Reati tributari: quando la truffa è esclusa?

Un contribuente, accusato di truffa aggravata per aver ottenuto rimborsi fiscali indebiti tramite una rete organizzata, ha visto annullare il sequestro preventivo a suo carico. La Corte di Cassazione ha confermato la decisione, rigettando il ricorso del Pubblico Ministero. La Suprema Corte ha stabilito che, in assenza di un profitto ulteriore e diverso dal mero vantaggio fiscale, si applica la normativa speciale sui reati tributari e non quella generale sulla truffa, in base al principio di specialità. Poiché le soglie di punibilità per il reato tributario non erano superate, la condotta non è stata ritenuta penalmente rilevante.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 settembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Truffa e Reati Tributari: la Cassazione traccia il confine

La distinzione tra il reato di truffa aggravata ai danni dello Stato e i specifici reati tributari è da tempo al centro di un acceso dibattito giuridico. Con una recente sentenza, la Corte di Cassazione è tornata a fare chiarezza, riaffermando il principio di specialità e definendo i contorni applicativi delle due fattispecie. La decisione nasce dal caso di un sequestro preventivo annullato in relazione a un presunto schema fraudolento per ottenere rimborsi fiscali non dovuti.

I Fatti: Una Rete Organizzata per Rimborsi Fiscali Illeciti

Il caso ha origine da un’indagine su un’associazione a delinquere finalizzata alla commissione di frodi fiscali. A un contribuente veniva contestato di aver partecipato a questo schema, presentando dichiarazioni dei redditi (modello 730) contenenti elementi fittizi, come crediti d’imposta e ritenute fiscali inesistenti. L’obiettivo era indurre in errore l’Agenzia delle Entrate e ottenere rimborsi non spettanti. Il Giudice per le indagini preliminari aveva disposto un decreto di sequestro preventivo, qualificando il fatto come truffa aggravata. Tuttavia, il Tribunale del riesame, accogliendo il ricorso dell’indagato, annullava il provvedimento. Secondo il Tribunale, la condotta integrava al massimo il reato di dichiarazione infedele (art. 4, D.Lgs. 74/2000) e, poiché l’importo del rimborso indebito non superava le soglie di punibilità previste dalla legge, il fatto non aveva rilevanza penale.

La Decisione della Cassazione: Prevalgono i Reati Tributari

Il Procuratore della Repubblica ha impugnato la decisione del Tribunale del riesame, sostenendo che la complessa organizzazione, l’uso di credenziali di accesso e la creazione di una rete di operatori costituissero quegli ‘artifizi e raggiri’ ulteriori che qualificano la condotta come truffa, e non come semplice reato tributario. La Corte di Cassazione, però, ha rigettato il ricorso, confermando l’annullamento del sequestro. La Suprema Corte ha ribadito che la normativa sui reati tributari è speciale rispetto a quella sulla truffa.

Le Motivazioni: Il Principio di Specialità tra Frode e Reati Tributari

Il fulcro della motivazione della Corte risiede nell’applicazione del principio di specialità, già sancito dalle Sezioni Unite (sentenza n. 1235/2011). Secondo questo principio, qualsiasi condotta fraudolenta finalizzata all’evasione fiscale esaurisce il proprio disvalore penale all’interno della legislazione speciale tributaria. Il reato di truffa può concorrere solo se dalla condotta deriva un profitto ulteriore e diverso rispetto al mero vantaggio fiscale.

Nel caso specifico, il profitto conseguito dall’indagato coincideva esattamente con il vantaggio fiscale, ovvero l’ottenimento di un rimborso non dovuto. Questo tipo di profitto è esplicitamente contemplato dalla normativa sui reati tributari (art. 1, D.Lgs. 74/2000). Pertanto, non vi è spazio per applicare la norma generale sulla truffa.

L’irrilevanza della Struttura Associativa ai Fini della Truffa

La Corte ha chiarito che anche la presenza di un’articolata struttura organizzativa e di modalità operative complesse non è sufficiente a trasformare un reato tributario in truffa. Questi elementi, pur essendo fraudolenti, sono considerati strumentali alla presentazione della dichiarazione infedele e vengono assorbiti dalla fattispecie speciale. In altre parole, non costituiscono quell’elemento ‘in più’ necessario per configurare la truffa.

Anche l’argomento secondo cui una parte del profitto veniva trattenuta dall’organizzazione come ‘prezzo del servizio illecito’ è stato ritenuto irrilevante. La Cassazione ha specificato che si tratta semplicemente della ripartizione interna di un unico profitto, quello derivante dal reato fiscale, tra i vari concorrenti, e non della realizzazione di un profitto autonomo e diverso.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

Questa sentenza consolida un orientamento giurisprudenziale fondamentale: le condotte che si esauriscono nell’ingannare il fisco per ottenere un vantaggio fiscale (evasione o rimborso indebito) devono essere valutate esclusivamente alla luce della legislazione penale tributaria. Per poter contestare il più grave reato di truffa, l’accusa deve dimostrare che l’agente ha conseguito un beneficio patrimoniale che va oltre il semplice risparmio d’imposta o l’incasso di un credito fiscale inesistente. Questa netta linea di demarcazione fornisce maggiore certezza del diritto e impedisce un ‘recupero’ di fatti non punibili secondo la legge tributaria attraverso la contestazione del reato di truffa.

Quando una falsa dichiarazione dei redditi per ottenere un rimborso integra il reato di truffa aggravata e quando invece rientra nei reati tributari?
Secondo la Corte di Cassazione, si rientra nei reati tributari quando il profitto della condotta fraudolenta consiste esclusivamente in un vantaggio fiscale, come un’imposta evasa o un rimborso non dovuto. Si può configurare la truffa solo se si ottiene un profitto ulteriore e diverso, come l’acquisizione di pubbliche erogazioni non fiscali.

La presenza di un’organizzazione complessa per ingannare il fisco è sufficiente a far scattare il reato di truffa invece di quello tributario?
No. La Corte ha stabilito che anche un’attività prodromica complessa e l’uso di vari artifizi (come l’acquisizione di credenziali o l’uso di sigle sindacali fittizie) sono considerati strumentali alla commissione del reato tributario e vengono assorbiti da quest’ultimo, senza configurare un autonomo reato di truffa.

Se il profitto del reato tributario viene diviso tra più persone, questo lo trasforma in un reato di truffa?
No. La ripartizione del profitto illecito (l’indebito rimborso) tra i concorrenti nel reato non ne modifica la natura. Resta un unico profitto di natura fiscale, la cui suddivisione interna è irrilevante ai fini della qualificazione del reato come truffa.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 2 Num. 29568 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 2 Num. 29568 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 15/07/2025

SENTENZA

Sul ricorso proposto da Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Reggio Calabria nel procedimento a carico di COGNOME NOME nato a Scilla il 3/1/1994 avverso l’ordinanza resa dal Tribunale di Reggio Calabria il 20/3/2025 visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME lette le conclusioni del Pubblico ministero in persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che ha chiesto annullarsi il provvedimento impugnato con rinvio al Tribunale di Reggio Calabria.

RITENUTO IN FATTO

Con l’ordinanza impugnata il Tribunale del riesame di Reggio Calabria, accogliendo la richiesta di riesame avanzata nell’interesse di NOME COGNOME ha annullato il decreto di sequestro preventivo emesso dal Giudice per le indagini preliminari del Tribunale di Reggio Calabria il 13 febbraio 2005, in relazione al reato contestatogli al capo 52 della provvisoria imputazione. Si contesta all’indagato di avere,

in concorso morale con NOME ideatore determinatore e altri soggetti capi e promotori di un’associazione a delinquere contestata al capo 1, nella veste di contribuente, mediante artifizi e raggiri consistiti nell’inserimento nelle dichiarazioni fiscali modello 730 di elementi fittizi e in veritieri quali crediti parzialmente inesistenti ritenute fiscali inesistenti redditi incoerenti indotto in errore dell’agenzia delle entrate in ordine all’esistenza di un credito di imposta che veniva erogato tramite rimborsi non dovuti con pari danno nell’anno 2018 e nell’anno 2019. Il Tribunale del riesame ha annullato il provvedimento di sequestro deducendo la totale assenza di motivazione in punto di fumus del reato di truffa contestato, in quanto dallo stesso editto accusatorio non risulta desumibile alcun elemento tale da far emergere l’utilizzo da parte degli indagati di artifizi o raggiri aggiuntivi rispetto a quelli concretizzatisi nel contenuto delle false dichiarazioni infedeli e pertanto la condotta agli stessi contestata integra soltanto il reato tributario di dichiarazione infedele di cui all’ar t. 4 d.lgs. 74/2000, che pone delle soglie di punibilità; poiché l’indebito rimborso ottenuto non supera dette soglie fissate dal legislatore, la condotta in esame non presenta rilevanza penale. Il Tribunale ha poi ha osservato che manca nel provvedimento impugnato ogni autonoma valutazione del fumus commissi delitti nei confronti del Vindigni e del periculum in mora in quanto il giudice nell’ordinanza cautelare si limita a richiamare a pagina 932 la scheda individuale redatta dalla Guardia di finanza sul conto dell’odierno indagato, dalla quale desumere gli elementi di prova a sostegno della sua colpevolezza, senza chiarire le ragioni per cui ricorre nel caso in esame il concreto pericolo di dispersione del profitto del reato.
Avverso detta ordinanza propone ricorso il Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Reggio Calabria deducendo:

2.1. violazione di legge perché il Tribunale ha erroneamente ritenuto insussistente il fumus del delitto di truffa aggravata e lo ha ritenuto assorbito nell’ambito del delitto di dichiarazione infedele, senza considerare l’articolata organizzazione associativa coordinata da COGNOME che, attraverso una fitta rete di procacciatori sul territorio e realizzando una serie sistematica di raggiri e false dichiarazioni concorreva nell’obiettivo finale di ottenere indebiti rimborsi per un ammontare complessivo ingente di somme non dovute che venivano nella misura del 60% trattenute dal contribuente infedele e nella misura del 40% da questi versate al gruppo.
Il Tribunale ha erroneamente riqualificato l’ipotesi di truffa aggravata ai danni dello Stato nel reato di natura tributaria previsto dagli artt. 3 e 4 del decreto legislativo 74/2000 e ha conseguentemente escluso la sussistenza del fumus e la stessa rilevanza penale delle condotte, omettendo di valutare tutte quegli artifizi e raggiri che

impediscono l’operatività del principio di specialità e l’eventuale assorbimento del delitto di truffa aggravata dal delitto di dichiarazione fraudolenta. Ed infatti l’attività delittuosa si è resa possibile attraverso una attività prodromica che presupponeva l’acquisizione delle credenziali di accesso ai servizi telematici dei contribuenti e l’inserimento delle dichiarazioni non veritiere anche tramite l’utilizzo di sigle sindacali inesistenti e la creazione di una rete di operatori dislocati sul territorio.
2.2. Mancanza contraddittorietà e manifesta illogicità della motivazione in ordine alla ritenuta assenza del periculum in mora, poiché il Tribunale ritiene che il Giudice per le indagini preliminari abbia fornito una motivazione apparente in ordine al pericolo di dispersione delle somme, senza tener conto che la giurisprudenza ha sottolineato la differente portata dell’onere motivazionale in caso di sequestro impeditivo e di sequestro finalizzato alla confisca. Nel caso in esame, il Giudice per le indagini preliminari ha specificamente valorizzato l’esigenza di vincolare le somme in ragione della sistematicità del carattere ripetuto delle frodi ai danni dello Stato considerando che gli illeciti sono stati commessi in concorso con i membri dell’associazione e non hanno carattere episodico, ma si inseriscono in un sistema di reati fine che si moltiplica per innumerevoli contribuenti con il medesimo schema il reato fine appare gestito da un apparato criminale strutturato organizzato e collaudato
In seno al provvedimento cautelare, il Giudice per le indagini preliminari, con una concisa ma esaustiva motivazione, ha illustrato i criteri di valutazione e le ragioni a fondamento del vincolo ablatorio, indicando in modo esaustivo modalità di calcolo e criteri di esclusione e ragioni per cui il profitto venisse scisso in percentuale e sequestrato pro quota agli associati e pro quota ai contribuenti. Deve pertanto ritenersi che il Giudice per le indagini preliminari non si sia affatto limitato a fare rinvio ai prospetti, avendo illustrato la relativa motivazione di cui il prospetto non è che la raffigurazione numerica.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso non può trovare accoglimento.

Il primo motivo di ricorso è infondato e , attesane l’assorbenza, rende superfluo l’esame del secondo .

Nel caso di specie, il Tribunale ha reso articolata motivazione in ordine alle ragioni poste a sostegno della diversa qualificazione giuridica della condotta ascritta all’indagato e del conseguente annullamento e ha fatto corretta applicazione dei principi

giurisprudenziali affermati in materia, richiamando quanto osservato dalle Sezioni unite di questa Corte che, seppur con riguardo alle differenti fattispecie di cui agli artt. 2 e 8 d.lgs. n. 74 del 2000, hanno ritenuto esistente un rapporto di specialità tra le norme incriminatrici tributarie e quella di truffa aggravata ai danni dello Stato, «in quanto qualsiasi condotta fraudolenta diretta alla evasione fiscale esaurisce il proprio disvalore penale all’interno del quadro delineato dalla normativa speciale, salvo che dalla condotta derivi un profitto ulteriore e diverso rispetto all’evasione fiscale, quale l’ottenimento di pubbliche erogazioni’ (Sez. U, n. 1235 del 28/10/2010, dep. 2011, Giordano, Rv. 248865-01).
Ed infatti, con motivazione che rileva anche in relazione al rapporto tra il delitto di truffa aggravata e la fattispecie di dichiarazione infedele di cui all’art. 4 d.lgs. 74/2000, le Sezioni Unite hanno precisato che: ‘La negazione del rapporto di specialità tra frode fiscale e truffa ai danni dell’Erario, si pone, inoltre, in contraddizione con la linea di politica criminale e con la ratio che ha ispirato il legislatore nella riforma di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000…… u na scelta di radicale alternatività rispetto al pregresso modello di legislazione penale tributaria’.
L’affermazione della predetta pronuncia risulta pertanto di inequivocabile chiarezza nella misura in cui stabilisce che qualsiasi condotta di frode al fisco trova la sua risposta repressiva esclusivamente nella legislazione speciale tributaria, senza possi bilità di ‘recupero’ di fatti, peraltro nemmeno costituenti reato per omesso superamento delle soglie di punibilità, nell’alveo delle generali ipotesi di truffa aggravata in danno dello Stato.

Il principio affermato dalle Sezioni Unite con riferimento ai rapporti tra i reati di emissione ed utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti e la fattispecie di truffa aggravata, va ribadito anche in caso di dichiarazione infedele ex art. 4 d.lgs. 74/2000, fatto meno grave rispetto alle indicate ipotesi di frode fiscale, poiché, anche in tal caso, l’ottenimento di rimborsi non dovuti a seguito della falsa rappresentazione di spese od altri oneri inesistenti, comporta esclusivamente un vantaggio fiscale per il contribuente, senza invece che sussistano ulteriori profitti diversi rispetto a tale operazione effettuata in danno dell’Agenzia delle Entrate. Pertanto, anche nel rapporto tra dichiarazione infedele e truffa aggravata, sussiste l’identica rat io già individuata dalle Sezioni Unite che hanno sottolineato la ‘generale specialità delle previsioni penali tributarie in materia di frode fiscale, le quali, in quanto disciplinano condotte tipiche e si riferiscono ad un determinato settore di intervento della repressione penale, esauriscono la connessa pretesa punitiva dello Stato’ (Sez. U, n. 1235 /2011, cit.).
Nel rispetto di questa linea di demarcazione tra l’ambito applicativo delle fattispecie a connotazione truffaldina e le norme incriminatrici di carattere fiscale, deve osservarsi che, nel caso in esame, il profitto avuto di mira e conseguito dall’indagato coincide, infatti, con quello fiscale, costituito, ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. d) , d.lgs. n. 74 del 2000, anche dal fine di ottenere un indebito rimborso o il riconoscimento di un

inesistente credito di imposta, il cui perseguimento è posto come scopo della condotta tipica.

Né vale, in questa sede, al fine di superare l’obiezione costituita dall’assenza di un autonomo disvalore dell’ipotizzata truffa, fare riferimento all’ottenimento di un profitto ulteriore quale ‘prezzo del servizio illecito’ reso, in quanto, a prescindere dalla considerazione che si tratta di profilo di merito dotato di novità e non sottoposto alla cognizione del Tribunale per il riesame, tale ‘vantaggio’ nulla aggiungerebbe all’indebito rimborso, trattandosi di una ripartizione pro-quota tra i concorrenti di quell’unico profitto ricavato dalla condotta decettiva eziologicamente riferibile al reato tributario del singolo contribuente.
Analoghe considerazioni possono essere formulate a proposito della riconducibilità alla struttura associativa degli illeciti profitti derivanti dai reati fiscali, in quanto detta fattispecie di reato non risulta giustificare la domanda cautelare, posto che la somma sequestrata è specificamente riferita al profitto illecito della contestata truffa di cui ai capi 132 e 133 della rubrica provvisoria.

Infine, va osservato come le modalità della condotta truffaldina, per come indicate nell’imputazione provvisoria, nulla aggiungano a quella decettiva, in quanto si richiamano quelle strumentali all’indicazione nelle dichiarazioni annuali degli elementi pas sivi inesistenti in forza dei quali si mira ad ottenere l’indebito rimborso da parte dell’Erario.

La qualità di parte pubblica del ricorrente lo esonera dal pagamento delle spese processuali conseguenti al rigetto del ricorso.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Roma 15 luglio 2025 Il Consigliere estensore Il Presidente

NOME COGNOME NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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