Omesso versamento IVA: la crisi di liquidità non basta

La Corte di Cassazione conferma la condanna per omesso versamento IVA a carico dell’amministratrice di una società. La difesa, basata su una crisi di liquidità dovuta al mancato incasso delle fatture dai clienti, è stata respinta. Secondo la Corte, l’obbligo di versare l’IVA sorge con la dichiarazione annuale, indipendentemente dall’effettiva riscossione. La crisi di liquidità può escludere la colpevolezza solo se imprevedibile, inevitabile e non imputabile a scelte gestionali, circostanze non provate nel caso di specie.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 novembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Omesso versamento IVA: Quando la crisi di liquidità non salva dalla condanna

L’omesso versamento IVA rappresenta una delle fattispecie penali tributarie più comuni e insidiose per gli amministratori di società. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale: la crisi di liquidità, se non supportata da prove rigorose di imprevedibilità e inevitabilità, non costituisce una scusante valida. Analizziamo la decisione per comprendere i confini della responsabilità penale dell’amministratore.

I Fatti del Caso

Il caso riguarda l’amministratrice di una società S.r.l., condannata in primo e secondo grado per il reato di cui all’art. 10-ter del D.Lgs. 74/2000, per non aver versato l’IVA dovuta per l’anno d’imposta 2016 e il relativo acconto per l’anno successivo.

La difesa dell’imputata sosteneva che l’inadempimento fosse dovuto a una grave crisi di liquidità. Questa crisi sarebbe stata causata da una serie di fattori, tra cui l’introduzione del meccanismo del reverse charge che aveva aumentato la concorrenza, la necessità di concedere dilazioni di pagamento ai clienti e il fallimento di alcuni di essi. In sostanza, la società non avrebbe materialmente incassato le somme necessarie per far fronte al debito IVA. L’amministratrice, a riprova della buona fede, aveva persino rinunciato ai propri compensi.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, confermando di fatto la condanna. I giudici hanno ritenuto che le argomentazioni della difesa non fossero idonee a scalfire l’impianto logico-giuridico delle sentenze di merito. La decisione si fonda su principi consolidati in materia di reati tributari, offrendo importanti chiarimenti sulla responsabilità penale in caso di difficoltà economiche.

Le motivazioni e l’omesso versamento IVA

Il cuore della sentenza risiede nelle motivazioni con cui la Corte ha smontato la tesi difensiva. L’analisi si è concentrata sia sull’elemento oggettivo che su quello soggettivo del reato.

L’obbligo di versamento prescinde dall’incasso

La Corte ha ribadito un punto cruciale: il reato di omesso versamento IVA si perfeziona con il mancato pagamento dell’imposta risultante dalla dichiarazione annuale entro il termine di legge. L’obbligo di versamento, pertanto, è svincolato dall’effettiva riscossione dei corrispettivi dai clienti. Il mancato incasso delle fatture emesse rientra nell’ordinario rischio d’impresa, che non può essere scaricato sullo Stato. L’imprenditore, nel momento in cui emette una fattura, deve accantonare l’IVA che, per sua natura, è una partita di giro destinata all’Erario.

La Crisi di Liquidità come Causa di Forza Maggiore

La giurisprudenza ammette che una crisi di liquidità possa, in casi eccezionali, escludere la punibilità. Tuttavia, le condizioni sono estremamente rigorose. L’imputato ha l’onere di provare che la crisi era:

1. Imprevedibile: Non derivante da scelte gestionali o da normali fluttuazioni del mercato.
2. Improvvisa e non imputabile: Non causata da una cattiva gestione aziendale.
3. Inevitabile: L’imprenditore deve dimostrare di aver tentato ogni rimedio possibile per reperire le risorse necessarie (ricorso al credito, riduzione dei costi, liquidazione di asset, etc.).

Nel caso specifico, la Corte ha osservato che la concessione di dilazioni di pagamento era una scelta commerciale deliberata e non un evento esterno imprevedibile. Inoltre, la difesa non ha fornito prove concrete e specifiche dell’impossibilità di adempiere, limitandosi ad affermazioni generiche.

L’Elemento Soggettivo: Il Dolo

Per il reato di omesso versamento IVA è sufficiente il dolo generico, ovvero la coscienza e la volontà di non versare l’imposta alla scadenza. La successiva richiesta di rateizzazione del debito, pur essendo un comportamento lodevole, non elimina il dolo esistente al momento della commissione del reato. Tale comportamento, ha precisato la Corte, è stato correttamente valutato dai giudici di merito come circostanza attenuante, che ha portato alla concessione della non menzione della condanna, ma non può cancellare la responsabilità penale.

Le conclusioni

La sentenza in esame è un monito per tutti gli amministratori: la difficoltà a incassare i crediti non è, di per sé, una giustificazione per l’omesso versamento IVA. La responsabilità penale sorge con la consapevolezza di non adempiere all’obbligo tributario alla sua scadenza. Per poter invocare con successo una crisi di liquidità come scusante, è necessario fornire una prova rigorosa e documentata che tale crisi sia stata il risultato di eventi eccezionali, imprevedibili e non riconducibili a proprie scelte gestionali. La gestione prudente dell’impresa impone di considerare l’IVA come un debito verso l’Erario fin dal momento dell’emissione della fattura, accantonando le relative somme indipendentemente dai tempi di incasso.

Non aver incassato le fatture dai clienti giustifica l’omesso versamento dell’IVA?
No. Secondo la Corte di Cassazione, l’obbligo di versare l’IVA sorge con la presentazione della dichiarazione annuale e prescinde dall’effettiva riscossione delle somme dai clienti. Il mancato incasso è considerato un normale rischio d’impresa.

Una crisi di liquidità aziendale può escludere la responsabilità penale per l’omesso versamento dell’IVA?
Sì, ma solo in casi eccezionali e a condizioni molto rigorose. L’imputato deve dimostrare che la crisi di liquidità era dovuta a fattori esterni, non fronteggiabili, imprevedibili e non imputabili a sue scelte gestionali, provando di aver messo in atto tutti i rimedi possibili per adempiere.

Aver richiesto e ottenuto una rateizzazione del debito IVA dopo la scadenza elimina il reato?
No. Il reato si considera commesso nel momento in cui scade il termine per il versamento. La successiva volontà di rateizzare il debito non cancella il dolo e quindi il reato, ma può essere valutata positivamente dal giudice come circostanza attenuante ai fini della determinazione della pena.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 20348 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 20348 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data Udienza: 26/03/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME NOME a FIRENZE il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 09/05/2023 della CORTE APPELLO di FIRENZE

visti gli atti, il provvedimento impugNOME e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME; letta la requisitoria GLYPH del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore NOME COGNOME

che ha concluso chiedendo dichiararsi l’inammissibilità del ricorso

Depositata in Cancelleria

Oggi,

23 MAG. 2024

IL FUNZIONA

NOME;

NOME

RITENUTO IN FATTO

1.NOME COGNOME ricorre per cassazione avverso la sentenza in epigrafe indicata con la Corte di appello di Firenze, in conferma della sentenza emessa dal giudice di primo g punto di responsabilità, ha affermato la penale responsabilità della ricorrente per il all’art. 10 ter Divo 74/2000, per aver, quale rappresentante legale della società RAGIONE_SOCIALE, omesso il versamento dell’iva dovuta in base alla dichiarazione annuale Modello relativa all’anno d’imposta 2016 e l’iva dovuta a titolo di acconto relativo al period successivo, concedendo il beneficio della non menzione della condanna.
Il ricorso è affidato ha due motivi.

2.1. Si premette, in ordine alla ricostruzione dei fatti, che la società RAGIONE_SOCIALE seguito della introduzione del meccanismo del reverse charge, al fine di fronteggiare la concorrenza da parte di società estere, era stata costretta a concedere dilazioni di pag propri clienti. A causa di tali dilazioni di pagamento e mancati incassi nonché del fall alcuni clienti, era derivata una crisi di liquidità non altrimenti fronteggiabile che l’am aveva tentato di circoscrivere rinunciando agli utili e alla propria retribuzione.
Con il primo motivo la ricorrente lamenta il vizio di illogicità della motivazione della impugnata in ordine all’affermazione della sussistenza dell’elemento oggettivo del reat

La Corte territoriale ha dato atto che la società aveva concesso dilazioni di paga propri creditori, e pertanto riconosciuto che la società non aveva incassato le s avrebbe dovuto versare in favore dell’erario; tuttavia contraddittoriamente, la Corte t ha affermato la penale responsabilità affermando che le somme incassate avrebbero do essere accantonate periodicamente ed essere destinate al pagamento delle imposte, rite in sostanza, che le somme siano entrate nel patrimonio societario ma non sian debitamente accantonate. Sicché il giudice di merito ha esperito un itinerario logicocensurabile sotto il profilo della razionalità e sulla base di apprezzamenti di fatto qu termini di contraddittorietà o di manifesta illogicità. Infatti, delle due l’una: o vi è di pagamento ( e quindi non vi è stato alcun incasso) o vi è stato pagamento delle fatt
Inoltre, nell’ulteriore sviluppo del compendio motivazionale, la Corte territo affermato che l’obbligo di pagamento dell’imposta scaturisce dalla sola emissione della e non dal suo pagamento, posto che esso prescinde dalla effettiva riscossione delle somme. Invero, anche il giudice di primo grado aveva fondato il giudizio di responsabil base della mera emissione delle fatture, individuando quindi l’obbligo di corrispondere tale momento, a prescindere dal fatto che la società abbia incassato il relativo impo questo sia stato incassato tardivamente.
Dunque, emerge dalla lettura della sentenza impugnata che la società non ha incass somme relative alle fatture emesse nell’anno di riferimento o che le ha incassate in che non vi è stata alcuna violazione dell’obbligo di accantonamento del denaro introit

società e nella sua disponibilità, così come affermato contraddittoriamente nella sentenza impugnata, nella parte della motivazione affetta da vizio di logicità. Il vizio della mot focalizza quindi in ordine al tipo di inadempimento imputato al debitore, che il giudice grado ha affermato scaturire dalla mera emissione delle fatture, a prescindere dalla ri delle relative somme, mentre la Corte territoriale individua nella violazione dell’ accantonare e corrispondere all’erario quanto incassato.

In ultimo, la ricorrente richiama l’art. 6, comma 1, e l’art. 21, comma 4, d.P.R. che obbliga le società aventi ad oggetto sociale la cessione di beni mobili ad emettere momento della consegna o della spedizione della merce, e non al momento del pagamento corrispettivo.

2.2.Con il secondo motivo di ricorso, la ricorrente si duole in ordine alla affermaz sussistenza del dolo e al suo accertamento. Il giudice territoriale non ha tenuto l’omesso versamento dell’imposta, per primo anno, è solo parziale perché una buona par tributo è stata corrisposta a seguito della rateizzazione dell’obbligazione tributaria, come eme dalla lettura della sentenza di primo grado, né che la ricorrente ha messo in atto ac anche sfavorevoli per il proprio patrimonio rinunciando a ricevere i propri emolumenti per Tali elementi avrebbero dovuto evidenziare la carenza dell’elemento soggettivo del considerando peraltro che la società ha chiesto e ottenuto la rateizzazione di tutte l fiscali e che sta procedendo al pagamento mensile. Al riguardo richiama la giurisprude Consiglio di Stato secondo la quale la rateizzazione di un debito tributario produce innovativo con sostituzione del debito originario con uno nuovo caratterizzato da u specifico di ammortamento.
3.11 Procuratore Generale presso questa Corte, con requisitoria scritta, ha chiesto di l’inammissibilità del ricorso.

4.11 ricorrente ha depositato conclusioni scritte, con cui ha insistito per raccogliment ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTTO

Il primo motivo di ricorso esula dal novero delle censure deducibili in sede di l investendo profili di valutazione della prova e di ricostruzione del fatto riservati all del giudice di merito, le cui determinazioni, al riguardo, sono insindacabili in cass siano sorrette da motivazione congrua, esauriente ed idonea a dar conto dell’ite giuridico seguito dal giudicante e delle ragioni del decisum. In tema di sindacato del vizio di motivazione, infatti, il compito del giudice di legittimità non è quello di sovrapporre valutazione a quella compiuta dai giudici di merito in ordine all’affidabilità delle fo bensì di stabilire se questi ultimi abbiano esamiNOME tutti gli elementi a loro disp
abbiano fornito una corretta interpretazione di essi, dando esaustiva e convincente ris deduzioni delle parti, e se abbiano esattamente applicato le regole della logica nello delle argomentazioni che hanno giustificato la scelta di determinate conclusioni a prefe altre (Sez. U, 13/12/1995, Clarke, Rv. 203428).

1.1. Con riferimento alla questione della affermazione della responsabilità, si prem il reato di cui all’art. 10-ter d.lgs. 10 marzo 2000 n.74 punisce il mancato versamento entro il termine previsto, delle somme dovute sulla base della dichiarazione annua obbligo di corresponsione, secondo l’orientamento giurisprudenziale consolidato, scaturis presentazione della dichiarazione, ed è ordinariamente svincolato dalla effettiva riscossi somme-corrispettivo relative alle prestazioni effettuate (Sez.3, n. 6220 del 23/ Rv. 272069). Ne segue che il mancato incasso per inadempimento contrattuale dei propri c non esclude la sussistenza del reato, atteso che, come detto, l’obbligo del predetto v prescinde dall’effettiva riscossione delle relative somme, essendo il mancato adempimen debitore riconducibile all’ordinario rischio di impresa, evitabile anche con il ricorso all di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi (Sez.3, n. 6506 del 24/09/2019, R Sez.3, n. 27202 del 19/05/2022, Rv. 283347; Sez.3, n. 31352 del 05/05/2021, Rv. 28223
Ne segue che la fattispecie in contestazione è integrata dalla condotta meramente om di mancato versamento dell’imposta dovuta, non rilevando nè il mancato accantonamento de somme incassate, destinate al pagamento di altre spese, né la mancata riscossione delle dovute.

La giurisprudenza ha altresì affermato che nei soli casi di crisi di liquidità e di economica non imputabile al rappresentante legale della società, purché la carenza di l dell’impresa sia riconducibile a fattori esterni non fronteggiabili mediate misure valutarsi in concreto e, nel caso in cui l’omesso versamento dipenda dal mancato incasso d per altrui inadempimento, non siano provati i motivi che hanno determiNOME l’emission fattura antecedentemente alla ricezione del corrispettivo (Sez. 3, n. 23796 del 29/05/2 275967 – 01). In tal caso sussiste un onere di allegazione in ordine alla impossibi contribuente di rintracciare nel patrimonio sociale le risorse necessarie per l’adempimento delle obbligazioni, pur avendo messo in atto tutti i rimedi esperibili ( credito, riduzione dei costi, finanche l’affitto o la liquidazione dell’azienda).
2.1. Nel caso di specie, con riferimento alla doglianza formulata con il primo mo ricorso, si osserva che il giudice a quo ha richiamato quanto affermato dal consulente tecnico della difesa, il quale ha illustrato il meccanismo introdotto dalla legge di stabil denomiNOME reverse charge, e quindi della concessione, da parte della società, di dilazio pagamento nei confronti dei clienti, cui la società RAGIONE_SOCIALE ha fatto ricorso. consulente tecnico ha affermato di non essere a conoscenza nello specifico dell’ammontare dilazioni di pagamento, né di quanto e per quali fatture fossero state concesse, non av avuto accesso alla contabilità societaria ed avendo svolto la consulenza esclusivamen base di quanto a lui riferito dalla medesima COGNOMECOGNOME rappresentante legale dell’ente.
Sulla base di tali risultanze processuali, il giudice territoriale ha ritenuto che acquisita alcuna prova in ordine al mancato pagamento delle fatture emesse dalla socie da rendere impossibile l’obbligo di accantonamento delle somme necessarie per versar all’erario e, correttamente, ha richiamato l’orientamento giurisprudenziale secondo l’obbligo di versamento dell’imposta si radica al momento della emissione della fattura momento del suo pagamento. Pertanto, in assenza di qualunque prova specifica e concre ordine all’altrui inadempimento affermato dalla ricorrente, il giudice di merito ha plau concluso che la società aveva ricevuto i pagamenti oggetto delle fatture che aveva emess le quali si contesta l’omesso versamento dell’iva, non avendo accantoNOME i relativi im
La Corte territoriale ha peraltro escluso che l’essersi avvalsi del meccanismo de reverse charge possa integrare una crisi di liquidità non prevedibile e non imputabile all’a quale ha deliberatamente concesso dilazioni di pagamento proprio allo scopo di trat propri clienti, e ha affermato che comunque le relative somme erano state introitate dal e che la società aveva ricevuto i pagamenti per i quali aveva incassato l’iva non accan

In ultimo, si evidenzia che la ricorrente neppure ha allegato al ricorso docume attestante quanto genericamente affermato in ordine al mancato pagamento del corrispett parte dei clienti a fronte dell’emissione delle fatture, limitandosi ad affermare in ter che il consulente tecnico della difesa ha riferito delle dilazioni di pagamento che la s concesso ai propri clienti. Sicchè la doglianza, sotto questo profilo, pecca di generici priva dell’indicazione specifica degli elementi di fatto che sorreggono il petitum.
Dalle cadenze motivazionali della sentenza d’appello è dunque enucleabile una a analisi della regiudicanda, poiché la Corte territoriale ha preso in esame tutte l difensive ed è pervenuta alle proprie conclusioni attraverso un itinerario logico-g nessun modo censurabile, sotto il profilo della razionalità, e sulla base di apprezzamen non qualificabili in termini di contraddittorietà o di manifesta illogicità e perciò in questa sede. Né la Corte suprema può esprimere alcun giudizio sull’attendibili acquisizioni probatorie, giacchè questa prerogativa è attribuita al giudice di mer conseguenza che le scelte da quest’ultimo compiute, se coerenti, sul piano della razion una esauriente analisi delle risultanze agli atti, si sottraggono al sindacato di legitt 25/11/1995, COGNOME, Rv. 203767).
2.2.Infine, irrilevante è la deduzione difensiva secondo la quale, a norma dell’art. 1, e dell’art. 21, comma 4, d.P.R. 633/1972, le società aventi ad oggetto sociale l di beni mobili può emettere fattura anticipata al momento della consegna o della spe della merce, e non al momento del pagamento del corrispettivo. Il medesimo art. 6, com d.P.R. 633/1972 prevede infatti deroghe alle regole generali stabilendo che, se anter al verificarsi di determinati eventi (nella specie, consegna o spedizione in caso di beni indipendentemente da essi, venga emessa la fattura o pagato in tutto o in parte il cor l’operazione sì considera effettuata limitatamente all’importo fatturato o pagato, all fattura o alla data del pagamento.
Inoltre, nel caso di mancato pagamento del corrispettivo, la società ben può fare i alle procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi.

Anche la seconda doglianza è manifestamente infondata. Con riguardo al pro soggettivo, la Corte territoriale ha richiamato il principio secondo cui la difficoltà ec scarsità di liquidità che affligge l’impresa non è idonea di per sé ad escludere il do carente, nel caso di specie, qualunque prova concreta in ordine alla natura improvvisa, ed inaspettata degli eventi che determinarono la crisi di liquidità, ed affermando la s quantomeno sotto il profilo dell’accettazione del rischio, della volontà di non adempier tributario alla scadenza del termine.
Né è possibile ritenere che i pagamenti rateali, successivi al perfezionamento del omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto di cui all’art. 10-ter d.lgs. 10 ma n. 74, possano essere presi in considerazione dal giudice ai fini dell’affermaz responsabilità, sia pure sotto il profilo della carenza dell’elemento soggettivo del che, trattandosi di reato istantaneo, il dolo deve sussistere nel momento in cui scad il termine previsto dalla legge per il versamento dell’acconto relativo al periodo di imposta succe rilevando, sotto il profilo soggettivo, la susseguente volontà di rateizzare il debito
Al riguardo, si osserva peraltro che la suddetta circostanza è stata adegua considerata dai giudici di merito. La Corte territoriale ha preso atto dell’accordo in sede tributaria e dell’impegno assunto dalla rappresentante legale della società di ra del pagamento del debito, riconoscendo, oltre alle circostanze attenuanti generiche e al della sospensione condizionale della pena già concessi dal primo giudice, il beneficio menzione della condanna e riducendo l’importo delle somme confiscate nella misura del d ancora effettivamente pendente.
Il ricorso va dunque dichiarato inammissibile, con conseguente condanna del rico al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila, determinata secondo in favore della Cassa delle ammende.

PQM

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese proc e della somma di euro tremila in favore della Cassa delle ammende.

Così deciso il 26 marzo 2024

Il Consigliere estensore

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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