Patteggiamento reati tributari: onere della prova

La Corte di Cassazione ha rigettato un ricorso contro una sentenza di applicazione pena, chiarendo le condizioni per il patteggiamento per reati tributari. La Corte ha stabilito che la preclusione al patteggiamento per mancato pagamento del debito non si applica ai reati di omesso versamento. Inoltre, ha affermato che spetta all’imputato, e non al giudice, l’onere di provare eventuali pagamenti parziali per ottenere una riduzione della confisca, in base al principio della ‘vicinanza della prova’.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 6 ottobre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Patteggiamento Reati Tributari: Chi Deve Provare il Pagamento?

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 13326 del 2025, fornisce chiarimenti cruciali sulle condizioni di accesso al patteggiamento per reati tributari e sulla ripartizione dell’onere probatorio relativo al pagamento del debito ai fini della confisca. La pronuncia distingue nettamente tra reati dichiarativi e reati di omesso versamento, stabilendo principi importanti per la difesa dell’imputato.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da una sentenza con cui il G.i.p. del Tribunale di Napoli Nord applicava, su richiesta delle parti, una pena concordata a un imprenditore per reati di omesso versamento di ritenute e IVA, previsti dall’art. 10-quater del d.lgs. 74/2000. Oltre alla pena, il giudice disponeva la confisca, anche per equivalente, del profitto dei reati. L’imputato, tramite il proprio difensore, ricorreva per cassazione, lamentando due specifiche violazioni di legge.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

La difesa dell’imputato ha basato il ricorso su due argomentazioni principali:

1. Ammissibilità del Patteggiamento: Si sosteneva che il patteggiamento non fosse ammissibile senza una preventiva verifica dell’avvenuta estinzione del debito tributario, ritenuta una condizione necessaria ai sensi dell’art. 13-bis, comma 2, del d.lgs. 74/2000.
2. Quantificazione della Confisca: Si contestava la mancata verifica, da parte del giudice, di un eventuale impegno dell’imputato a versare parte dell’imposta evasa, il che avrebbe dovuto limitare l’importo della confisca al solo debito residuo.

Il Patteggiamento per Reati Tributari e la Distinzione tra Delitti

La Corte di Cassazione rigetta il primo motivo di ricorso, confermando un orientamento giurisprudenziale consolidato. I giudici chiariscono che la preclusione al patteggiamento in caso di mancato pagamento del debito tributario non si applica a tutti i reati fiscali indistintamente.

La norma (art. 13-bis, comma 2) che impone il pagamento come condizione di ammissibilità riguarda esclusivamente i reati dichiarativi più gravi (artt. 2, 3, 4 e 5 del d.lgs. 74/2000). Per queste fattispecie, il pagamento del debito dopo la conoscenza del procedimento penale non estingue il reato, ma attenua solo la gravità del fatto.

Al contrario, per i reati di omesso versamento (come quelli previsti dagli artt. 10-bis, 10-ter e 10-quater), il pagamento integrale del debito determina la non punibilità. Di conseguenza, non può logicamente essere considerato una mera condizione per accedere a un rito premiale come il patteggiamento. Se il debito è pagato, il reato è estinto; se non è pagato, si può procedere, anche con patteggiamento, senza che ciò sia precluso.

Onere della Prova e Confisca: il Principio di ‘Vicinanza della Prova’

Anche il secondo motivo di ricorso viene respinto. La Corte applica il principio della cosiddetta ‘vicinanza della prova’. Una volta che l’accusa ha assolto al proprio onere probatorio, spetta all’imputato allegare e dimostrare fatti a sé favorevoli.

In questo caso, l’imputato non può limitarsi a ipotizzare un parziale pagamento del debito per ottenere una riduzione della confisca. È lui, e non il giudice, ad avere la piena disponibilità della documentazione relativa a eventuali versamenti effettuati. Pertanto, è suo onere portare tali prove all’attenzione del giudice.

Secondo la Corte, sarebbe paradossale pretendere che il giudice, di fronte a un accordo di patteggiamento completo e ammissibile, debba sospendere il procedimento per svolgere d’ufficio accertamenti su pagamenti che l’imputato, rimasto in silenzio, non ha mai menzionato.

Le Motivazioni

La sentenza ribadisce due principi fondamentali. Primo, la disciplina del patteggiamento per reati tributari varia a seconda della tipologia di reato contestato: la condizione del pagamento del debito non è richiesta per i delitti di omesso versamento. Secondo, nel contesto della confisca, l’onere di provare eventuali pagamenti parziali, volti a ridurre l’importo da sequestrare, grava interamente sull’imputato in virtù del principio di vicinanza della prova. Il giudice non ha l’obbligo di effettuare verifiche d’ufficio se l’imputato non fornisce alcun elemento concreto a sostegno della sua tesi difensiva.

Le Conclusioni

La decisione ha importanti implicazioni pratiche. Chi è imputato per reati di omesso versamento può accedere al patteggiamento anche senza aver saldato il debito con l’erario. Tuttavia, se intende ottenere una riduzione della confisca, deve assumere un ruolo attivo, fornendo al giudice la prova documentale di ogni pagamento, anche parziale. La mera ipotesi o l’allegazione generica non sono sufficienti a spostare l’onere probatorio o a imporre al giudice un’attività istruttoria suppletiva.

Il pagamento del debito tributario è sempre una condizione per poter accedere al patteggiamento?
No. Secondo la sentenza, l’obbligo di estinguere il debito come condizione per il patteggiamento si applica solo ai reati dichiarativi più gravi (artt. 2, 3, 4 e 5 del d.lgs. 74/2000), non ai reati di omesso versamento come quello dell’art. 10-quater, per i quali il pagamento estingue il reato stesso.

Se un imputato ha parzialmente pagato il suo debito tributario, come può ottenere una riduzione della somma confiscata?
L’imputato ha l’onere di allegare e documentare attivamente al giudice l’avvenuto pagamento parziale. Non può limitarsi a ipotizzarlo, ma deve fornire la prova, in applicazione del principio di ‘vicinanza della prova’.

Il giudice, in caso di patteggiamento, deve verificare d’ufficio se l’imputato ha pagato parte del debito?
No. Se l’accordo di patteggiamento è ammissibile e l’imputato non fornisce alcuna prova di pagamenti parziali, il giudice non è tenuto a rinviare la decisione per svolgere autonomi accertamenti.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 13326 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 3 Num. 13326 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data Udienza: 25/02/2025

SENTENZA

Sul ricorso proposto da: COGNOME NOMECOGNOME nato a Portici il 04/04/1967 avverso la sentenza emessa il 17/10/2024 dal G.i.p. del Tribunale di Napoli Nord visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale NOME COGNOME che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 17/10/2024, il G.i.p. del Tribunale di Napoli Nord ha applicato a PRIORI Francesco la pena da questi concordata con il Pubblico Ministero, in relazione ai reati di cui all’art. 10-quater d.lgs. n. 74 del 2000 a lu ascritti ai capi a) e b). Il G.i.p. disponeva inoltre la confisca, anche per equivalente, del profitto dei reati, ai sensi dell’art. 12-bis del predetto decreto legislativo.

Ricorre per cassazione il PRIORI, a mezzo del proprio difensore, deducendo violazione di legge e vizio di motivazione con riferimento alla decisione ex art. 444 e alla disposta confisca senza aver dato atto, in motivazione, della necessaria

verifica in ordine all’avvenuta estinzione del debito tributario e/o all’esatto ammontare della somma da sottoporre a confisca.

In particolare, lamentando da un lato la violazione dell’art. 13-bis, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000, la difesa osserva che l’accertamento circa l’avvenuta estinzione dei debiti, ovvero la sussistenza di un ravvedimento operoso, costituiva una condizione di ammissibilità per procedere al patteggiamento.

D’altro lato, in relazione all’art. 12-bis, comma 2, dello stesso decreto, si censura la mancata verifica dell’eventuale impegno del PRIORI a versare una parte dell’imposta evasa, per circoscrivere la confisca al solo residuale importo.

Con requisitoria ritualmente trasmessa, il Procuratore Generale sollecita il rigetto del ricorso, ritenendo tuttora applicabile, da un lato, l’indirizz interpretativo che limita la preclusione al patteggiamento (prevista dall’art. 13bis, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000) ai soli più gravi reati previsti negli artt. da 2 a 5 del medesimo decreto legislativo, ma non anche ai reati previsti dai successivi articoli 10-bis, 10-ter e 10-quater. D’altro lato, il Procuratore Generale osserva che “non sussistendo alcuna preclusione di ammissibilità del patteggiamento, era onere del ricorrente evidenziare al decidente l’estinzione del debito tributario, ovvero la sua diminuzione di entità, anche alla luce dell’attuale testo dell’art. 13bis del d.lgs. 74 del 2000, che onera l’imputato di dare comunicazione al giudice che procede della circostanza che il debito è in fase di estinzione”.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è infondato, dovendo integralmente condividersi le considerazioni svolte nella requisitoria del Procuratore Generale.

Quanto alla prima questione sollevata, non vi sono invero ragioni per ritenere superato, anche dopo l’entrata in vigore del d.lgs. n. 87 del 2024, l’indirizzo interpretativo di questa Suprema Corte secondo cui «in tema di reati tributari, la preclusione al patteggiamento posta dall’art. 13-bis, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000 per il caso di mancata estinzione del debito tributario prima dell’apertura del dibattimento opera solo con riguardo ai più gravi reati dichiarativi di cui agli artt. 2, 3, 4 e 5, richiamati dall’art. 13, comma 2, dello stesso decreto, dal momento che, in tali ipotesi, l’integrale pagamento del debito effettuato prima del predetto termine, ma dopo la formale conoscenza, da parte dell’autore del reato, di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività d accertamento amministrativo o di procedimenti penali, vale solo a ridurre il disvalore penale del fatto e non esclude la punibilità, mentre non opera per i reati di omesso versamento di cui agli artt. 10-bis, 10-ter e 10-quater, richiamati dall’ art. 13, comma 1, d.lgs. cit., per i quali l’estinzione del debito determina la non punibilità e, quindi, non può valere quale condizione per accedere al
patteggiamento» (Sez. 3, n. 9083 del 12/01/2021, COGNOME, Rv. 281709 – 01. In senso pienamente conforme, da ultimo, cfr. tra le altre, Sez. 3, n. 9216 del 26/01/2024, COGNOME).

Anche quanto alla residua doglianza, i rilievi del Procuratore Generale devono essere condivisi.

Deve invero applicarsi, con le opportune precisazioni, il principio ripetutamente affermato nella giurisprudenza di legittimità, secondo cui «nell’ordinamento processuale penale, a fronte dell’onere probatorio assolto dalla pubblica accusa, anche sulla base di presunzioni o massime di esperienza, spetta all’imputato allegare il contrario sulla base di concreti ed oggettivi elementi fattuali, poiché è l’imputato che, in considerazione del principio della c.d. ‘vicinanza della prova’, può acquisire o quanto meno fornire, tramite l’allegazione, tutti gli elementi per provare il fondamento della tesi difensiva» (Sez. 2, n. 6734 del 30/01/2020, Bruzzese, Rv. 278373 – 01).
In tale condivisibile prospettiva ermeneutica, la difesa non può evidentemente limitarsi (come avvenuto nella specie) ad ipotizzare un almeno parziale adempimento, da parte del ricorrente, dell’obbligo di versare l’imposta evasa, e a prospettare – in termini non meno ipotetici – un conseguente abbattimento dell’importo da confiscare. Proprio in virtù del principio di vicinanza della prova, il PRIORI ben avrebbe potuto agevolmente allegare e documentare eventuali proprie iniziative nella predetta direzione.

Diversamente opinando, del resto, si dovrebbe paradossalmente concludere nel senso che il giudice procedente, pur trovandosi di fronte ad un accordo ex art. 444 cod. proc. pen. ammissibile e meritevole di accoglimento quanto alla congruità della pena, del tutto privo di richiami ad alcun parziale adempimento del debito tributario, non potrebbe decidere sul patteggiamento, ma dovrebbe d’ufficio rinviare la trattazione al fine di svolgere accertamenti su eventuali pagamenti dell’imputato rimasto silente.

Le considerazioni fin qui svolte impongono il rigetto del ricorso, e la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali.

Così deciso il GLYPH febbraio 2025 Il Consigli GLYPH stensore GLYPH

Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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