Occultamento scritture contabili: quando scatta?

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso di un imprenditore condannato per vari reati tributari, tra cui l’occultamento di scritture contabili. La difesa sosteneva la prescrizione del reato, ma la Corte ha ribadito che l’occultamento è un reato permanente, il cui termine di prescrizione inizia a decorrere solo dal momento dell’accertamento fiscale, non da quando i documenti vengono nascosti. La sentenza ha anche chiarito questioni procedurali sull’inutilizzabilità delle prove e sulla testimonianza dei familiari.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 gennaio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Occultamento Scritture Contabili: la Cassazione Definisce il Momento Consumativo del Reato

Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 41422/2024) offre chiarimenti cruciali sul reato di occultamento scritture contabili, un tema di grande rilevanza nel diritto penale tributario. La pronuncia si sofferma in particolare sulla natura di reato permanente di tale illecito e sulle conseguenze in termini di prescrizione, oltre a toccare importanti aspetti procedurali. La Corte ha stabilito che la condotta illecita perdura fino al momento dell’ispezione fiscale, data dalla quale inizia a decorrere il termine di prescrizione.

I Fatti del Processo

Il caso riguarda un imprenditore, amministratore di fatto di diverse società, condannato in primo e secondo grado per una serie di reati fiscali previsti dal D.Lgs. 74/2000. Le accuse includevano l’omessa dichiarazione, l’emissione di fatture per operazioni inesistenti e, appunto, l’occultamento o la distruzione di documenti contabili. La Corte di Appello di Brescia aveva confermato la condanna, compresa la confisca del profitto del reato per oltre 500.000 euro.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

L’imputato, tramite il suo difensore, ha presentato ricorso in Cassazione basato su quattro motivi principali:

1. Inutilizzabilità delle prove: Si contestava l’utilizzo di testimonianze e di questionari inviati ad altre società, sostenendo che fossero stati raccolti in violazione di norme processuali, come la mancata comunicazione al testimone, coniuge di una co-imputata, della facoltà di astenersi.
2. Travisamento della prova: La difesa lamentava che la condanna fosse basata su mere presunzioni della Guardia di Finanza riguardo l’ammontare dell’imposta evasa, senza una prova concreta e senza scorporare i costi effettivamente sostenuti.
3. Prescrizione del reato: Il motivo centrale riguardava i capi d’imputazione relativi all’occultamento scritture contabili. Si sosteneva che, in un’ottica di favore verso l’imputato (favor rei), il reato dovesse essere considerato come “distruzione” (reato istantaneo) e non “occultamento” (reato permanente), con la conseguenza che per alcuni periodi d’imposta sarebbe già maturata la prescrizione.
4. Mancata concessione delle attenuanti generiche: Si criticava il diniego delle attenuanti, affermando che la Corte di Appello non avesse valutato correttamente il ruolo marginale dell’imputato nella vicenda.

L’analisi della Corte sull’Occultamento Scritture Contabili

Il punto più significativo della sentenza riguarda la qualificazione del reato previsto dall’art. 10 del D.Lgs. 74/2000. La Corte di Cassazione ha rigettato la tesi difensiva sulla prescrizione, ribadendo un principio consolidato in giurisprudenza. La distruzione e l’occultamento sono due condotte diverse con strutture giuridiche differenti:

* Distruzione: È un reato istantaneo. La condotta si esaurisce nel momento in cui i documenti vengono materialmente eliminati. La prescrizione inizia a decorrere da quel preciso istante.
* Occultamento: È un reato permanente. La condotta illecita non si esaurisce in un solo momento, ma perdura nel tempo, poiché l’agente continua a tenere nascosta la documentazione, violando l’obbligo di conservarla e renderla disponibile per i controlli. La consumazione del reato cessa, e la prescrizione inizia a decorrere, solo nel momento in cui gli organi ispettivi richiedono di esaminare i documenti e ne constatano l’indisponibilità.

La Corte ha specificato che, quando l’accusa contesta prioritariamente l’occultamento, spetta all’imputato dimostrare che i documenti non erano semplicemente nascosti, ma erano stati distrutti in una data anteriore a quella dell’accertamento, così da poter beneficiare di un termine di prescrizione più favorevole. In assenza di tale prova, prevale la natura permanente del reato.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte Suprema ha dichiarato il ricorso interamente inammissibile. Per quanto riguarda il primo motivo, ha chiarito che la facoltà di astenersi dal testimoniare per un familiare (art. 199 c.p.p.) è posta a tutela del dichiarante e del suo vincolo familiare, non a tutela dei coimputati. Le altre doglianze sulla inutilizzabilità delle prove sono state respinte perché sollevate per la prima volta in Cassazione, e quindi considerate “nuove” e inammissibili.

Anche il secondo motivo, relativo al calcolo dell’imposta evasa, è stato giudicato inammissibile perché non era stato oggetto dei motivi di appello. Sul terzo motivo, come già analizzato, la Corte ha confermato la natura permanente del reato di occultamento, rendendo infondata l’eccezione di prescrizione. Infine, il quarto motivo sulle attenuanti generiche è stato respinto perché la decisione della Corte di Appello era stata adeguatamente motivata, tenendo conto del precedente penale dell’imputato e della sua condotta processuale. Il riconoscimento delle attenuanti, ha ricordato la Corte, è un giudizio di fatto discrezionale del giudice di merito, non un diritto dell’imputato.

Le Conclusioni

La sentenza conferma un orientamento giurisprudenziale di fondamentale importanza pratica. La distinzione tra distruzione e occultamento scritture contabili non è una mera sottigliezza giuridica, ma ha un impatto diretto sulla decorrenza della prescrizione. Per gli imprenditori e i professionisti, ciò significa che l’obbligo di conservazione dei documenti contabili è un dovere che si protrae nel tempo, e il semplice nascondere la documentazione costituisce un illecito che continua a sussistere fino a quando non viene scoperto dalle autorità. La decisione sottolinea inoltre il rigore procedurale del ricorso in Cassazione, che non può essere utilizzato per introdurre questioni non discusse nei precedenti gradi di giudizio.

Quando inizia a decorrere la prescrizione per il reato di occultamento delle scritture contabili?
L’occultamento delle scritture contabili è un reato permanente. La prescrizione non inizia a decorrere dal momento in cui i documenti vengono nascosti, ma dal momento dell’accertamento fiscale, cioè quando gli organi verificatori ne chiedono l’esibizione e ne constatano l’indisponibilità.

La facoltà di un testimone di astenersi dal deporre contro un familiare protegge anche i coimputati di quest’ultimo?
No. La facoltà di astenersi dal deporre, prevista dall’art. 199 del codice di procedura penale, è una tutela esclusiva per il dichiarante e il suo vincolo familiare. Non comporta la nullità o l’inutilizzabilità delle dichiarazioni rese contro eventuali coimputati del familiare.

È possibile sollevare per la prima volta in Cassazione un’eccezione di inutilizzabilità delle prove?
No. Secondo l’art. 606, comma 3, del codice di procedura penale, il ricorso per cassazione è inammissibile se proposto per violazioni di legge che non sono state dedotte con i motivi di appello. Pertanto, questioni come l’inutilizzabilità di prove devono essere sollevate nei gradi di merito del processo.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 41422 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 41422 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 17/09/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da COGNOME NOME, nato a Leno (BS) il DATA_NASCITA, avverso la sentenza del 31/10/2023 della Corte di appello di Brescia; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; lette le conclusioni rassegnate dal Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’inammissibili

del ricorso.

Corte di Cassazione – copia non ufficiale

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 24 febbraio 2023, il Tribunale di Brescia condannava NOME COGNOME alla pena di anni due e mesi sei di reclusione, in qu ritenuto colpevole dei reati di cui agli artt. 5, 8 e 10 d.lgs. n. 74/2000 as capi 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, applicando le pene accessorie di legge e la confis profitto del reato M da ricercarsi presso le RAGIONE_SOCIALE o presso l’imputat laddove non possibile, la confisca per equivalente di beni nella disponibilità predetti fino alla concorrenza della somma di euro 513.197,15.
Con sentenza del 31 ottobre 2023, la Corte di appello di Brescia confermava la sentenza di primo grado.

Avverso la sentenza della Corte di appello di Brescia, NOME COGNOME tramite il difensore di fiducia, ha proposto ricorso per cassazione, solleva quattro motivi.

2.1 Con il primo motivo, la difesa lamenta violazione dell’art. 606, comma 1, lett. c), cod. proc. pen., essendo la sentenza impugnata fondata su pro inutilizzabili assunte in violazione della norma processuale di cui all’art. 191 proc. pen.

2.1.1 In sintesi, la difesa deduce che al teste NOME COGNOME avrebbe dovuto essere dati gli avvisi di cui all’art. 199 cod. proc. pen., siccome co della originaria coimputata, NOME COGNOME, che era stata condannata da G.U.P. del Tribunale di Brescia in sede di rito abbreviato con sentenza acquisi in questo giudizio dal Giudice di primo grado. Deduce, inoltre, che il predet teste, nel momento in cui aveva riferito che la proposta di fare l’amministrat delegato solo formalmente era stata fatta inizialmente a lui e che egli aveva proposto a tal fine la moglie, accompagnandola e coadiuvandola in tale attivit aveva di fatto ammesso il coinvolgimento nei fatti di reato commessi dall moglie. Si rendeva pertanto necessaria l’interruzione della sua escussione e formalizzazione degli avvisi di rito.
2.1.2 La difesa deduce, inoltre, che i c.d. questionari, inviati alle so destinatarie e, quindi, utilizzatrici di fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE di cui il ricorrente era rappresentante legale, integravano dichiarazioni sintetiche rese, in assenza di avvisi e del difensore, da sog indagabili e che, nella fattispecie, secondo quanto riferito dal teste di p giudiziaria, erano stati effettivamente iscritti nei registri di notizia di r premesso, ne- eccepisce la inutilizzabilità. Inoltre, quanto al capo responsabilità del ricorrente era stata affermata sulla base delle dichiaraz rese dal teste COGNOME NOMENOME il quale ha dichiarato di essersi avvalso d
fattura soggettivamente inesistente, con la conseguenza che, anche in quest caso, si imponeva l’interruzione della sua escussione e la formalizzazione deg avvisi di rito.

2.2 Con il secondo motivo la difesa lamenta violazione dell’art. 606, comma 1, lettere b) ed e), cod. proc. pen., per travisamento della prova e per ome contraddittorietà e manifesta illogicità della motivazione.

In sintesi, la difesa deduce che la dichiarazione di responsabi dell’imputato era fondata su mere deduzioni presuntive, cui non era seguìt alcun ulteriore accertamento, svolte dalla RAGIONE_SOCIALE e trasfuse dal contestazione tributaria nel procedimento penale. Lamenta, in particolare, ch manchi la prova dell’entità dell’imposta evasa, essendosi la RAGIONE_SOCIALE limitata ad effettuare un calcolo induttivo, attraverso la somma algebrica de fatture ritenute false, senza scorporare i costi che, seppure accertati, non entrati a far parte del conteggio effettuato, essendo onere del contribue dimostrarne l’effettività. Ritiene, pertanto, errati gli importi contestati ai 4 della rubrica, non essendosi tenuto conto dei costi oggettivamente sostenut documentati e non contestati.
2.3 Con il terzo motivo la difesa lamenta violazione dell’art. 606, comma 1 lettera b), cod. proc. pen., in quanto le condotte contestate ai capi 3 e 6 dell’imputazione erano già prescritte alla data di pronuncia della sentenza d Corte di appello.

Deduce il ricorrente che ai capi 3 e 6 dell’imputazione è contestata violazione dell’art. 10 d.lgs. n. 74/2000 per aver occultato o distrutto le scr contabili e i documenti di cui è obbligatoria la conservazione. Rispetto alle d dell’accertamento dei fatti indicate in imputazione, vale a dire 11 giugno e settembre 2019 (rectius 2018, date relative al solo capo 3 e non anche al capo 6 per il quale è indicata in imputazione la data di accertamento del 3 dicemb 2019), la difesa sostiene che, in termini di favor rei, al fine di valutare correttamente il momento consumativo del reato, si dovrebbe ipotizzare che tali condotte si riferiscano alla ipotesi di distruzione delle scritture nell’anno fis riferimento di ciascuna, cosicchè, con riferimento agli anni di imposta dal 2013 2016, parte delle condotte dovevano essere dichiarate estinte per sopravvenut prescrizione alla data di pronuncia della sentenza di appello.
2.4 Con il quarto motivo, la difesa lamenta, ai sensi dell’art. 606, lett. e), cod. proc. pen., violazione dell’art. 133 cod. pen., mancanza e manife illogicità della motivazione in ordine alla mancata concessione delle circostan attenuanti generiche.

Il ricorrente deduce che la Corte di appello aveva negato che la condott processuale fosse meritevole di valorizzazione ai sensi degli artt. 133 e 62-bis

cod. pen., per la presenza di un precedente penale, peraltro non specifico e datato, definendo l’esame dell’imputato in termini di “protagonismo recitato”. Sosteneva, per contro, che il ricorrente avrebbe rivestito un ruolo marginale nella vicenda e potrebbe aver agito in concorso con altri soggetti e sotto la loro guida.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il primo motivo di ricorso nella parte in cui lamenta il mancato preventivo avviso al teste NOME COGNOME ai sensi dell’art. 199 cod. proc. pen. è manifestamente infondato.

E’ affermazione costante nella giurisprudenza di legittimità che «La facoltà di astenersi dal deporre, attribuita dall’art. 199 cod. proc. pen. al prossimo congiunto dell’imputato, non riguarda anche i coimputati essendo volta a prevenire situazioni nelle quali l’eventuale falsa testimonianza sarebbe scriminata dall’art. 384 cod. pen.» (Sez. 4, n. 24171 del 16/05/2023, COGNOME; Sez. 1, n. 42337 del 21/03/2019, B., Rv. 277227; Sez. 6, n. 27060 del 27/05/2008, COGNOME, Rv. 240977; Sez. 1, n. 2963 del 07/12/2005, COGNOME, Rv. 233430).
Si osserva, in proposito, nella richiamata pronuncia Sez. 1, n. 42337 del 21/03/2019, che la facoltà riconosciuta dall’art. 199 cod. proc. pen., in AVV_NOTAIO, è codificata a tutela esclusiva del dichiarante e del vincolo di coniugio, del legame familiare o di convivenza e assicura al teste stesso di non trovarsi nella condizione di dover deporre contro il soggetto cui sia legato o con il quale abbia avuto un legame, cosi rischiando di esporsi ad una falsa deposizione (che risulterebbe comunque non punibile ex art. 384 cod. pen.) o a conflitti interiori che traggano scaturigine dall’esistenza di sentimenti e turbamenti di coscienza collegati al ridetto rapporto con l’imputato e sulla cui posizione si è chiamati a deporre.
Non si tratta, dunque, di un istituto posto a tutela e salvaguardia della posizione processuale dell’imputato o di uno sbarramento assoluto alla conoscenza processuale su fatti afferenti alla responsabilità penale di costui, fatti che debbano essere acquisiti attraverso la deposizione del prossimo congiunto o del convivente.

Conclusivamente, pertanto, il mancato avviso potrebbe comportare la nullità delle dichiarazioni con le quali il testimonio ha riferito di condotte illeci realizzate dalla sua congiunta, ma non comportano la nullità delle dichiarazioni rese con riferimento al reato ascritto all’eventuale originario coimputato, nella fattispecie il ricorrente.

2. Le altre doglianze contenute nel primo motivo di ricorso, vale a dire l mancata interruzione delle deposizioni dei testi COGNOME e COGNOME e l’inutilizz dei questionari, sono inammissibili perché nuove.

Dette doglianze di inutilizzabilità, infatti, non possono essere dedotte pe prima volta in cassazione, ostandovi il disposto di cui all’art. 606, comma 3, c proc. pen. secondo cui il ricorso è inammissibile se proposto per violazioni legge non dedotte con i motivi di appello se si richiedono valutazioni di fatto cui è necessario il previo vaglio, in contraddittorio, da parte del giudice di m (Sez. 6, n. 18889 del 28/02/2017, Tomasi, Rv. 269891; Sez. 6, n. 21877 del 24/05/2011, C., Rv. 250263).

3. Il secondo motivo è anch’esso inammissibile perché nuovo.

Non sono, invero, deducibili con il ricorso per cassazione questioni che non abbiano costituito oggetto di motivi di gravame, dovendosi evitare il rischio c in sede di legittimità sia annullato il provvedimento impugnato con riferiment ad un punto della decisione rispetto al quale si configura “a priori” un inevit difetto di motivazione per essere stato intenzionalmente sottratto alla cognizi del giudice di appello (Sez. 2, n. 29707 del 08/03/2017, Galdi, Rv. 270316).

4. Il terzo motivo di ricorso è inammissibile.

E’ insegnamento della giurisprudenza della Corte di legittimità che «La condotta del reato di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000 (già previsto dall comma primo, lett. b) L.. n. 516 del 1982) consiste nella distruzione nell’occultamento delle scritture contabili o dei documenti di cui è obbligatori conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o de volume di affari. A differenza della distruzione che realizza un’ipotesi di r istantaneo, che si consuma al momento della soppressione della documentazione, l’occultamento – che consiste nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori costituisce un reato permanente che si consuma nel momento dell’ispezione, e cioè nel momento in cui gli agenti chiedono di esaminare detta documentazione» (Sez. 3, n. 13716 del 07/03/2006, Cesarini, Rv. 234239).
La diversa struttura del reato ha delle ricadute ai fini della decorrenza relativo termine prescrizionale: in un caso, ove si tratti di reato istantan prescrizione inizia a decorrere dal momento in cui si è conclusa l’attivit distruzione delle scritture; mentre, nel caso di reato permanente, perduran l’obbligo di esibizione finchè dura il controllo da parte degli organi verificato prescrizione inizierà a decorrere solo a partire dalla conclusi

dell’accertamento tributario (Sez. 3, n. 40317 del 23/09/2021, Narcisi, R 282340), momento in cui possono essere considerati esauriti gli effet dell’illecito.

Il ricorrente sostiene che, per il principio del favor rei, si dovrebbe ipotizzare che le condotte contestate si riferiscano alla ipotesi di distruzione delle scr nell’anno fiscale di riferimento di ciascuna, cosicchè, con riferimento agli ann imposta dal 2013 al 2016, parte delle condotte avrebbero dovuto essere dichiarate estinte per sopravvenuta prescrizione alla data di pronuncia della sentenza di appello.

Ritiene il Collegio, conformemente all’indirizzo affermato da Sez. 3, n. 14461 del 25/05/2016, dep. 2017, Quaglia, Rv. 269898, che la formulazione dell’imputazione, nell’indicare prioritariamente la condotta di occultamento d documenti, debba essere interpretata nel senso che la contestazion concernesse in via principale proprio l’attività di occultamento e solo, in subordinata, non essendo stati rinvenuti i documenti in questione, ne avrebb ipotizzato, quasi come prudenziale previsione di chiusura, l’avvenuta distruzione
Sarebbe stato, pertanto, compito del ricorrente, laddove avesse intes giovarsi della contestazione di distruzione documentale, solo subordinatamente ipotizzata dalla pubblica accusa, dimostrare sia la circostanza che documentazione contabile in questione era stata non semplicemente occultata ma, addirittura, distrutta, sia la collocazione temporale di tale distruzione.

Non essendosi in tal senso operato il ricorrente nella fase di merito presente giudizio, la censura deve essere dichiarata inammissibile.

5. Il quarto motivo di ricorso è manifestamente infondato.

La Corte di legittimità è ferma nel ritenere (v. ex multís Sez. 5, n. 43952 del 13/04/2017, COGNOME) che il riconoscimento delle circostanze attenuan generiche non costituisca un diritto dell’imputato, conseguente all’assenza elementi negativi, ma richieda elementi di segno positivo (Sez. 4, n. 32872 d 08/06/2022, COGNOME, Rv. 283489; Sez. 3, n. 24128 del 18/3/2021, COGNOME, Rv. 281590); inoltre, stante la ratio della disposizione di cui all’art. 62-bis cod. pen., al giudice di merito non è richiesto di esprimere un valutazione circa ogni singola deduzione difensiva, essendo sufficient l’indicazione degli elementi di preponderante rilevanza ritenuti ostativi concessione delle attenuanti (Sez. 2, n. 23903 del 15/07/2020, COGNOME, Rv 279549; Sez. 2 n. 3896 del 20/1/2016, Rv. 265826; Sez. 4 n. 23679 del 23/4/2013, Rv. 256201), rientrando la stessa concessione di esse nell’ambito un giudizio di fatto rimesso alla discrezionalità del giudice, il cui esercizio essere motivato nei soli limiti atti a far emergere in misura sufficiente l
valutazione circa l’adeguamento della pena alla gravità effettiva del reato ed alla personalità del reo (Sez. 6 n. 41365 del 28/10/2010, Rv. 248737), non essendo neppure necessario esaminare tutti i parametri di cui all’art. 133 cod. pen., ma sufficiente specificare a quale si sia inteso far riferimento (Sez. 5, n. 43952 del 13/04/2017, COGNOME, Rv. 271269; Sez. 1 n. 33506 del 7/7/2010, Rv. 247959; ancora Sez. 6, n. 42688 del 24/09/2008, COGNOME, Rv 242419, la cui massima è stata così redatta: «la sussistenza di circostanze attenuanti rilevanti ai fini dell’art. 62-bis cod. pen. è oggetto di un giudizio di fatto e può essere esclusa dal giudice con motivazione fondata sulle sole ragioni preponderanti della propria decisione, non sindacabile in sede di legittimità, purché non contraddittoria e congruamente motivata, neppure quando difetti di uno specifico apprezzamento per ciascuno dei pretesi fattori attenuanti indicati nell’interesse dell’imputato»).
Scendendo in concreto, i giudici di seconda cura non hanno ritenuto l’imputato meritevole del riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche, in ragione della presenza di un precedente penale per detenzione illegale di armi e puntualizzando, altresì, che la condotta processuale si era risolta nell’addossare ad altri la responsabilità dell’accaduto, confidando che questi ultimi non l’avrebbero smentito, anche per il decesso del COGNOME.

Tale motivazione, congrua e logica, non è in contrasto con gli insegnamenti di legittimità affermati in proposito, avendo i giudici chiarito quali elementi di segno negativo abbiano valorizzato nella decisione ai fini del diniego, elementi con i quali il ricorrente omette un integrale confronto, obiettando peraltro la controargomentazione, ipotetica e sfornita di alcun riscontro, secondo la quale il ricorrente stesso avrebbe rivestito un ruolo marginale nella vicenda, assecondando l’iniziativa illecita di altri soggetti. Diversamente, è emerso che era stato proprio il ricorrente l’amministratore di fatto delle RAGIONE_SOCIALE, soggetto cui erano da addebitare le condotte costituenti reato in imputazione contestate.
In conclusione, stante la manifesta infondatezza delle doglianze formulate, il ricorso proposto deve essere dichiarato inammissibile, con conseguente onere per il ricorrente, ai sensi dell’art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento.

Tenuto conto, inoltre, della sentenza della Corte costituzionale n. 186 del 13 giugno 2000, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza “versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità”, si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000 in favore della Cassa delle ammende.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento dell spese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa dell ammende.

Così deciso il 17/09/2024

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