Omessa dichiarazione: dolo specifico anche con truffa

La Corte di Cassazione ha confermato la condanna per omessa dichiarazione a carico dell’amministratore di una S.r.l. L’imputato sosteneva che, essendo le fatture finalizzate a una truffa, mancasse il dolo specifico di evasione. La Corte ha rigettato il ricorso, stabilendo che il dolo di truffa può coesistere con quello di evasione fiscale e che l’obbligo dichiarativo sussiste anche per fatture relative a operazioni inesistenti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 dicembre 2025 in Diritto Penale, Diritto Tributario, Giurisprudenza Penale

Omessa Dichiarazione: La Truffa non Esclude il Dolo di Evasione

L’omessa dichiarazione fiscale rappresenta uno dei reati tributari più comuni, ma le sue implicazioni possono diventare complesse quando si intrecciano con altre fattispecie criminose. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 30533 del 2024, offre un chiarimento fondamentale: l’intento di commettere una truffa ai danni di un’altra società non esclude la responsabilità penale per il reato di omessa dichiarazione. Vediamo nel dettaglio i fatti e i principi di diritto affermati dalla Suprema Corte.

I Fatti di Causa

Il caso riguarda l’amministratore di una società di consulenza, condannato in primo e secondo grado per il reato di omessa dichiarazione IVA, previsto dall’art. 5 del D.Lgs. 74/2000. L’accusa si riferiva all’anno d’imposta 2013, per un’imposta evasa superiore alla soglia di punibilità penale.

L’imputato, tramite il suo difensore, ha presentato ricorso in Cassazione basandosi su due argomenti principali: l’indeterminatezza del capo di imputazione e la mancanza dell’elemento soggettivo del reato, ovvero il dolo specifico di evasione.

I Motivi del Ricorso

La difesa ha articolato il ricorso su due pilastri fondamentali per scardinare l’impianto accusatorio.

Nullità del Capo d’Imputazione

Secondo il ricorrente, l’accusa era nulla per indeterminatezza. Si lamentava la mancata specificazione, nel capo di imputazione, delle singole fatture che avrebbero generato il debito IVA non dichiarato. Questa carenza, a detta della difesa, impediva una corretta valutazione del superamento della soglia di punibilità e ledeva il diritto di difesa.

L’Assenza del Dolo Specifico di Evasione

Il punto centrale della difesa verteva sull’elemento soggettivo. L’imputato sosteneva che le fatture in questione erano state emesse non con lo scopo di evadere le imposte, ma come strumento per perpetrare una truffa ai danni di un’altra società. Di conseguenza, l’unica intenzione era quella di conseguire un profitto illecito dalla truffa, e l’omessa dichiarazione sarebbe stata solo una conseguenza amministrativa, priva del dolo specifico di evasione fiscale richiesto dalla norma.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, ritenendolo infondato in ogni sua parte e fornendo importanti chiarimenti su entrambi i punti sollevati dalla difesa.

La Validità del Capo d’Imputazione nell’Omessa Dichiarazione

In primo luogo, la Corte ha ribadito il suo orientamento consolidato: nel reato di omessa dichiarazione, il capo d’imputazione non è indeterminato se indica chiaramente l’anno d’imposta e l’ammontare complessivo dell’imposta evasa. Non è necessaria l’elencazione analitica di ogni singola fattura, poiché questi elementi sono sufficienti a delineare la condotta contestata e a permettere all’imputato di difendersi adeguatamente. Inoltre, i giudici hanno osservato che tutta la documentazione era comunque disponibile nel fascicolo del Pubblico Ministero e quindi accessibile alla difesa.

La Coesistenza tra Dolo di Truffa e Dolo di Evasione

Sul punto più controverso, la Corte ha smontato la tesi difensiva. Ha affermato che il dolo di truffa e il dolo specifico di evasione fiscale possono benissimo coesistere. L’intenzione di ingannare un soggetto per ottenere un profitto illecito non esclude la contemporanea e consapevole volontà di non versare le imposte dovute su quelle stesse operazioni.

La Corte ha inoltre richiamato un principio cruciale della normativa tributaria: l’imposta sul valore aggiunto (IVA) è dovuta anche per le fatture emesse a fronte di operazioni inesistenti. Pertanto, anche se le fatture erano state emesse nell’ambito di una truffa, su di esse gravava l’obbligo del versamento dell’IVA e, di conseguenza, l’obbligo di presentare la relativa dichiarazione. L’ampio superamento della soglia di rilevanza penale e il ruolo di amministratore unico ricoperto dall’imputato sono stati considerati elementi sufficienti a dimostrare la sua piena consapevolezza e volontà di evadere le imposte.

Le Conclusioni

La sentenza in esame rafforza un principio di grande rilevanza pratica: la commissione di un reato (come la truffa) non funge da scudo per la responsabilità derivante da un altro reato (l’omessa dichiarazione). Gli amministratori di società devono essere consapevoli che ogni operazione, anche se illecita sotto altri profili, genera obblighi fiscali che non possono essere ignorati. La volontà di non adempiere a tali obblighi integra il dolo specifico di evasione, indipendentemente da altre finalità criminose perseguite. La decisione conferma che l’ordinamento giuridico considera distintamente i diversi beni giuridici tutelati dalle norme penali, punendo ogni loro violazione.

Per configurare il reato di omessa dichiarazione, l’accusa deve elencare tutte le singole fatture non dichiarate?
No. Secondo la Corte di Cassazione, per la validità del capo di imputazione è sufficiente indicare con chiarezza l’anno d’imposta di riferimento e l’ammontare complessivo dell’imposta che si presume evasa.

Se delle fatture vengono emesse per operazioni inesistenti come parte di una truffa, l’IVA è comunque dovuta?
Sì. La Corte ha ribadito che, secondo la normativa tributaria, l’imposta sul valore aggiunto (IVA) è dovuta anche per le fatture emesse per operazioni inesistenti. Di conseguenza, sorge anche l’obbligo di presentare la relativa dichiarazione fiscale.

L’intenzione di commettere una truffa esclude la responsabilità per il reato di omessa dichiarazione?
No. La Suprema Corte ha stabilito che il dolo di truffa può perfettamente coesistere con il dolo specifico di evasione fiscale. L’intento di ottenere un profitto illecito ai danni di un terzo non elimina la consapevole volontà di non adempiere agli obblighi dichiarativi e di versamento delle imposte.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 30533 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 30533 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: PAZIENZA VITTORIO

Data Udienza: 15/07/2024

SENTENZA

Sul ricorso proposto da: COGNOME NOME, nato ad Asti il DATA_NASCITA avverso la sentenza emessa il 15/09/2023 dalla Corte d’Appello di Torino visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo dichiararsi l’inammissibilità del ricorso; lette le conclusioni del difensore del ricorrente, AVV_NOTAIO NOME, che ha concluso insistendo per l’accoglimento dei motivi di ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 15/09/2023, la Corte d’Appello di Torino ha confermato la sentenza emessa dal Tribunale di Asti, in data 16/09/2021, con la quale COGNOME NOME era stato condannato alla pena di giustizia in relazione al reato di cui all’art. 5 d.lgs. n. 74 del 2000, a lui ascritto – relativamente all’anno di impos 2013 – in qualità legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE

Ricorre per cassazione il COGNOME, a mezzo del proprio difensore, deducendo:

2.1. Violazione di legge con riferimento alla nullità del capo di imputazione per indeterminatezza nella descrizione dei fatti. Si censura la sentenza per non aver considerato, ai fini predetti, la mancata individuazione delle singole fatture cui si riferiva l’addebito di omessa indicazione nella dichiarazione IVA, elemento determinante anche ai fini della valutazione del superamento della soglia di punibilità. Si deduce altresì che la fondatezza dell’eccezione risultava confermata dall’operato del primo giudice che – preso atto della mancata indicazione e produzione delle fatture, aveva elaborato lo “specchietto” di c:ui alla pag. 2 della sentenza di primo grado, sulla scorta di quanto riferito dal teste di accusa dopo aver consultato i documenti in suo possesso. Si insiste sulla nullità del decreto introduttivo, comprovata dal persistente inadempimento del P.M. circa la produzione delle fatture, circostanza che aveva determinai:o una valutazione giudiziale (sul superamento della soglia) basata esclusivamente sulle dichiarazioni del teste.
2.2. Vizio di motivazione con riferimento alla ritenuta sussistenza dell’elemento soggettivo. Si evidenzia che le fatture emesse erano funzionali alla commissione di una truffa in danno della RAGIONE_SOCIALE, par la quale era ancora in corso il procedimento penale; la loro emissione aveva dunque tale finalità, e non quella di evadere le imposte, risultando impropria la sovrapposizione della omessa dichiarazione – di rilievo meramente amministrativo – e la fattispecie penale. Si richiama, sul punto, la giurisprudenza di legittimità dalla quale emergeva l’impossibilità di ricavare il dolo specifico di evasione dalla semplice violazione dell’obbligo dichiarativo.
3 Con requisitoria ritualmente trasmessa, il AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO sollecita una declaratoria di inammissibilità del ricorso, perché in parte generico e comunque manifestamente infondato.

Con motivi aggiunti tempestivamente depositati, la difesa ribadisce e sviluppa le doglianze già articolate, evidenziando la mancanza di qualsiasi verifica dell’elemento soggettivo in relazione al superamento della soglia di punibilità (ci si era invero basati sulle sole dichiarazioni del teste), e l’inadeguatezza della motivazione quanto al dolo specifico, essendovi in atti solo la prova del diverso reato di truffa in danno della RAGIONE_SOCIALE, dovendosi respingere ogni automatismo, che finirebbe per trasformare il reato contestato in una fattispecie incriminatrice colposa.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è nel suo complesso infondato e deve essere perciò rigettato.

Per ciò che riguarda il primo motivo, occorre prendere le mosse dall’insegnamento di questa Suprema Corte secondo cui «in tema di reati tributari, la mancata specificazione nell’imputazione di omessa dichiarazione dei redditi dell’ammontare effettivo del reddito e del volume di affari, sulla cui base calcolare l’importo dovuto a titolo di imposta, non integra un’ipotesi di nullità pe indeterminatezza sempre che sia indicato l’ammontare dell’imposta evasa con riferimento al periodo di imposta cui si riferisce la violazione» (Sez. 3, n. 7121 del 15/01/2009, Shao, Rv. 242675 – 01).
In tale ottica interpretativa, che si condivide e qui si intende ribadire, deve escludersi la fondatezza delle censure volte a sostenere la nullità del decreto di citazione per insufficiente descrizione del fatto.

L’imputazione di omessa dichiarazione formulata nei confronti del COGNOME, nella sua qualità di legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, indica infatti, con assoluta chiarezza, sia l’anno di imposta cui si riferisce l’accusa (2013), sia l’ammontare dell’imposta evasa (Euro 135.322,00). Risultano perciò del tutto irrilevanti, ai fini specifici che qui interessano, le successive vicende dibattimentali si allude alla produzione, da parte del P.M., delle cinque fatture emesse nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, alla base della contestazione, unitamente ad una nota di credito che aveva consentito al primo giudice di ridurre in sentenza l’imposta evasa ad Euro 120.912,00 (cfr. lo “specchietto” elaborato a pag. 2 della sentenza di primo grado).
Al riguardo, la Corte territoriale ha anche condivisibilmente osservato che la documentazione prodotta “era già disponibile nel fascicolo della pubblica accusa accessibile alla parte privata, di talchè neppure in concreto può dirsi violato in alcun modo il diritto di difesa” (cfr. pag. 2 della sentenza impugnata).

Ad analoghe conclusioni di infondatezza deve pervenirsi quanto alle residue censure concernenti l’elemento soggettivo del reato.

Invero, la sintetica motivazione della Corte territoriale, connotata da un improprio richiamo al concetto di dolus in re ipsa (cfr. pag. 3 della sentenza impugnata), deve essere valutata congiuntamente – secondo i consolidati principi in tema di “doppia conforme” – alle più diffuse e pregnanti argomentazioni contenute nella sentenza di primo grado, in cui si è tra l’altro fatto riferimento, d tutto condivisibilmente, all’indirizzo interpretativo di questa Suprema Corte secondo cui «in tema di reati finanziari e tributari, il delitto di omessa dichiarazion a fini I.V.A. è configurabile anche nel caso in cui siano state emesse fatture per operazioni inesistenti, in quanto, secondo la normativa tributaria, l’imposta sul valore aggiunto è dovuta anche per tali fatture, indipendentemente dal loro effettivo incasso, con conseguente obbligo di presentare la relativa dichiarazione» (Sez. 3, n. 32500 del 06/06/2018, Brancaleon, Rv. 273697 – 01. In senso conforme, cfr. da ultimo Sez. 3, n. 10233 del 24/10/2023, dep. 2024, COGNOME).
Il richiamo a tale indirizzo interpretativo, contenuto nella sentenza di primo grado, va correlato alla prospettazione difensiva secondo cui le fatture erano state

in realtà emesse a fronte di operazioni inesistenti, al fine di ottener illegittimamente danaro dalla RAGIONE_SOCIALE (intento perseguito avvalendosi dell’opera di un dipendente infedele della predetta società, ed ottenuto come da denuncia sporta del suo legale rappresentante: cfr. pag. 2 della sentenza di primo grado, pag. 3 segg. dell’odierno ricorso).

Oltre all’irrilevanza della prospettata inesistenza delle prestazioni sottese alle fatture, il Giudice di primo grado ha tra l’altro evidenziato: la posizione amministratore unico della RAGIONE_SOCIALE ricoperta dal COGNOME sin da epoca risalente (circostanza idonea a far ritenere che egli fosse al corrente di tutte le attività societarie e della conseguente necessità di presentare la dichiarazione); la mancata allegazione di qualsiasi elemento di fatto in grado di porre in dubbio la consapevolezza, in capo al COGNOME, degli obblighi a suo carico; la mancata allegazione di documenti idonei a comprovare la regolarizzazione successiva ai sensi dell’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000 (cfr. pag. 4 della sentenza di primo grado).
Tale compendio argomentativo è rimasto privo di adeguata confutazione da parte della difesa ricorrente, che si è limitata a sostenere la configurabilità soltant del dolo di truffa in danno della RAGIONE_SOCIALE. Si tratta peraltro di una prospettazione del tutto apodittica, che si espone al concorde rilievo dei giudici di merito (pag. 3 della sentenza impugnata, pag. 4 della sentenza di primo grado) in ordine alla coesistenza anche del dolo di evasione, correlato all’ampio superamento – attesa l’entità delle somme complessivamente ricavate dalla RAGIONE_SOCIALE, grazie alle fatture – della soglia di rilevanza penale dell’omessa dichiarazione.
Le considerazioni fin qui svolte impongono il rigetto del ricorso, e la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali.

Così deciso il 15 luglio 2024

Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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