Occultamento scritture contabili: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione ha confermato la condanna per il legale rappresentante di un’associazione sportiva per il reato di occultamento di scritture contabili. La sentenza chiarisce che tale reato è di natura permanente e la prescrizione decorre solo dal momento dell’accertamento fiscale. L’intento di evadere le imposte è stato desunto dalla mancata esibizione dei documenti e dalla presentazione di una mera denuncia di smarrimento, a fronte di prove dell’esistenza di una contabilità strutturata. Respinta anche la richiesta di applicazione della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 novembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Occultamento Scritture Contabili: Quando il Reato non si Prescrive

L’occultamento di scritture contabili rappresenta una delle fattispecie più insidiose del diritto penale tributario. Non sempre è facile distinguere tra una semplice negligenza nella conservazione dei documenti e una deliberata strategia finalizzata all’evasione fiscale. Con la sentenza n. 22296 del 2024, la Corte di Cassazione è tornata a fare chiarezza su alcuni aspetti cruciali di questo reato, in particolare sulla sua natura permanente e sulla prova del dolo specifico. La decisione offre spunti fondamentali per amministratori, imprenditori e professionisti.

I Fatti del Caso

Il legale rappresentante di un’associazione sportiva dilettantistica veniva condannato in primo e secondo grado per il reato previsto dall’art. 10 del D.Lgs. 74/2000. L’accusa era quella di aver occultato le scritture contabili e i documenti obbligatori al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto. Durante un controllo incrociato, le autorità fiscali avevano scoperto l’emissione di almeno due fatture da parte dell’associazione, numerate 29 e 32, a fronte delle quali l’imputato non era stato in grado di esibire alcuna contabilità, limitandosi a presentare una denuncia di smarrimento. Secondo i giudici di merito, l’esistenza di fatture con una numerazione progressiva avanzata dimostrava inequivocabilmente la presenza di una contabilità strutturata, dolosamente sottratta all’accertamento.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

L’imputato, tramite il suo difensore, ha presentato ricorso in Cassazione basandosi su quattro motivi principali:
1. Violazione di legge sulla prova del dolo: La difesa sosteneva che l’accusa avesse provato solo l’assenza delle scritture, ma non il loro effettivo occultamento con il fine specifico di evadere le imposte.
2. Prescrizione del reato: Si chiedeva di qualificare la condotta come ‘distruzione’ (reato istantaneo) e non ‘occultamento’ (reato permanente), il che avrebbe comportato la prescrizione del reato.
3. Errata applicazione della recidiva: La difesa contestava l’aumento di pena per la recidiva, ritenendo i precedenti penali di scarsa gravità.
4. Mancato riconoscimento della particolare tenuità del fatto: Si sosteneva che il fatto fosse di lieve entità, dato l’importo limitato delle due sole fatture rinvenute (€ 6.000,00).

L’occultamento delle scritture contabili e la Decisione della Corte

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso manifestamente infondato, rigettando tutte le doglianze della difesa. La sentenza ribadisce e consolida principi giurisprudenziali di fondamentale importanza in materia di reati tributari.

le motivazioni

La Corte ha fondato la sua decisione su argomentazioni precise e consolidate. In primo luogo, ha confermato che l’occultamento di scritture contabili è un reato permanente. La condotta illecita non si esaurisce in un singolo momento, ma perdura finché l’autore mantiene nascosta la documentazione. Di conseguenza, il termine di prescrizione (dies a quo) non inizia a decorrere dal momento in cui i documenti vengono nascosti, ma dal momento dell’accertamento fiscale, ovvero quando la condotta viene scoperta. Nel caso di specie, essendo l’accertamento avvenuto nel marzo 2016, il reato non era affatto prescritto.

Per quanto riguarda il dolo specifico di evasione, i giudici hanno chiarito che esso può essere provato attraverso elementi indiziari. La denuncia di smarrimento, presentata solo a seguito della richiesta di esibizione da parte delle autorità, unita alla scoperta di fatture con numerazione progressiva (n. 29 e 32), è stata considerata una prova logica e sufficiente non solo dell’esistenza della contabilità, ma anche della volontà di sottrarla al controllo per impedire la ricostruzione del reddito e del volume d’affari.

Infine, la Corte ha respinto la richiesta di applicazione della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto (art. 131 bis c.p.). La gravità dell’offesa, hanno spiegato i giudici, non può essere valutata sulla base dei pochi documenti casualmente rinvenuti (le due fatture). Al contrario, deve essere parametrata all’intera contabilità occultata e all’impossibilità, per il Fisco, di quantificare l’effettivo giro d’affari. L’occultamento totale dei documenti obbligatori è una condotta intrinsecamente grave perché mira a paralizzare l’azione accertatrice dello Stato.

le conclusioni

La sentenza n. 22296/2024 della Cassazione invia un messaggio chiaro: la semplice denuncia di smarrimento non è uno scudo sufficiente per eludere le responsabilità penali in caso di mancata esibizione delle scritture contabili. La natura permanente del reato di occultamento estende notevolmente i termini di prescrizione, rendendo difficile sottrarsi alle conseguenze di una condotta illecita. Per gli imprenditori e gli amministratori, questa decisione sottolinea l’imperativo di una corretta e diligente conservazione della documentazione aziendale, in quanto la sua indisponibilità durante un controllo fiscale può facilmente essere interpretata come un atto doloso finalizzato all’evasione.

Quando si consuma il reato di occultamento di scritture contabili?
Secondo la sentenza, l’occultamento di scritture contabili è un reato permanente. La condotta illecita si protrae nel tempo e cessa solo con il momento dell’accertamento fiscale. Pertanto, il termine di prescrizione inizia a decorrere solo da tale accertamento e non dal giorno in cui i documenti sono stati nascosti.

Come si prova l’intenzione di evadere le imposte (dolo specifico) in questo reato?
La prova del dolo specifico di evasione può essere desunta da elementi logici e presuntivi. Nel caso esaminato, l’aver presentato una denuncia di smarrimento solo a seguito della richiesta delle autorità, unita alla prova dell’esistenza di una contabilità strutturata (desunta dalla numerazione progressiva delle fatture trovate), è stato ritenuto sufficiente a dimostrare la volontà di impedire la ricostruzione dei redditi.

È possibile invocare la particolare tenuità del fatto se vengono ritrovate solo poche fatture di importo limitato?
No. La Corte ha stabilito che la gravità dell’offesa non deve essere valutata solo in base ai documenti rinvenuti, ma in relazione all’intera contabilità che è stata occultata. L’occultamento impedisce la ricostruzione del volume d’affari e del reddito complessivo, e questa condotta è considerata di per sé grave, escludendo l’applicazione della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 22296 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 22296 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 14/03/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da COGNOME NOME, nato a Palermo il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 17/04/2023 della Corte d’appello di Palermo visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo l’inammissibilità del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 14 aprile 2023, la Corte d’appello di Palermo ha confermato la sentenza del Tribunale di Palermo, con la quale, COGNOME NOME era stato condannato, alla pena di anni uno e mesi sei di reclusione, in ordine al reato di cui all’art. 10 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74, quale legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto, occultava le scritture contabili e i documenti di cui è obbligatoria la conservazione in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi e del volume degli affari. In Palermo 17/03/2016.
Avverso la sentenza ha presentato ricorso l’imputato, a mezzo del difensore di fiducia, e ne ha chiesto l’annullamento per i seguenti motivi enunciati nei limiti

strettamente necessari per la motivazione, come disposto dall’art. 173, comma 1, disp. att., cod. proc. pen.:

2.1. Violazione di legge ai sensi dell’art. 606, comma 1 lett. e) cod.proc.pen. in relazione agli artt. 42 cod.pen., 125, 546 cod.proc.pen. e art. 10 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. La corte territoriale, a fronte RAGIONE_SOCIALE censure difensive in punto dolo del reato avrebbe reso una motivazione carente essendo emerso dall’istruttoria dibattimentale unicamente l’assenza RAGIONE_SOCIALE scritture contabili. Né vi sarebbe la prova del loro occultamento o della semplice non tenuta.

2.2. Violazione di legge ai sensi dell’art. 606, comma 1 lett. e) cod.proc.pen. in relazione agli artt. 157-161 cod.pen., 125, 546 cod.proc.pen. e art. 10 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. A fronte della contestazione di occultamento/distruzione RAGIONE_SOCIALE scritture contabili, la corte territoriale avrebbe respinto l’eccezione di prescrizion del reato di distruzione RAGIONE_SOCIALE scritture con motivazione illogica. In presenza di alternativa contestazione da parte del Pubblico Ministero, si impone di ritenere, per il principio di favor rei, la mera distruzione con la conseguente maturazione del termine di prescrizione.
2.3. Violazione della legge penale, ai sensi dell’art. 606, comma 1 lett. e) cod.proc.pen., in relazione all’art. 99 cod.pen. e alla motivazione illogica sulla ritenuta sussistenza della recidiva a fronte di precedenti penali di non spiccata gravità e per i quali erano state irrogate sanzioni lievi, e comunque il giudice avrebbe dovuto ritenere le circostanze attenuanti generiche.

2.4. Violazione della legge penale in relazione ai sensi dell’art. 606, comma 1 lett. e) cod.proc.pen., in relazione al diniego di riconoscimento della causa di non punibilità ex art. 131 bis cod.pen. in presenza di omissione di due sole fatture per un importo di C 6.000,00 e in presenza di comportamento non abituale essendo i tre precedenti penali per fatti eterogenei e non specifici.

Il AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO ha chiesto l’inammissibilità del ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è manifestamente infondato.

In relazione al primo profilo di doglianza, ed in particolare in ordine alla sussistenza dell’elemento soggettivo del reato, osserva, la Corte, che può essere esaminato prendendo in considerazione sia la motivazione della sentenza impugnata sia quella della sentenza di primo grado, e ciò in quanto i giudici di merito hanno adottato decisioni e percorsi motivazionali comuni che possono essere valutati congiuntamente ai fini di una efficace ricostruzione della vicenda processuale e di una migliore comprensione RAGIONE_SOCIALE censure del ricorrente. Allorché infatti le sentenze di primo e secondo grado concordino, come in specie, nell’analisi
e nella valutazione degli elementi di prova posti a fondamento RAGIONE_SOCIALE rispettive decisioni, la struttura motivazionale della sentenza di appello si salda con quella precedente per formare un unico complesso corpo argomentativo (ex plurimis, Sez. 1, n. 8868 del 26/06/2000, COGNOME, Rv. 216906; cfr. da ult. Sez. 5, n. 40005 del 07/03/2014, NOME COGNOME, Rv. 260303), cui occorre far riferimento per giudicare della congruità della motivazione, integrando e completando quella adottata dal primo giudice le eventuali carenze di quella d’appello (Sez. 1, n. 1309 del 22/11/1993, Scardaccione, Rv. 197250)”.
Secondo le conformi sentenze di merito, era stato accertato che la RAGIONE_SOCIALE, che non aveva mai depositato il c.d. modello Eas, cioè la comunicazione periodica dei dati rilevanti a fini fiscali, a seguito d controllo incrociato, nell’anno 2010, aveva emesso almeno due fatture attive, la n. 29 e 32, nei confronti del RAGIONE_SOCIALE per sponsorizzazioni dell’importo di C 3.000,00 oltre iva, e, a seguito di richiesta di esibizione RAGIONE_SOCIALE scritture contabi oltre alla documentazione per verificare i requisiti previsti dalla legge n. 289/2002, l’imputato si era limitato ad esibire una denuncia di smarrimento.
La sentenza impugnata ha, così, ritenuto dimostrata l’esistenza della documentazione contabile, tenuto conto che l’imputato ne aveva denunciato lo smarrimento e della circostanza che erano state rinvenute due fatture attive numerate rispettivamente n. 29 e 32, da cui anche la dimostrazione dell’esistenza di altre fatture (quantomeno da 1-28 e 30-31) e dello svolgimento di attività commerciale dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. Correttamente i giudici del merito hanno dedotto la natura commerciale dell’attività di fatto svolta dall’Associazione, stante l’assenza di elementi per ritenere integrati i requisiti di legge per le agevolazioni fiscali per le RAGIONE_SOCIALE sportive dilettantistiche, di cui si dubitava della sussisten dei presupposti per qualificazione, dall’esistenza di almeno 32 fatture attive relative all’anno 2010 non esibite in sede di controllo. L’occultamento era finalizzato a non rendere possibile l’accertamento del reddito e del volume degli affari in virtù della natura anche commerciale dell’RAGIONE_SOCIALE svolta, come risultante dalle due fatture rinvenute, che l’avrebbe esposta agi adempimenti fiscali e al pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte.
6. Il secondo motivo di ricorso è manifestamente infondato perché in contrasto con l’orientamento consolidato della giurisprudenza di legittimità.

Questa Corte ha, in più occasioni, affermato che il delitto di occultamento della documentazione contabile ha natura di reato permanente, in quanto la condotta penalmente rilevante si protrae sino al momento dell’accertamento fiscale, che coincide con il “dies a quo” da cui decorre il termine di prescrizione (Sez. 3, n. 46049 del 28/03/2018, COGNOME, Rv. 274697 – 02; Sez. 3, n. 14461 del 25/05/2016, COGNOME, Rv. 269898 – 01; Sez. 3, n. 38376 del 09/07/2015, Palermo, Rv. 264676 – 01; Sez. 3, n. 5974 del 05/12/2012, P.G. in proc.
COGNOME, Rv. 254425; Sez. 3, n. 3055/08 del 14/11/2007, COGNOME, Rv. 238612), pertanto tenuto conto che l’accertamento si è concluso nel marzo 2016, il reato non è a tutt’oggi prescritto, maturando la prescrizione al 17/03/2026, ai sensi dell’art. 17 comma 1 bis del d.lgs n. 74 del 2000. Quanto, poi, per avvalersi della dedotta maturazione della prescrizione in conseguenza della qualificazione della condotta come distruttiva che realizza un’ipotesi di reato istantaneo, che si consuma con la soppressione della documentazione in luogo dell’occultamento che è reato permanente, l’imputato avrebbe dovuto dimostrare sia la circostanza che la documentazione contabile era stata distrutta, e non semplicemente occultata, sia l’epoca di tale distruzione (Sez. 3, n. 14461 del 25/05/2016, COGNOME, Rv. 269898 – 01), circostanza dedotta in via del tutto generica.
Il terzo e quarto motivo di ricorso con i quali si censura la motivazione della sentenza impugnata in punto sussistenza della recidiva e diniego di riconoscimento della causa di non punibilità ai sensi dell’art. 131 bis cod.pen. sono parimenti manifestamente infondati.

In relazione alla ritenuta sussistenza della recidiva, la corte territoriale ha reso una motivazione adeguata e non manifestamente illogica là dove ha argomentato la maggior pericolosità sociale dell’imputato derivante dai plurimi precedenti penali, ultimo dei quali non lontano nel tempo dalla commissione del reato per cui è processo, da cui la corte territoriale ha ritenuto che il nuovo reato costituisce espressione di una maggiore pericolosità del COGNOME (cfr. pag. 4).

Infine, il diniego di riconoscimento della causa di non punibilità ai sensi dell’art. 131 bis cod.pen. la censura appare, anch’essa, manifestamente infondata. L’assunto difensivo secondo cui il fatto sarebbe connotato da particolare tenuità dell’offesa sul rilievo che le fatture occultate erano di importo limitato a C 6.000,00 non tiene conto che la fattispecie di occultamento della documentazione contabile, che il contribuente deve conservare, è condotta funzionale all’evasione fiscale conseguente proprio all’occultamento dei documenti che vanno a formare il volume degli affari e il reddito su cui calcolare l’ammontare RAGIONE_SOCIALE imposte evase che non può limitarsi alle sole due fatture che certamente sono state occultate, ma che, secondo i giudici del merito, erano parte di un maggior numero di fatture attive anch’esse occultate tenuto conto della numerazione (n. 29 e 32) da cui all’evidenza che la particolare tenuità dell’offesa non può di certo essere limitata alla valutazione RAGIONE_SOCIALE sole due fatture. Sul punto la sentenza impugnata ha escluso la particolare tenuità dell’offesa sul rilievo che la valutazione di questa non può essere parametrata a quanto si è rinvenuto nella contabilità, ma al nulla che è stato dichiarato.
A fronte di una motivazione che, sulla scorta dei parametri di cui all’art. 133 cod.pen., ha escluso la particolare tenuità del fatto con motivazione congrua.

L’incongruo riferimento all’abitualità secondo il dictum RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite Tushaj, secondo cui il comportamento è abituale quando l’autore, anche successivamente al reato per cui si procede, ha commesso almeno due illeciti della stessa indole, oltre quello preso in esame (Sez. U, n. 13681 del 25/02/2016, Tushaj, Rv. 266591 – 01), non ha, tuttavia, l’effetto di sovvertire la decisione di diniego poiché sufficiente ad escludere la causa di non punibilità, la gravità dell’offesa come argomentata dai giudici territoriali. E ciò in quanto il disposto normativo richiede congiuntamente che l’offesa sia di particolare tenuità e che la condotta non sia abituale, sicchè l’esclusione del primo requisito rende irrilevante l’indagine sul secondo.
8. Il ricorso deve essere dichiarato inammissibile e il ricorrente deve essere condannato al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali ai sensi dell’art. 616 cod.proc.pen. Tenuto, poi, conto della sentenza della Corte costituzionale in data 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza “versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità”, si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000,00 in favore della RAGIONE_SOCIALE.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali e della somma di C 3.000,00 in favore della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. Così deciso il 14/03/2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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