Reato tributario e truffa: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 27047/2025, ha rigettato il ricorso di un Procuratore, confermando l’annullamento di un sequestro preventivo. Il caso riguardava una frode fiscale per ottenere rimborsi indebiti. La Corte ha stabilito che, in assenza di un profitto ulteriore e diverso dal vantaggio fiscale, si applica la norma specifica sul reato tributario e non quella generale sulla truffa, anche in presenza di complessi artifici. Questa decisione ribadisce la centralità del principio di specialità nel distinguere tra reato tributario e truffa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 settembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Reato Tributario e Truffa: Quando la Legge Speciale Prevale su Quella Generale

La linea di confine tra un reato tributario e truffa aggravata ai danni dello Stato è spesso oggetto di complesse valutazioni giuridiche. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 27047 del 2025, offre un chiarimento fondamentale su questo tema, ribadendo l’importanza del principio di specialità. La Corte ha stabilito che la presentazione di una dichiarazione dei redditi infedele, anche se supportata da un’organizzazione complessa, rientra nel perimetro dei reati tributari, a meno che non generi un profitto ulteriore e diverso dal mero vantaggio fiscale.

I Fatti del Caso: Una Frode Fiscale Strutturata

Il caso esaminato riguardava un soggetto indagato per aver partecipato a un’associazione criminale finalizzata alla commissione di reati in danno dell’Agenzia delle Entrate. L’organizzazione riusciva a garantire a vari contribuenti l’indebita percezione di rimborsi IRPEF attraverso un meccanismo fraudolento. Questo includeva la creazione di falsi profili di operatori accreditati presso diversi CAF, la costituzione di sedi fittizie e la raccolta illecita di dati anagrafici e fiscali dei contribuenti. Sulla base di questi dati, venivano inserite dichiarazioni dei redditi contenenti elementi passivi fittizi, come spese sanitarie e ritenute fiscali inesistenti, al fine di generare crediti d’imposta e ottenere i relativi rimborsi.

La Decisione del Tribunale del Riesame

A seguito di un decreto di sequestro preventivo emesso dal G.I.P., l’indagato proponeva richiesta di riesame. Il Tribunale di Reggio Calabria accoglieva la richiesta, annullando il sequestro. La motivazione del Tribunale era cruciale: la condotta non configurava il reato di truffa aggravata (art. 640 c.p.), bensì la fattispecie specifica di dichiarazione infedele (art. 4, D.Lgs. 74/2000). Poiché l’evasione fiscale realizzata dal singolo contribuente era inferiore alle soglie di punibilità previste da tale norma, il reato non era penalmente rilevante. Il Tribunale applicava, quindi, il principio di specialità, secondo cui la legge specifica (quella tributaria) prevale su quella generale (la truffa).

Il Ricorso della Procura e la Questione sul Reato Tributario e Truffa

La Procura della Repubblica impugnava l’ordinanza del Tribunale dinanzi alla Corte di Cassazione. Secondo il ricorrente, il Tribunale aveva errato nel riqualificare il fatto. La Procura sosteneva che la complessità degli artifici e raggiri utilizzati (la creazione di una vera e propria struttura associativa, le false sedi, la raccolta illecita di dati) andasse oltre la semplice presentazione di una dichiarazione infedele. Tale condotta, secondo l’accusa, integrava pienamente gli estremi della truffa aggravata, la cui applicazione non è subordinata al superamento di soglie di punibilità.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della Procura, confermando la decisione del Tribunale. I giudici di legittimità hanno fondato la loro decisione su un consolidato orientamento giurisprudenziale, in particolare quello espresso dalle Sezioni Unite nella sentenza ‘Giordano’ del 2011.

Il punto centrale delle motivazioni è l’applicazione del principio di specialità (art. 15 c.p.). La Corte ha ribadito che qualsiasi condotta fraudolenta finalizzata esclusivamente all’evasione fiscale esaurisce il proprio disvalore penale all’interno delle specifiche norme tributarie (D.Lgs. 74/2000). Il reato generale di truffa può concorrere con quello tributario solo a una condizione precisa: che dalla condotta derivi un profitto ulteriore e diverso rispetto al mero vantaggio fiscale (come il risparmio d’imposta o l’ottenimento di un rimborso non dovuto).

Nel caso di specie, il profitto conseguito dall’indagato coincideva esattamente con l’indebito rimborso, che la stessa legge tributaria (art. 1, D.Lgs. 74/2000) definisce come una delle finalità tipiche dell’evasione fiscale. La Corte ha chiarito che anche l’eventuale ripartizione del profitto illecito tra i membri dell’associazione non costituisce un ‘profitto ulteriore’ per l’Erario, ma una semplice modalità di distribuzione dell’unico vantaggio derivante dal reato tributario. Di conseguenza, in assenza di un danno e di un profitto diversi da quelli strettamente fiscali, la condotta doveva essere correttamente inquadrata solo nell’ambito della normativa speciale, con la conseguente non punibilità per il mancato superamento delle soglie previste.

Conclusioni

La sentenza consolida un principio di diritto di notevole importanza pratica. La presenza di un’organizzazione complessa o di elaborati artifici non è di per sé sufficiente a trasformare un illecito fiscale nel più grave delitto di truffa aggravata. L’elemento dirimente resta la natura del profitto: se questo si esaurisce nel vantaggio fiscale, si applica esclusivamente la normativa penale tributaria. Questa pronuncia offre un criterio chiaro per distinguere le fattispecie, orientando l’azione delle Procure e garantendo una corretta applicazione del principio di specialità, che impedisce di punire due volte la stessa condotta.

Una dichiarazione dei redditi fraudolenta per ottenere un rimborso non dovuto è sempre truffa aggravata ai danni dello Stato?
No. Secondo la Corte di Cassazione, tale condotta rientra nel reato tributario specifico (es. dichiarazione infedele). Il reato di truffa si configura solo se la condotta produce un profitto ulteriore e diverso rispetto al mero vantaggio fiscale, come l’ottenimento di pubbliche erogazioni non fiscali.

Cosa significa ‘principio di specialità’ in questo contesto?
Significa che la norma penale tributaria, essendo specifica per le frodi fiscali, prevale sulla norma generale che punisce la truffa. Pertanto, se un comportamento rientra pienamente nella previsione del reato tributario, si applica solo quest’ultimo, anche se in astratto potrebbe configurare anche una truffa.

La presenza di un’organizzazione complessa per commettere la frode fiscale cambia la qualificazione del reato in truffa?
No, non necessariamente. La Corte ha stabilito che anche in presenza di artifici e raggiri complessi, se lo scopo e l’effetto della condotta si esauriscono nell’evasione fiscale (incluso l’ottenimento di un rimborso indebito), il reato resta quello tributario, che assorbe l’intero disvalore penale del fatto.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 2 Num. 27047 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 2 Num. 27047 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data Udienza: 15/07/2025

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Reggio Calabria nel procedimento a carico di

COGNOME NOMECOGNOME nato a Reggio Calabria il 11/07/1972

avverso la ordinanza del 20/03/2025 del Tribunale di Reggio Calabria visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME udito il Pubblico ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che ha chiesto l’annullamento con rinvio dell’ordinanza impugnata .

RITENUTO IN FATTO

Il Tribunale di Reggio Calabria, con ordinanza del 20 marzo 2025, in accoglimento della richiesta di riesame proposta nell’interesse di NOME COGNOME avverso il decreto di sequestro preventivo emesso dal G.i.p. dello stesso Tribunale il 13 febbraio 2025, annullava il provvedimento impugnato disponendo la restituzione della somma di denaro sequestrata.

Il Tribunale escludeva il fumus del reato contestato all’indagato a i capi 276), 277) e 278) dell’imputazione provvisoria (concorso in truffa aggravata e continuata commessa in danno dell’Agenzia delle Entrate) in quanto riteneva che l’indicazione nelle dichiarazioni dei redditi relative agli anni 2016, 2017 e 2021 di elementi attivi o passivi inesistenti e la falsa indicazione dei presupposti per accedere a detrazioni fiscali non spettanti non configurassero il reato previsto dall’art. 640, secondo comma, n. 1, cod. pen. bensì quello ex art. 4 decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 o tuttalpiù quello ex art. 3 dello stesso decreto, nel caso di specie non punibili in quanto il beneficio fiscale conseguito da COGNOME era di molto inferiore alle soglie di 100.000 euro e 30.000 euro per ciascun periodo di imposta previste rispettivamente nei medesimi articoli.
L’ordinanza impugnata , inoltre, osservava che il provvedimento impugnato non conteneva alcuna autonoma valutazione in ordine alla sussistenza del periculum in mora , vizio non sanabile dal Tribunale del riesame.

Avverso detta ordinanza ha proposto ricorso il Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Reggio Calabria chiedendone l’annullamento i n ragione di due motivi.

2.1. Violazione della legge penale in relazione agli artt. 640, secondo comma, n. 2 cod. pen., 3 e 4 decreto legislativo n. 74 del 2000, per avere il Tribunale erroneamente riqualificato la truffa aggravata nelle fattispecie di natura tributaria di cui ai suddetti articoli, non punibili per mancato raggiungimento delle soglie previste, omettendo di valutare tutte le ulteriori condotte di artifici e raggiri che impediscono l’operatività del principio di specialità di cui all’art. 15 cod. pen. nonché il profilo della indebita consegna di parte del profitto illecito alla struttura associativa che non consente di limitare e perimetrare il fine della condotta alla sola evasione fiscale.
Lo stesso Tribunale ha dato atto che le condotte dei contribuenti andavano valutate nel contesto della operatività di ‘un’articolata associazione criminale diretta alla commissione di plurimi reati in danno dell’Agenzia delle Entrate, che riusciva ad assicurare a soggetti compartecipi (o anche solo compiacenti) l’indebita percezione di rimborsi IRPEF nel complesso di ingente portata’.

Fra le condotte idonee a costituire gli artifici e raggiri il ricorrente ne ha indicate alcune in particolare: la creazione di falsi profili di operatori accreditati presso diversi CAF; la creazione di false sedi di CAF; la ripartizione di compiti di procacciamento dei contribuenti compiacenti; la raccolta illecita di dati identificativi, credenziali di accesso e PIN; la raccolta di dati anagrafici e fiscali; l’inserimento di una mole significativa di dichiarazioni, rettifiche e successive
integrazioni; la fraudolenta indicazione di codici IBAN e coordinate bancarie per l’accreditamento delle somme.

L’ammontare dei guadagni ottenuti dall’associazione in forza dell’attività fraudolenta era di gran lunga superiore alle soglie di punibilità previste per la singola dichiarazione.

2.2. Mancanza, contraddittorietà e manifesta illogicità della motivazione quanto alla ritenuta insussistenza del periculum in mora e in particolare del pericolo di dispersione delle somme, confermato dall’esito dell’esecuzione della misura cautelare, che ha consentito il sequestro, disposto per oltre 718.000 euro (totale del profitto illecito), soltanto di circa 411.000 euro.

Diversamente da quanto osservato dal Tribunale, il G.i.p. ha argomentato in ordine al suddetto profilo in relazione sia alle esigenze sottese al sequestro impeditivo sia a quelle inerenti alla confiscabilità delle somme.

Si è proceduto alla trattazione scritta del procedimento in cassazione, in mancanza di alcuna richiesta di discussione proposta ex art. 611 cod. proc. pen. Il Procuratore generale ha depositato conclusioni scritte, indicate in epigrafe.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il primo motivo di ricorso inerente alla qualificazione giuridica della condotta contestata non è fondato, circostanza che di per sé impone il rigetto dell’impugnazione.

Correttamente il Tribunale, in primo luogo, ha evidenziato che nello stesso capo d’accusa non risultano contestati artifizi e raggiri aggiuntivi e diversi rispetto a quelli concretizzatisi nel contenuto delle stesse dichiarazioni infedeli, nelle quali venivano indicati elementi passivi fittizi, quali ritenute fiscali e spese sanitarie inesistenti, riconducibili nel paradigma della fattispecie prevista dall’art. 4 decreto legislativo n. 74 del 2000, che punisce «chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti».
Risulta poi pertinente la pronuncia delle Sezioni Unite richiamata nell’ordinanza impugnata, secondo la quale è configurabile un rapporto di specialità tra le fattispecie penali tributarie in materia di frode fiscale (artt. 2 e 8 del citato decreto) e il delitto di truffa aggravata ai danni dello Stato (art. 640, secondo comma, n. 1, cod. pen.), in quanto qualsiasi condotta fraudolenta

diretta alla evasione fiscale esaurisce il proprio disvalore penale all’interno del quadro delineato dalla normativa speciale, salvo che dalla condotta derivi un profitto ulteriore e diverso rispetto all ‘ evasione fiscale, quale l ‘ ottenimento di pubbliche erogazioni (Sez. U, n. 1235 del 28/10/2010, dep. 2011, Giordano, Rv. 248865 -01; in senso esattamente conforme cfr. Sez. 3, n. 36916 del 03/11/2020, COGNOME, Rv. 280788 -01).

Il principio vale a maggior ragione in caso di dichiarazione infedele, fatto meno grave rispetto alle ipotesi di frode fiscale, poiché, anche in questo caso, l’ottenimento di rimborsi non dovuti a seguito della falsa rappresentazione di spese o altri oneri inesistenti comporta solo un vantaggio fiscale per il contribuente, in assenza di ulteriori profitti diversi rispetto all’evasione fiscale.

Il profitto conseguito dall’indagato coincide, dunque, con l’evasione delle imposte, la cui finalità, ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. d) , d.lgs. n. 74 del 2000, è comprensiva «anche del fine di ottenere un indebito rimborso o il riconoscimento di un inesistente credito di imposta, il cui perseguimento è posto come scopo della condotta tipica».

Per superare l ‘ obiezione costituita dall ‘ assenza di un autonomo disvalore dell ‘ ipotizzata truffa, il ricorrente ha fatto riferimento all’ottenimento di un profitto ulteriore quale ‘ prezzo del servizio illecito ‘.

Tuttavia -anche a voler prescindere dalla novità del profilo dedotto solo in questa sede -detto ‘ vantaggio ‘ nulla aggiungerebbe all ‘ indebito rimborso, trattandosi di una ripartizione pro quota tra i concorrenti di quell’unico profitto ricavato dalla condotta decettiva eziologicamente riferibile al reato tributario, senza alcun ulteriore danno per l’Erario .

Analogamente può osservarsi a proposito della riconducibilità alla struttura associativa degli illeciti profitti derivanti dai reati fiscali, in quanto la domanda cautelare non riguardava detta fattispecie di reato, essendo la somma sequestrata specificamente riferita al profitto illecito della contestata truffa di cui ai capi 276), 277) e 278) della imputazione provvisoria.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Così deciso il 15/07/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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