunciati nonché per l’esame dei motivi di appello formulati dai

contro

ricorrenti (e reiterati in sede di controricorso e rimasti assorbiti).

Il giudice del rinvio provvederà altresì alla regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese, anche per il presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso e cassa per quanto in motivazione la decisione impugnata, rinviando la causa alla Corte di Giustizia di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Quinta Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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