Omesso versamento IVA: la crisi non è una scusa

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 5152/2024, ha confermato la condanna di un imprenditore per omesso versamento IVA per oltre 1.7 milioni di euro. L’imputato aveva sostenuto che una grave crisi di liquidità gli avesse impedito di pagare, costringendolo a scegliere tra il versamento delle imposte e il pagamento di stipendi e fornitori per garantire la continuità aziendale. La Corte ha rigettato il ricorso, stabilendo che la crisi finanziaria non esclude la responsabilità penale a meno che non si dimostri una assoluta e incolpevole impossibilità di adempiere, prova che l’imprenditore non è riuscito a fornire.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 ottobre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Omesso versamento IVA: Crisi di Liquidità e Responsabilità Penale

L’omesso versamento IVA è un reato tributario che può avere conseguenze severe per gli imprenditori. Molti si difendono invocando una crisi di liquidità come causa di forza maggiore. Tuttavia, la recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 5152/2024) ribadisce un principio consolidato: la difficoltà economica, da sola, non basta a escludere la colpevolezza. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti del Caso

Un imprenditore, legale rappresentante di una società di vigilanza, è stato condannato per non aver versato l’IVA relativa all’anno 2016 per un importo superiore a 1,7 milioni di euro. La sua difesa si è basata su una grave crisi finanziaria che lo avrebbe costretto a una scelta difficile: pagare i debiti con l’Erario o pagare gli stipendi ai suoi 300 dipendenti e i fornitori, per garantire la sopravvivenza e la continuità dell’azienda. Secondo l’imprenditore, questa situazione configurava una impossibilità oggettiva ad adempiere, escludendo quindi il dolo, ovvero la volontà cosciente di commettere il reato.

La Decisione della Corte di Cassazione e l’Omesso versamento IVA

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell’imprenditore, confermando la condanna dei giudici di merito. I Supremi Giudici hanno rigettato tutte le argomentazioni difensive, offrendo chiarimenti fondamentali sui limiti della crisi di liquidità come scusante per i reati tributari.

La Corte ha sottolineato che, per escludere la responsabilità penale, l’imputato deve fornire una prova rigorosa e duplice:
1. Che la crisi economica non sia a lui imputabile.
2. Che sia stato assolutamente impossibile reperire le risorse finanziarie per saldare il debito tributario, anche ricorrendo a misure straordinarie o al proprio patrimonio personale.
Nel caso di specie, questa prova è mancata. Anzi, un dato è risultato in netto contrasto con la tesi difensiva: l’aumento del numero di dipendenti da 200 a 300 nel periodo contestato, un chiaro indicatore di crescita aziendale e non di crisi insormontabile.

Le Motivazioni della Sentenza

Il percorso logico seguito dalla Corte per giungere alla sua decisione si articola su tre punti principali.

La Crisi di Liquidità non Esclude Automaticamente il Dolo

La Corte ribadisce che il reato di omesso versamento IVA è punito a titolo di dolo generico. Ciò significa che è sufficiente la coscienza e la volontà di non versare l’imposta dovuta alla scadenza. La scelta di destinare le risorse disponibili al pagamento di stipendi e fornitori, anziché al debito erariale, è vista come una decisione consapevole dell’imprenditore, che di fatto integra l’elemento soggettivo del reato. La crisi può essere un movente, ma non elimina la volontà di omettere il pagamento. Per essere scusabile, l’impossibilità di pagare deve essere assoluta, imprevedibile e non dipendente da scelte gestionali precedenti.

Il Rifiuto dell’Integrazione Probatoria in Appello

La difesa aveva lamentato che la Corte d’Appello non avesse disposto ulteriori accertamenti sulla reale situazione finanziaria della società. La Cassazione ha respinto questa doglianza, ricordando che la rinnovazione dell’istruttoria in appello è un istituto eccezionale. Il giudice può attivarla solo se ritiene, a sua discrezione, di non poter decidere sulla base degli atti esistenti. In questo caso, i giudici di merito avevano già ampiamente analizzato la questione della crisi economica, ritenendo non necessari ulteriori approfondimenti, anche perché la difesa non aveva formulato una specifica richiesta in sede di appello.

L’Insussistenza del “Medesimo Disegno Criminoso”

L’imprenditore aveva chiesto il riconoscimento della continuazione tra questo reato e una precedente condanna per un fatto analogo, risalente a quattro anni prima. Anche su questo punto, la Corte ha dato torto alla difesa. Per applicare l’istituto della continuazione, è necessario provare che tutti i reati siano stati commessi in esecuzione di un unico piano criminoso, ideato in anticipo. Un lasso temporale così ampio (4 anni) e l’assenza di elementi concreti hanno indotto la Corte a ritenere che non si trattasse di un’unica strategia, ma di un modus operandi ripetuto nel tempo, dettato dalle circostanze.

Le Conclusioni

La sentenza n. 5152/2024 della Corte di Cassazione lancia un messaggio chiaro agli imprenditori: la crisi di liquidità non è un passaporto per l’impunità in materia di reati tributari. La legge pone un onere probatorio estremamente gravoso su chi invoca l’impossibilità di adempiere. Non basta affermare di essere in difficoltà; è necessario dimostrare, con prove concrete, che la crisi era inevitabile, non causata da proprie scelte, e che si è fatto tutto il possibile per onorare il debito con lo Stato. La scelta di privilegiare altri creditori rispetto all’Erario, sebbene comprensibile da un punto di vista aziendale, viene interpretata dalla giurisprudenza come una scelta volontaria che configura il reato di omesso versamento IVA.

Una crisi di liquidità aziendale giustifica sempre l’omesso versamento dell’IVA?
No, la crisi di liquidità non giustifica automaticamente il reato. Secondo la Corte, l’imprenditore deve dimostrare rigorosamente due condizioni: che la crisi non sia a lui imputabile e che fosse assolutamente impossibile reperire le somme necessarie, anche ricorrendo al patrimonio personale.

Perché la Corte non ha riconosciuto la continuazione tra questo reato e uno precedente?
La Corte ha ritenuto che non vi fosse prova di un “medesimo disegno criminoso”, ovvero un piano unitario ideato prima di commettere i reati. La distanza di quattro anni tra i due episodi e la mancanza di prove specifiche hanno fatto propendere i giudici per la tesi di un semplice modus operandi ripetuto, piuttosto che di un’unica strategia criminale.

L’imprenditore può scegliere di pagare stipendi e fornitori invece delle tasse per garantire la continuità aziendale?
No, la scelta di pagare dipendenti e fornitori a discapito del debito IVA è considerata una scelta volontaria e consapevole che non esclude la responsabilità penale. Secondo la sentenza, questa scelta dimostra l’esistenza del dolo, ovvero la volontà di non versare l’imposta.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 5152 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 5152 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 27/10/2023

SENTENZA

sul ricorso proposto da COGNOME NOME, nato a Borgorose il DATA_NASCITA, avverso la sentenza del 27-01-2023 della Corte di appello di Milano; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; lette le conclusioni rassegnate dal Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso.

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RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 27 gennaio 2023, la Corte di appello di Milano confermava la decisione del 22 settembre 2021, con la quale il Tribunale di Milano aveva condannato NOME COGNOME alla pena di mesi 8 di reclusione, in quanto ritenuto colpevole del reato di cui all’art. 10 , ter del d. Igs. n. 74 del 2000, a lui contestato perché, quale legale rappresentante della società “RAGIONE_SOCIALE“, avente sede in Milano, non versava, entro il 27 dicembre 2017, termine previsto per il versamento dell’acconto relativo al periodo di imposta successivo, l’imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale riguardante l’anno 2016, per un ammontare pari a euro 1.756.148; fatto commesso in Milano in data 27 dicembre 2017. Veniva parimenti confermata la statuizione con cui era stata disposta la confisca della somma di euro 1.654.432,49, corrispondente al profitto del reato.
Avverso la sentenza della Corte di appello meneghina, COGNOME, tramite il suo difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando tre motivi.

Con il primo, la difesa contesta, sotto il duplice profilo dell’erronea applicazione della legge penale e del vizio di motivazione, la conferma del giudizio di colpevolezza dell’imputato, evidenziando che la sentenza impugnata si è limitata a operare una serie di richiami giurisprudenziali, senza affrontare adeguatamente i temi devoluti nell’atto di appello, concernenti l’interruzione del nesso casuale per la sussistenza della scriminante ex art. 45 cod. pen. e la sussistenza del dolo generico necessario ai fini della configurabilità del reato.
Si osserva in particolare che COGNOME, maresciallo dell’Arma in pensione, privo di un patrimonio personale degno di questo nome, a capo di una società cresciuta lentamente nel tempo grazie al credito bancario, non poteva assumere alcuna iniziativa strategica o finanziaria per sbloccare o reperire altrove risorse interne.

A ciò si aggiunge che la cessazione dell’attività imprenditoriale,impiegante 300 persone,avrebbe costituito per la zona del lodigiano un caso sociale e un costo importante se non impensabile, per cui la condotta che si contesta all’imputato di non aver tenuto non era esigibile, tanto più ove si consideri che la scelta di COGNOME di provvedere al pagamento di dipendenti e fornitori è avvenuta in una prospettiva di continuità aziendale, nella convinzione, poi rivelatasi corretta, che tale opzione avrebbe consentito la prosecuzione dell’attività di impresa, il conseguimento di ricavi, la produzione di utili e, in un futuro imminente, anche l’adempimento dell’obbligazione tributaria in forma concorsuale. Andava quindi escluso il dolo generico richiesto per la sussistenza del reato, rappresentandosi l’imputato, al momento della scadenza del pagamento erariale, una impossibilità contingente, ma una possibilità futura di pagare l’imposta dovuta.
Con il secondo motivo, è stata eccepita l’inosservanza dell’art. 603 /comma 3,cod. proc. pen., per avere la Corte di appello omesso di attivare i suoi poteri di integrazione probatoria, pur a fronte della necessità di accertare circostanze importanti ai fini del decidere, ovvero: da quando tempo durava la crisi aziendale e se vi fosse la concreta possibilità di farvi fronte, quanto fosse l’ammontare delle fatture a enti pubblici o privati dalle quali derivava l’obbligo di versamento dell’iva a prescindere dall’incasso e quali fossero le altre sofferenze; quali scelte programmatiche o difficoltà societarie fossero state esposte nelle relazioni al bilancio con riferimento ai crediti e agli accantonamenti.
Con il terzo motivo, infine, oggetto di doglianza è l’inosservanza dell’art. 81 cod. pen., per avere omesso la Corte di appello di riconoscere la continuazione tra reati, nonostante vi fosse in atti la prova della continuità della violazione della medesima norma per svariati anni da parte dell’imputato, in esecuzione di un medesimo disegno criminoso e per effetto della stessa crisi di liquidità che si trascinava da tempo.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è infondato.

Iniziando dal primo motivo, occorre evidenziare che la conferma del giudizio di colpevolezza dell’imputato non presenta alcun vizio dì legittimità.

Deve premettersi al riguardo che non è contestata la sussistenza del reato dal punto di vista oggettivo, essendo pacifico che la “RAGIONE_SOCIALE“, società di cui il ricorrente era legale rappresentante, non ha versato, entro il 27 dicembre 2017, l’imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale riguardante l’anno 2016, per l’importo di euro 1.756.148.

Il tema controverso riguarda piuttosto l’asserita scusabilità della condotta omissiva che, secondo la prospettazione difensiva, sarebbe dipesa da comprovate e insuperabili circostanze indipendenti dalla volontà dell’imputato.

La questione è stata già adeguatamente affrontata dalla Corte di appello, che, sviluppando ulteriormente le considerazioni già espresse dal Tribunale, si è posta sulla scia della consolidata affermazione di questa Corte (cfr. Sez. 3, n. 23796 del 21/03/2019, Rv. 275967, Sez. 3, n. 20266 dell’08/04/2014, Rv. 259190, e Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, dep. 2015, Rv. 263128), secondo cui l’imputato può invocare l’assoluta impossibilità di adempiere il debito erariale, quale causa di esclusione della responsabilità penale, a condizione che provveda ad assolvere gli oneri di allegazione concernenti sia il profilo della non imputabilità a lu medesimo della crisi economica che ha investito l’azienda, sia l’aspetto della impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità tramite il ricorso a misure idone
da valutarsi in concreto, occorrendo in definitiva la prova che non sia stato altrimenti possibile per il contribuente reperire le risorse necessarie a consentirgli il puntuale adempimento delle obbligazioni tributarie, pur avendo posto in essere tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale, dirette a consentirgli di recuperare, in presenza di una improvvisa crisi di liquidità, quelle somme necessarie ad assolvere il debito erariale, senza esservi riuscito per cause indipendenti dalla sua volontà e a lui non imputabili.
Alla luce di tale premessa, devono escludersi le violazioni di legge e le lacune argomentative dedotte dalla difesa, avendo la Corte di appello rimarcato, da un lato, la mancata prova circa l’epoca di insorgenza della crisi di liquidità e, dall’altro lato, la circostanza, emersa nel corso dell’istruttoria dibattimentale, che a partire dal 2016, periodo di imposta contestato, e fino al 2021, i dipendenti della società sono passati da 200 a 300, mentre nel 2001 erano soltanto 20.

Partendo da questo dato di fatto, la Corte territoriale ha sottolineato (pag. 5 ss. della sentenza impugnata) che, anche dando per scontato che la RAGIONE_SOCIALE si sia trovata in difficoltà a causa del ritardo dei clienti nei pagamenti, de fallimento di alcune ditte creditrici e della mancata concessione dei fidi da parte delle banche, non è stato tuttavia provato che tale difficoltà fosse insormontabile risultando l’aumento dei dipendenti indicativo invece di una crescita economica.

In ogni caso, non è stato dimostrato che l’imputato, una volta manifestatosi il dissesto economico, si sia attivato per porvi rimedio, ad esempio mediante il ricorso a fidi bancari, che non risulta siano stati effettivamente richiesti.

In definitiva, a fronte di un percorso motivazionale privo di incongruenze motivazionali e coerente con gli indirizzi ermeneutici elaborati in questa materia, non vi è spazio per l’accoglimento delle censure difensive, volte sostanzialmente a suggerire una non consentita rilettura degli elementi probatori, dovendosi ritenere invece, adeguatamente argomentate sia la sussistenza del dolo che l’esclusione della forza maggiore rispetto al mancato versamento dell’iva, dipeso evidentemente da una scelta volontaria e consapevole dell’imputato.
Di qui l’infondatezza delle censure in punto di responsabilità.

2. Alla medesima conclusione deve pervenirsi rispetto al secondo motivo. Ed invero la difesa lamenta la mancata attivazione da parte della Corte di appello dei poteri di integrazione probatoria di cui all’art. 603 cod. proc. pen., senza tuttavia considerare, da un lato, che, nell’atto di appello, non fu formulata alcuna sollecitazione istruttoria e, dall’altro lato, che la questione della rilevanza dell crisi economica della società è stata già ampiamente affrontata dai giudici di merito, per cui legittimamente non sono stati ritenuti necessari ulteriori accertamenti sul punto, tanto più che sarebbe stato onere della difesa comprovare l’eventuale inevitabilità della condotta omissiva contestata, a ciò
dovendosi solo aggiungere che, secondo il consolidato principio affermato da questa Corte (cfr. Sez. Un. n. 12602 del 17/12/2015, dep. 2016, Rv. 266820), la rinnovazione dell’istruttoria nel g iudizio di appello, attesa la presunzione di completezza dell’istruttoria espletata in primo g rado, è un istituto di carattere eccezionale, al q uale può farsi ricorso esclusivamente allorché il g iudice riten g a, nella sua discrezionalità, di non poter decidere allo stato de g li atti.

Parimenti infondato è il terzo motivo di ricorso.

Nel ri g ettare la richiesta difensiva volta al riconoscimento della continuazione tra i fatti di causa e q uelli g iudicati dalla sentenza della Corte di appello del 15 dicembre 2020, irrevocabile il 23 g iug no 2021 e confermativa della pronuncia di condanna del Tribunale di Lodi del 13 ma gg io 2020, i g iudici di secondo g rado hanno infatti evidenziato come non potesse ravvisarsi il medesimo dise g no criminoso tra i due reati, posto che, al di là dell’omo g eneità delle violazioni, l’imputato non aveva fornito il benché minimo elemento per sostenere che, al momento della commissione del primo omesso versamento Iva (27 dicembre 2013) avesse ideato, seppure a g randi linee, la commissione del secondo omesso versamento Iva (27 dicembre 2017), risalente appunto a distanza di ben 4 anni, da ciò desumendosi piuttosto che “COGNOME fosse aduso a commettere più delitti in materia di Iva, non tanto in esecuzione del medesimo dise g no criminoso, q uanto piuttosto q uale modus operandi” (pag . 9 della sentenza impu g nata).
Tale valutazione resiste senz’altro alle censure difensive, sia perché non manifestamente illo g ica, sia perché coerente con la condivisa affermazione di q uesta Corte (cfr. Sez. 5, n. 1766 del 06/07/2015, dep. 2016, Rv. 266413), secondo cui, in tema di continuazione, l’esistenza di un medesimo dise g no criminoso va desunta da elementi indizianti q uali l’unitarietà del contesto e della spinta a delin q uere, la brevità del lasso temporale che separa i diversi episodi, l’identica natura dei reati, l’analo g ia del modus operandi, profili q uesti che, anche nel ricorso, oltre che in sede di merito, non sono stati ade g uatamente illustrati.
Alla stre g ua di tali considerazioni, il ricorso proposto nell’interesse di COGNOME deve essere q uindi ri g ettato, con conse g uente onere per il ricorrente, ai sensi dell’art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento.

P.Q.M.

Rig etta il ricorso e condanna il ricorrente al pa g amento delle spese processuali.

Così deciso il 27/10/2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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