Omessa dichiarazione Iva: il dolo specifico va provato

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza di condanna per omessa dichiarazione Iva, sottolineando che il dolo specifico di evasione non può essere presunto. La corte d’appello aveva errato nel non motivare adeguatamente sull’assenza dell’elemento soggettivo, ignorando gli indizi forniti dall’imputato (come la presentazione delle comunicazioni dati Iva) che potevano escludere la volontà di evadere le imposte.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 novembre 2025 in Diritto Penale, Diritto Tributario, Giurisprudenza Penale

Omessa dichiarazione Iva: non basta dimenticare, serve il dolo specifico

L’omessa dichiarazione Iva è uno dei reati tributari più comuni, ma la sua configurazione richiede un’attenta valutazione dell’elemento psicologico. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (Sent. n. 6820/2024) ha ribadito un principio fondamentale: per una condanna non è sufficiente la semplice omissione, ma è necessario che l’accusa provi il ‘dolo specifico di evasione’, ovvero la volontà cosciente e preordinata di sottrarsi al pagamento delle imposte. Analizziamo insieme questo importante caso.

I Fatti del Caso

L’amministratore di una società a responsabilità limitata (S.r.l.) veniva condannato sia in primo grado che in appello per il reato di omessa dichiarazione Iva per tre annualità consecutive (2013, 2014 e 2015). La difesa dell’imputato, tuttavia, ha sempre sostenuto l’assenza dell’elemento soggettivo del reato.

In sede di appello, l’imputato aveva evidenziato come l’omissione fosse frutto di una non corretta comunicazione con lo studio commercialista incaricato e non di una volontà di evadere. A riprova di ciò, aveva sottolineato di aver comunque depositato le comunicazioni annuali dei dati Iva, documenti che di fatto permettevano al fisco di ricostruire l’imposta dovuta. Nonostante questo specifico motivo di appello, la Corte territoriale confermava la condanna. L’imputato ha quindi proposto ricorso per Cassazione, lamentando proprio la mancata e illogica risposta della Corte d’appello su questo punto cruciale.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso, annullando la sentenza di condanna e rinviando il caso a una diversa sezione della Corte d’Appello per un nuovo giudizio. Il motivo centrale della decisione risiede nella totale assenza di motivazione da parte dei giudici di secondo grado riguardo alla sussistenza del dolo specifico.

Le Motivazioni: l’importanza del dolo specifico nella omessa dichiarazione Iva

La Corte di Cassazione ha evidenziato come la motivazione della sentenza d’appello fosse non solo assente, ma anche manifestamente illogica. In primo luogo, i giudici di merito avevano erroneamente fatto riferimento alla gestione di una ‘ditta individuale’, un’entità giuridica diversa dalla S.r.l. amministrata dall’imputato, dimostrando una superficiale analisi del caso.

Ma il vizio più grave è stato l’aver completamente ignorato l’argomento difensivo principale. La presentazione delle comunicazioni annuali dei dati Iva, sebbene non sostituisca la dichiarazione, è un elemento fattuale che un giudice deve considerare per valutare se l’imputato avesse o meno l’intenzione di nascondersi al fisco. La Corte d’appello, invece, si era limitata ad affermare che ‘la dedotta estraneità dell’imputato nella gestione’ fosse meramente assertiva, un’argomentazione non pertinente rispetto al punto sollevato.

La Cassazione ha colto l’occasione per ribadire un principio consolidato: affidare la gestione contabile a un commercialista non è di per sé una scusante che esonera da responsabilità. Tuttavia, la prova del dolo specifico di evasione non può derivare né dalla semplice violazione dell’obbligo dichiarativo, né da una ‘culpa in vigilando’ (colpa per mancata sorveglianza) sull’operato del professionista. Per una condanna è indispensabile la ‘ricorrenza di elementi fattuali dimostrativi che il soggetto obbligato ha consapevolmente preordinato l’omessa dichiarazione all’evasione dell’imposta’.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche

Questa sentenza rafforza la tutela del contribuente, ponendo un chiaro limite all’automatismo tra omissione e condanna penale. Le conclusioni pratiche sono significative:
1. Onere della Prova: Spetta all’accusa dimostrare, attraverso prove concrete, che l’omissione della dichiarazione non è stata una semplice negligenza o un errore, ma una scelta deliberata finalizzata a non pagare le imposte.
2. Valore degli Indizi Contrari: Elementi come la presentazione di altre comunicazioni fiscali o il comportamento collaborativo del contribuente devono essere attentamente valutati dal giudice, poiché possono essere indicativi dell’assenza del dolo di evasione.
3. Distinzione tra Dolo e Colpa: Il diritto penale tributario punisce la volontà di evadere (dolo), non la semplice negligenza (colpa). Trasformare un’omissione colposa in un reato doloso senza prove adeguate è un errore giuridico che questa sentenza censura con fermezza.

Affidare la contabilità a un commercialista esonera dalla responsabilità per omessa dichiarazione Iva?
No, secondo la giurisprudenza citata, l’affidamento a un professionista dell’incarico di predisporre e presentare la dichiarazione non esonera il soggetto obbligato dalla responsabilità penale, in quanto il dovere dichiarativo è considerato personale e indelegabile.

Per una condanna per omessa dichiarazione Iva è sufficiente non aver presentato la dichiarazione?
No, non è sufficiente. La sentenza chiarisce che la prova del dolo specifico di evasione non deriva dalla semplice violazione dell’obbligo dichiarativo. È necessaria la presenza di elementi fattuali che dimostrino che il soggetto ha consapevolmente preordinato l’omissione al fine specifico di evadere l’imposta.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza in questo caso specifico?
La Corte ha annullato la sentenza perché la Corte d’Appello non ha fornito una motivazione adeguata e logica sul motivo di ricorso relativo all’assenza del dolo. In particolare, ha ignorato gli elementi presentati dalla difesa (come la presentazione delle comunicazioni dati Iva) e ha basato la sua decisione su un presupposto di fatto errato, confondendo una s.r.l. con una ditta individuale.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 6820 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 6820 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 24/10/2023

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME NOME a ROMA il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 22/12/2022 della CORTE APPELLO di L’AQUILA

visti gli atti, il provvedimento impugNOME e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME;

lette le conclusioni del COGNOME Il Proc. Gen. conclude per il rigetto del ricorso

lette le conclusioni del difensore AVV_NOTAIO Il difensore insiste nell’accoglimento del ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con la sentenza del 22 dicembre 2022 la Corte di appello di L’Aquila ha confermato la condanna inflitta dal Tribunale di Avezzano il 15 dicembre di 202 a NOME COGNOME alla pena di un anno, un mese e 15 giorni di reclusio riconosciuta la continuazione e le circostanze attenuanti generiche, per i re art. 5 d.lgs. n. 74 del 2000 per l’omessa presentazione delle dichiarazioni Iv gli anni di imposta 2013, 2014 e 2015.

Il difensore dell’imputato ha proposto ricorso per cassazione avverso ta sentenza deducendo, con l’unico motivo, l’omessa risposta al primo motivo d appello sulla carenza dell’elemento soggettivo del reato.

Dopo aver riportato la motivazione della sentenza del Tribunale di Avezzano sul dolo specifico, si rileva che la Corte territoriale non avrebbe risposto al di appello sull’avvenuto deposito della comunicazione annuale dei dati Iva, c dimostrerebbe l’assenza del dolo specifico.

Il motivo sarebbe rilevante ai fini della decisione perché inciderebbe s prova della volontarietà dell’omessa dichiarazione; la presentazione de comunicazioni annuali confermerebbe quanto dichiarato dall’imputato sin dall’inizio e cioè che l’omissione era il frutto di una non corretta comunicazion lo studio commercialista incaricato della tenuta della contabilità aziendale.

Il difensore ha, poi, depositato una memoria, anche in replica a argomentazioni del Procuratore Generale, con cui ha chiesto raccoglimento del ricorso proposto, mancando la sentenza della motivazione sulla sussistenz dell’elemento soggettivo del reato.

Si rappresenta infine che dopo la presentazione del ricorso, l’imputato, qu legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, aderito alla cd. «rottamazione quater» per il pagamento dell’imposta evasa, come da documentazione allegata, e si è formalmente impegNOME al pagamento del debito tributario omesso per le annualità 2013, 2014 e 2015.

CONSIDERATO IN DIRITTO

È inammissibile la produzione documentale relativa al pagamento del debito tributario effettuata in sede di conclusioni.

Secondo la giurisprudenza (Sez. 2, n. 1417 del 11/10/2012, dep. 2013 Platarnone, Rv. 254302 – 01), nel giudizio di legittimità possono essere prod esclusivamente i documenti che l’interessato non sia stato in grado di esibir precedenti gradi di giudizio, sempre che essi non costituiscano nuova prova e n

comportino un’attività di apprezzamento circa la loro validità formale e la loro efficacia nel contesto delle prove già raccolte e valutate dai giudici di merito.

I documenti prodotti costituiscono prove nuove, potenzialmente incidenti sulla confisca, non valutabili in sede di legittimità.

2. Il ricorso è fondato.

2.1. La sentenza, dopo aver riassunto la decisione di primo grado ed i motivi di appello sull’elemento soggettivo del reato, ha descritto a pag. 4 nel primo capoverso la condotta commessa dall’imputato, per altro, indicando erroneamente che si sarebbe concretizzata nell’errata presentazione delle dichiarazioni dei redditi, per gli anni 2013, 2014 e 2015, mentre la condanna attiene all’omessa presentazione delle dichiarazioni Iva, tanto che nei righi successivi la stessa Corte territoriale fa riferimento all’evasione dell’Iva.
La Corte di appello ha, poi, dato atto, nel secondo capoverso di pag. 4, dell’elemento oggettivo del reato, provato dalle dichiarazioni di un teste in servizio presso la Guardia RAGIONE_SOCIALE; va rilevato che l’elemento oggettivo del reato non è contestato dal ricorrente.

2.2. Rispetto al motivo di appello, specifico, sulla sussistenza del dolo del reato contestato, l’unico passaggio che si rinviene è quello in cui la sentenza afferma che la colpevolezza sussisterebbe in quanto «la dedotta estraneità dell’imputato nella gestione della ditta individuale» sarebbe meramente assertiva e contrastante con il compendio probatorio in atti.

Tale motivazione non è inerente al motivo di appello, in quanto l’imputato è stato condanNOME quale legale rappresentante di una RAGIONE_SOCIALE, e non di una ditta individuale, né ha contestato l’estraneità alla gestione, bensì la presentazione di dichiarazioni Iva che, seppure non incidenti sull’elemento oggettivo, potrebbero in astratto significare l’assenza di una volontà di sottrarsi al pagamento dell’Iva, trattandosi dei documenti poi adoperati per ricostruire l’imposta evasa.

Il motivo di appello concerneva l’assenza di dolo e la sussistenza, al più della colpa, tenuto conto delle condotte antecedenti e dell’omesso controllo dell’attività del commercialista.

2.3. La motivazione è, pertanto, assente rispetto alle questioni dedotte ed è manifestamente illogica perché concerne un fatto, la gestione della ditta individuale, estraneo all’imputazione ed alle ragioni della condanna.

2.4. Si impone l’annullamento della sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di appello di Perugia per un nuovo giudizio.

2.5. Va ricordato che, secondo la giurisprudenza, in tema di reati tributari, l’affidamento ad un professionista dell’incarico di predisporre e presentare la dichiarazione annuale dei redditi non esonera il soggetto obbligato dalla

responsabilità penale per il delitto di omessa dichiarazione (art. 5, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74), in quanto, trattandosi di reato omissivo proprio, la norma tributaria considera come personale ed indelegabile il relativo dovere; tuttavia, la prova del dolo specifico di evasione non deriva dalla semplice violazione dell’obbligo dichiarativo né da una culpa in vigilando sull’operato del professionista che trasformerebbe il rimprovero per l’atteggiamento antidoveroso da doloso in colposo, ma dalla ricorrenza di elementi fattuali dimostrativi che il soggetto obbligato ha consapevolmente preordiNOME l’omessa dichiarazione all’evasione dell’imposta per quantità superiori alla soglia di rilevanza penale (Sez. 3, n. 37856 del 18/06/2015, Porzio, Rv. 265087 – 01).

P.Q.M.

Annulla la sentenza impugnata con rinvio per nuovo giudizio alla Corte di appello di Perugia.

Così deciso il 24/10/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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