Omesso versamento ritenute: la prova del reato

La Corte di Cassazione dichiara inammissibile il ricorso di un imprenditore condannato per l’omesso versamento ritenute. La Corte chiarisce che la prova del reato può basarsi anche sulla testimonianza di funzionari che hanno verificato l’effettivo rilascio delle certificazioni ai dipendenti, rigettando la tesi difensiva di un travisamento della prova.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 novembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Omesso Versamento Ritenute: La Cassazione sulla Prova del Rilascio delle Certificazioni

Il reato di omesso versamento ritenute certificate, previsto dall’art. 10-bis del D.Lgs. 74/2000, rappresenta una delle fattispecie più delicate e frequenti nel diritto penale tributario. Con la recente sentenza n. 8350 del 2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi sugli elementi costitutivi di questo delitto, soffermandosi in particolare sulla prova necessaria a dimostrare l’effettivo rilascio delle certificazioni ai dipendenti. Analizziamo insieme la decisione per comprenderne la portata.

I Fatti del Caso: La Condanna per Omesso Versamento Ritenute

Il caso riguarda l’amministratore di una società, condannato sia in primo grado che in appello per non aver versato le ritenute operate sulle retribuzioni dei propri dipendenti relative all’anno d’imposta 2016. La difesa dell’imputato ha presentato ricorso per cassazione, contestando la sentenza della Corte d’Appello su due fronti principali: un presunto travisamento della prova testimoniale e una violazione di legge.

Secondo il ricorrente, la testimonianza di un funzionario dell’Agenzia delle Entrate, utilizzata per provare l’avvenuto rilascio delle certificazioni ai dipendenti, sarebbe stata generica e non specifica per il caso in esame. Inoltre, la difesa sosteneva che la condanna fosse erroneamente basata sul modello 770 e non, come richiesto dalla giurisprudenza costituzionale, sull’effettivo rilascio delle certificazioni ai sostituiti.

La Questione Giuridica: Prova e Travisamento

Il fulcro della questione ruota attorno alla prova dell’elemento oggettivo del reato. Dopo la sentenza della Corte Costituzionale n. 175/2022, è pacifico che il delitto di omesso versamento ritenute si configuri solo se il datore di lavoro ha effettivamente rilasciato ai propri dipendenti le certificazioni che attestano le ritenute operate. La sola indicazione nel modello 770 non è più sufficiente.

Il ricorrente lamentava che la Corte d’Appello avesse travisato la prova, ossia avesse attribuito alla testimonianza del funzionario un significato che essa non aveva. La difesa sosteneva che il teste avesse parlato in generale delle prassi dell’Agenzia, senza confermare gli specifici accertamenti sul rilascio delle certificazioni nel caso concreto.

La Prova nell’Omesso Versamento Ritenute: La Decisione della Corte

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile, ritenendolo manifestamente infondato. Gli Ermellini hanno chiarito che la Corte d’Appello aveva correttamente applicato i principi di diritto vigenti. La sentenza impugnata, infatti, non si basava su affermazioni generiche, ma sulla testimonianza del funzionario che aveva specificamente descritto le modalità con cui era stato accertato l’effettivo rilascio delle certificazioni, anche tramite verifiche dirette sui dipendenti dell’azienda.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha ribadito la distinzione fondamentale tra la valutazione della prova e il suo travisamento. Il travisamento si verifica solo quando il giudice riporta un fatto in modo palese e incontrovertibile diverso dalla realtà processuale (es. un teste dice ‘rosso’ e il giudice scrive ‘bianco’). Non si ha travisamento, invece, quando il ricorrente si limita a contestare l’interpretazione e la valutazione del significato probatorio di una dichiarazione, proponendo una lettura alternativa. Quest’ultima è un’operazione di merito, preclusa al giudice di legittimità.

Nel caso di specie, il ricorrente non ha indicato passaggi specifici della deposizione che fossero stati materialmente alterati, ma ha criticato in modo generico la valutazione del giudice. Pertanto, il ricorso è stato giudicato come un tentativo di ottenere un nuovo esame dei fatti, non consentito in sede di Cassazione. La testimonianza del funzionario, secondo la Corte, era stata correttamente interpretata come prova sufficiente del rilascio delle certificazioni, elemento essenziale per configurare il reato di omesso versamento ritenute.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Pronuncia

La sentenza consolida un importante principio probatorio. Ai fini della configurabilità del reato di omesso versamento di ritenute certificate, la prova dell’avvenuto rilascio delle certificazioni ai sostituiti può essere fornita anche attraverso la testimonianza di funzionari dell’Agenzia delle Entrate che hanno condotto verifiche specifiche, incluse quelle sui percettori finali delle retribuzioni. Inoltre, la Corte ribadisce che il ricorso per cassazione non è la sede per rimettere in discussione la valutazione delle prove operata dai giudici di merito, a meno che non si dimostri un vizio logico manifesto o un vero e proprio travisamento del fatto probatorio. Per gli imprenditori, ciò significa che la mancata collaborazione durante le verifiche fiscali e la generica contestazione degli accertamenti non sono strategie difensive efficaci per eludere la responsabilità penale.

Per il reato di omesso versamento ritenute, è sufficiente la sola dichiarazione (Modello 770) o serve altro?
No, non è sufficiente. A seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 175/2022, il reato sussiste solo per l’omesso versamento delle ritenute risultanti dalle certificazioni effettivamente rilasciate ai dipendenti (sostituiti).

Come può essere provato l’effettivo rilascio delle certificazioni ai dipendenti?
La prova può essere fornita anche attraverso la testimonianza di un funzionario dell’Agenzia delle Entrate che descrive le modalità di accertamento, incluse le verifiche effettuate direttamente sui dipendenti per confermare che avessero ricevuto le certificazioni.

Quando un ricorso per cassazione viene considerato un tentativo di riesame del merito?
Quando, invece di contestare errori di diritto o vizi logici evidenti nella motivazione, si critica l’adeguatezza della valutazione delle prove fatta dal giudice, proponendo una lettura alternativa dei fatti. Questo tipo di censura è inammissibile in Cassazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 8350 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 8350 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 26/01/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME NOME NOME FORESTO SPARSO il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 07/02/2023 della CORTE APPELLO di BRESCIA

visti gli atti, il provvedimento impugNOME e il ricorso;

udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME;

lette le conclusioni del AVV_NOTAIO COGNOME

Il Proc. Gen. conclude per l’inammissibilità del ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con la sentenza del 7 febbraio 2023 la Corte di appello di Brescia ha confermato la condanna inflitta a NOME COGNOME dal Tribunale di Brescia il marzo 2022, all’esito del giudizio abbreviato, alla pena di 6 mesi di reclusi concesse le circostanze attenuanti generiche equivalenti alla contestata recidi per il delitto ex art. 10-bis d.lgs. n. 74 del 2000, commesso quale legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE il 31 ottobre 2017 (termine ult per i versamenti relativi al periodo di imposta 2016).
Il difensore dell’imputato ha proposto ricorso per cassazìone avverso tal sentenza.

2.1. Con il primo motivo si deduce il vizio della motivazione, anche per i travisamento della prova della testimonianza di NOME, escusso all’udienz del 7 febbraio 2023 dinanzi alla Corte di appello di Brescia.

Dopo la parte in diritto sul reato ex art. 10-bis d.lgs. n. 74 del 2000, si so che la testimonianza non avrebbe provato l’elemento oggettivo del reato, i quanto si sarebbe limitata ad affermazioni generiche sulla prassi della RAGIONE_SOCIALE; il teste non avrebbe deposto sugli specifici accertamenti relati fatto contestato e sul rilascio RAGIONE_SOCIALE certificazioni ai dipendenti. Mancherebbe n sentenza impugnata la motivazione sull’elemento oggettivo del reato, sull’effetti rilascio ai sostituti RAGIONE_SOCIALE certificazioni attestanti le ritenute effettuate dal lavoro quale sostituto di imposta. La motivazione sarebbe contraddittoria perch si fonderebbe sul travisamento della prova dichiarativa.
2.2. Con il secondo motivo si deduce, ex art. 606, comma 1, lett. b), co proc. pen., la violazione dell’art. 10-bis d.lgs. n. 74 del 2000 perché avrebbe ritenuto sussistente la prova dell’elemento oggettivo del reato mediante travisamento della testimonianza di NOME COGNOME e per aver ritenuto sussistent il reato per l’omesso versamento RAGIONE_SOCIALE ritenute risultanti dal modello NUMERO_DOCUMENTO e per l’omesso versamento RAGIONE_SOCIALE ritenute risultanti dalle certificazioni rilasci sostituiti, come da giurisprudenza indicata nel ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il ricorso è manifestamente infondato.

1.1. La Corte costituzionale, con la sentenza n. 175 del 2022, ha dichiara l’illegittimità costituzionale, per contrasto con l’art. 76 Cost., dell’art. 7, lett. B), d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158 – nella parte in cui ha inserito le «dovute sulla base della stessa dichiarazione o» nel testo dell’art. 10-bis d.lgs. 10

marzo 2000, n. 74 – e di tale norma incriminatrice limitatamente alle menzionate parole, nonché dell’art. 7, comma 1, lett. A), d.lgs. citato, nella parte in inserito le parole «dovute o» nella rubrica dell’art. 10-bis d.lgs. n. 74 del di tale norma incriminatrice limitatamente alle parole in oggetto contenute rubrica.

Dì conseguenza, per Sez. 3, n. 2338 del 27/09/2022, dep. 2023, COGNOME, Rv. 284035 – 01, il giudice, per verificare la configurabilità del delitto di o versamento di ritenute certificate, deve tener conto, nel determinar l’ammontare, RAGIONE_SOCIALE sole certificazioni rilasciate ai dipendenti dal sogg obbligato, attestanti l’entità RAGIONE_SOCIALE ritenute operate per ciascuno di essi.

In motivazione, la sentenza COGNOME ha, altresì, precisato che, ai fini riscontro del superamento della soglia di punibilità, è legittimo un meccanismo accertamento di tale ammontare basato anche solo su un campionamento statistico attestante, secondo un criterio di prudenziale normalità, l’ordi rilascio di tali certificazioni e la coerente proporzionalità tra le somme vers titolo di emolumenti e quelle trattenute a titolo di ritenute di acconto.

1.2. La Corte di appello, in punto di diritto, ha correttamente richiamato applicato tale giurisprudenza ed ha ritenuto sussistente l’elemento oggettivo reato in base alla testimonianza di NOME COGNOME, dell’RAGIONE_SOCIALE, c ha descritto le modalità con cui si è accertato l’effettivo rilascio RAGIONE_SOCIALE certif ai sostituiti anche mediante le verifiche su costoro.

Dalla sentenza impugnata non emerge che si tratti di dichiarazioni generali ma specifiche e relative all’accertamento nei confronti dell’imputato.

1.3. Il ricorrente non ha specificamente indicato da quale passo del deposizione si evincerebbe che il teste abbia riferito in generale sulle moda degli accertamenti e non su quello in concreto effettuato nei confron dell’imputato. La deduzione del travisamento della prova è dunque generica.

1.3.1. Va ricordato (cfr. Sez. 6, n. 5146 del 16/01/2014, Del Gaudio, Rv 258774) che si ha il vizio di travisamento della prova dichiarativa quando abb un oggetto definito e non opinabile, tale da evidenziare in modo palese e no controvertibile la tangibile difformità tra il senso intrinseco della si dichiarazione assunta e quello che il giudice ne abbia inopinatamente tratto: n sussiste invece detto vizio laddove si faccia questione di un presunto errore ne valutazione del significato probatorio della dichiarazione medesima (cfr. nel stesso senso Sez. 5, n. 8188 del 04/12/2017, dep. 2018, Grancini, Rv. 272406).
Come già affermato da Sez. 1, n. 24667 del 15/06/2007, COGNOME, Rv. 237207, il travisamento della prova dichiarativa riguarda il significante – il ha detto rosso il giudice ha scritto bianco – e non il significato della dichiara 62..,

1.3.2. Il ricorso, pertanto, prospetta questioni di merito ed in fatto re alla valutazione della prova, di cui propone una lettura alternativa. In sostanz critica l’adeguatezza della valutazione RAGIONE_SOCIALE prove compiuta dal giudice di meri per ottenerne una diversa. Va ribadito che è inammissibile il motivo di ricorso c cui si contesti l’adeguatezza della valutazione probatoria del giudice di merito ottenerne una diversa: si tratta di una censura non riconducibile alle tipolog vizi della motivazione tassativamente indicate dalla legge.
Pertanto, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile. Ai sensi dell 616 cod. proc. pen. si condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del procedimento e della somma di euro 3.000,00, determinata in via equitativa, in favore della RAGIONE_SOCIALE Ammende, tenuto conto della sentenza della Corte costituzionale del 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione ritenere che il ricorso sia stato presentato senza versare in colpa determinazione della causa di inammissibilità.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento dell spese processuali e della somma dì euro tremila in favore della RAGIONE_SOCIALE dell ammende.

Così deciso il 26/01/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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