Indebita compensazione: la Cassazione sui limiti

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 41230/2024, ha rigettato il ricorso di un imprenditore condannato per il reato di indebita compensazione. La Corte ha stabilito che il reato si applica a qualsiasi tipo di compensazione, inclusa quella ‘orizzontale’ tra crediti e debiti di diversa natura (es. IVA con contributi previdenziali). È stato inoltre chiarito che le nullità procedurali, come la tardiva comunicazione degli atti, devono essere eccepite tempestivamente e deve essere provato un concreto pregiudizio al diritto di difesa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 gennaio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Indebita Compensazione: La Cassazione Chiarisce la Portata del Reato

L’indebita compensazione di crediti fiscali è un tema di cruciale importanza per imprese e professionisti. Con la recente sentenza n. 41230 del 2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su questo reato, fornendo chiarimenti fondamentali sull’ambito di applicazione della norma e su importanti aspetti procedurali. La decisione conferma un orientamento rigoroso, sottolineando come la legge penale tributaria miri a colpire qualsiasi forma di compensazione illecita, senza distinzioni.

I Fatti di Causa

Il caso esaminato dalla Suprema Corte riguarda un imprenditore condannato in primo grado e in appello per il reato previsto dall’art. 10 quater del D.Lgs. 74/2000. L’imputato aveva utilizzato crediti fiscali inesistenti per compensare debiti di varia natura, non versando così le somme dovute all’Erario. La difesa ha proposto ricorso per cassazione, basando le proprie argomentazioni su quattro motivi principali, che spaziavano da vizi procedurali a questioni di interpretazione della norma incriminatrice.

I Motivi del Ricorso

Il ricorrente ha contestato la sentenza d’appello lamentando:
1. Un vizio procedurale: la mancata comunicazione delle conclusioni scritte del Procuratore Generale durante il giudizio d’appello, svoltosi con rito ‘cartolare’ (scritto) a causa della normativa emergenziale.
2. Un’errata interpretazione della norma: secondo la difesa, il reato di indebita compensazione si applicherebbe solo a compensazioni ‘verticali’ (IVA con IVA, ad esempio) e non a quelle ‘orizzontali’ che coinvolgono tributi e contributi di natura diversa.
3. Il mancato riconoscimento delle attenuanti generiche: si contestava la mancata valorizzazione dell’incensuratezza dell’imputato.
4. L’errata determinazione della confisca: la difesa sosteneva che l’importo da confiscare dovesse essere ridotto, sottraendo alcune spese sostenute, come quelle per il carburante.

La Decisione della Corte sull’indebita compensazione

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile, rigettando tutte le doglianze della difesa. Gli Ermellini hanno fornito una motivazione dettagliata per ciascun punto, consolidando principi giuridici di grande rilevanza.

Sulla questione procedurale

La Corte ha ritenuto l’eccezione di nullità infondata e tardiva. In primo luogo, ha osservato che la difesa, pur lamentando la tardiva ricezione degli atti, aveva comunque scelto di depositare le proprie conclusioni, sanando di fatto il vizio e rinunciando ad eccepirlo. Inoltre, una simile nullità, definita ‘a regime intermedio’, deve essere sollevata immediatamente, non per la prima volta in sede di ricorso per cassazione. Infine, non basta lamentare una violazione procedurale, ma è necessario dimostrare un concreto pregiudizio al diritto di difesa, cosa che nel caso di specie non è avvenuta.

Sull’ambito di applicazione del reato

Questo è il cuore della sentenza. La Cassazione ha ribadito con forza che il reato di indebita compensazione (art. 10 quater) si applica a qualsiasi forma di compensazione prevista dall’art. 17 del D.Lgs. 241/1997. Ciò include non solo la compensazione ‘verticale’ (tra debiti e crediti della stessa imposta), ma anche e soprattutto quella ‘orizzontale’, che riguarda debiti e crediti di imposte, contributi previdenziali e altre somme dovute a Stato, Regioni ed enti locali. L’interpretazione restrittiva proposta dalla difesa è stata respinta, in quanto contraria sia alla lettera che alla ratio della norma, volta a tutelare in modo ampio gli interessi finanziari dello Stato.

Le Motivazioni

La motivazione della Corte si fonda su un’interpretazione sistematica e teleologica della normativa penale-tributaria. I giudici hanno chiarito che l’obiettivo del legislatore è sanzionare chiunque alteri il corretto flusso delle entrate pubbliche attraverso l’uso indebito dello strumento della compensazione, indipendentemente dalla specifica natura dei debiti e dei crediti coinvolti. Per quanto riguarda il diniego delle attenuanti generiche, la Corte ha ritenuto la valutazione dei giudici di merito logica e coerente, avendo questi correttamente ponderato la gravità dei fatti e l’entità degli importi sottratti all’erario, elementi considerati prevalenti rispetto alla mera incensuratezza dell’imputato. Infine, la questione sulla confisca è stata giudicata inammissibile perché tendeva a una rivalutazione dei fatti, non consentita nel giudizio di legittimità.

Le Conclusioni

La sentenza n. 41230/2024 rappresenta un’importante conferma della linea dura della giurisprudenza in materia di reati tributari. Le conclusioni che se ne possono trarre sono chiare: il perimetro del reato di indebita compensazione è molto ampio e non ammette interpretazioni elusive. Qualsiasi utilizzo di crediti inesistenti o non spettanti per evitare il pagamento di debiti fiscali, previdenziali o di altra natura pubblica, al di sopra della soglia di punibilità, integra il reato. Inoltre, la pronuncia ribadisce un principio fondamentale di procedura penale: i vizi degli atti devono essere eccepiti con rigore e tempestività, dimostrando un danno effettivo alla difesa, altrimenti si rischia di perdere il diritto a farli valere.

Il reato di indebita compensazione si applica anche se compenso un credito IVA con debiti per contributi INPS?
Sì. La Corte di Cassazione ha confermato che il reato si applica a tutte le compensazioni ‘orizzontali’, ovvero quelle che coinvolgono crediti e debiti di natura diversa, come imposte, contributi previdenziali (INPS), premi assistenziali (INAIL) e altre somme dovute a enti pubblici.

Se non ricevo in tempo le conclusioni del Pubblico Ministero in un processo scritto, la sentenza è automaticamente nulla?
No. Secondo la Corte, la tardiva comunicazione non integra di per sé una nullità. La parte che si ritiene danneggiata deve eccepire il vizio immediatamente e, soprattutto, deve dimostrare quale concreto pregiudizio ha subito il suo diritto di difesa a causa di tale ritardo.

Avere la fedina penale pulita è sufficiente per ottenere le attenuanti generiche in un processo per reati fiscali?
No, non è sufficiente. La Corte ha stabilito che l’incensuratezza è solo uno degli elementi che il giudice deve valutare. Elementi di segno contrario, come la gravità del fatto, l’ingente importo delle somme evase e le modalità dell’azione, possono portare il giudice a negare le attenuanti, ritenendole non meritate.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 41230 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 41230 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 01/10/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da COGNOME NOME nato a Alzano Lombardo il DATA_NASCITA; nel procedimento a carico del medesimo avverso la sentenza della Corte di appello di Bologna del 26/10/2023; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; letta la requisitoria del AVV_NOTAIO che ha chiesto il rigetto del ricorso; lette le conclusioni del difensore dell’imputato AVV_NOTAIO NOME che ha insistito per l’accoglimento del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza di cui in epigrafe, Corte di appello di Bologna riformava parzialmente la sentenza del tribunale di Bologna, con cui COGNOME NOME era stato condannato in ordine ai reati ex artt. 10 quater Dlgs. 74/2000 e 14 comma 7 e 40 Dlgs. 504/1995, assolvendolo dal reato di cui al capo b) ex artt. 14 comma 7 e 40 Dlgs. 504/1995, rideterminando la pena finale e confermando nel resto la sentenza.

Avverso la predetta sentenza COGNOME NOME ha proposto ricorso per cassazione mediante il proprio difensore, deducendo quattro motivi di impugnazione.

Si rappresenta con il primo il vizio di violazione di legge processuale, per mancata trasmissione delle conclusioni del AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO in violazione dell’art. 23 bis comma 2 D.L. 28 ottobre 2020 conv. in L. 18/12/2020 n. 176. n. 137, con conseguente nullità ex art. 178 comma 1 lett. c) cod. proc. pen.

Con il secondo motivo deduce il vizio di violazione di legge in ordine all’art. 10 quater del Dlgs. 74/2000 per divieto di analogia in malann partem e della riserva di legge e di prevedibilità della legge penale nonché il vizio di motivazione. Si contesta l’applicazione dell’art. 10 quater a qualsiasi tipo di compensazione riguardante imposte e quindi a compensazioni anche orizzontali, osservandosi, in sintesi, che in tal senso non deporrebbe la interpretazione sistematica della norma – relativa a tributi – e la sua stessa lettera. Né soccorrerebbero altre disposizioni come l’art. 17 del Dlgs. 241/1997, potendosi al più estendere il campo della norma incriminatrice fino solo a ricomprendere la rilevanza di altri tributi diversi dall imposta sui redditi e dall’IVA solo sotto il profilo attivo, ossia dell’importo dovuto come indicato nel modello F24 , mentre l’importo non dovuto – profilo passivo rimarrebbe circoscritto alle somme dovute all’IVA o alle imposte sui redditi.
Con il terzo motivo rappresenta vizi di violazione di legge in ordine all’art. 62 bis cod. pen. e per la mancata concessione delle relative attenuanti, e vizi di motivazione, circa il relativo diniego. Si contesta la mancata valorizzazione della incensuratezza del ricorrente, da non valutare in maniera parcellizzata, si contesta altresì il giudizio di gravità dei fatti, con incidenza anche in tema di dosimetria della pena

Con il quarto motivo deduce vizi di violazione di legge in ordine alla confisca disposta, da revocarsi, e comunque in ordine alla determinazione del suo importo che avrebbe dovuto essere ridotto in relazione alle riconosciute spese di carburante

CONSIDERATO IN DIIRTTO

Il primo motivo è infondato. Proprio la valorizzazione da parte del ricorrente della propria pec, quale strumento di interlocuzione con il collegio, nel quadro cartolare di riferimento, con la quale rappresentava di non avere ricevuto le conclusioni del procuratore e di scegliere comunque di inviare le proprie conclusioni, integra la sanatoria della dedotta nullità ai sensi dell’art. 183 cod. proc. pen. rinunziando il ricorrente ad eccepire il mancato invio ed avvalendosi

delle facoltà di cui alle esposte conclusioni. Cio’, ovviamente, nel presupposto della mancata comunicazione delle conclusioni del procuratore (che come appresso indicato si configura, in realtà, in termini di tardiva comunicazione) e alla luce dell’indirizzo per cui, nel giudizio cartolare d’appello celebrato nel vigore della disciplina emergenziale pandemica, la mancata comunicazione in via telematica delle conclusioni del pubblico ministero, in violazione dell’art. 23-bis, comma 2, del d.l. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito in legge 18 dicembre 2020 n. 176, anche soltanto ad uno dei difensori del medesimo imputato integra un’ipotesi di nullità generale a regime intermedio ai sensi dell’art. 178, comma 1, lett. c) cod. proc. pen., (Sez. 6 – , Sentenza n. 7069 del 08/02/2022 Ud. (dep. 28/02/2022) Rv. 282905 – 01). Nel caso peculiare in esame, il difensore ha invero mostrato di avere consapevolezza del mancato invio e di scegliere comunque di avvalersi delle proprie facoltà pur connesse, anche, all’atto mancante. Sta di fatto che questo collegio ritiene opportuno anche evidenziare l’indirizzo per il quale nel giudizio cartolare di appello celebrato secondo la disciplina emergenziale per il contenimento della pandemia da Covid-19, la mancata comunicazione, per via telematica, al difensore dell’imputato delle conclusioni del AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO, in violazione dell’art. 23-bis d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, convertito, con modificazioni, dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176, incidendo sull’assistenza dell’imputato, determina una nullità generale a regime intermedio, deducibile dal patrocinatore in sede di formulazione delle proprie conclusioni quale primo atto successivo di partecipazione al procedimento “cartolare”, ai sensi dell’art. 182, comma 2, primo inciso, cod. proc. pen., di talché deve considerarsi tardiva l’eccezione proposta solo con il ricorso per cassazione (Sez. 5 – , Sentenza n. 10864 del 01/02/2024 Ud. (dep. 14/03/2024) Rv. 286087 – O Sez. 2 – , Sentenza n. 27880 del 16/05/2023 Ud. (dep. 27/06/2023 ) Rv. 284898 – 01). Del resto le deduzioni tese a dare dimostrazione dell’intervenuto pregiudizio al diritto di difesa, peraltro per lo più correlate, alla luce degli atti disponibili e che come tali quest Corte può esaminare, emergendo una questione di tipo processuale, non già ad un mancato invio – come sostenuto dalla difesa – bensì ad un invio tardivo (del 19.10.2023), appaiono generiche a fronte della scelta, all’epoca priva di obiezioni, di inviare le proprie conclusioni, e a fronte della mancata illustrazione, altresì, de contenuto delle conclusioni di controparte che, inviate tardivamente, come si assume, seppur in subordine, dallo stesso ricorrente, avrebbe intaccato il più completo (ma non se ne precisa meglio tale effetto) esercizio del diritto di difesa. Né è condivisibile la tesi per cui la mancata disponibilità di 5 giorni per inviare l proprie conclusioni (da parte della difesa) integrerebbe di per sè il pregiudizio lamentato; tanto va evidenziato alla luce della giurisprudenza di legittimità, per cui nel giudizio cartolare d’appello celebrato secondo la disciplina emergenziale pandemica da Covid-19 ai sensi dell’art. 23-bis del decreto-legge 28 ottobre 2020, Corte di Cassazione – copia non ufficiale
137, convertito, con modificazioni, nella legge 18 dicembre 2020, n. 176, deposito tardivo, per via telematica, al difensore dell’imputato, delle conclus scritte del procuratore generale, non integra di per sé una nullità di ordine gen per violazione del diritto di difesa, in quanto, stante il carattere tassati nullità e l’assenza di una sanzione processuale per tale ipotesi, è necess specificare il concreto pregiudizio derivatone alle ragioni della difesa, come titolo esemplificativo – la necessità di approfondimenti per la laboriosità imputazioni o per la complessità delle tesi avversarie. (Sez. 7 – , Ordinanz 32812 del 16/03/2023 Rv. 285331 – 01).
Il secondo motivo è inammissibile, avendo la corte di appello fatto corrett applicazione dei principi che supportano la contestata interpretazione della port dell’art. 10 quater del Dlgs. 74/2000, anche con riguardo ad imposte diverse quelle dei redditi e dell’IVA. Va quindi ribadito che la compensazione di cui al re ex art. 10-quater d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, ricomprende sia quella c verticale, riguardante crediti e debiti per tributi di natura omogenea, sia c.d. orizzontale, concernente crediti e debiti di imposta di natura diversa, non afferenti alle imposte dirette od all’IVA. (In motivazione, la Corte ha preci che l’art.10-quater, d.lgs. n.74 del 2000, richiamando espressamente l’art. d.lgs. 9 luglio 1997, n.241, risulta applicabile anche alle ipotesi di in compensazione tra crediti risultanti da dichiarazioni fiscali ed altre imp contributi previdenziali ed assistenziali, premi RAGIONE_SOCIALE ed altre somme dovute a Stato, alle Regioni, agli enti locali od altri enti). (Sez. 3 – , Sentenza n. 1 03/03/2020 Cc. (dep. 28/04/2020 ) Rv. 279118 – 01) in tal senso anche Sez. 6 – , Sentenza n. 37085 del 28/09/2021 Cc. (dep. 12/10/2021 ) Rv. 281958 – 01).
Il terzo motivo è manifestamente infondato a fronte di una motivazione articolata e coerente, che attinge a ben note regole giuridiche circa la rilevanza, ai fini della valutazione delle attenuanti generiche, della incensura nonché fa riferimento a strumenti logici inattaccabili quanto agli importi sottra alle modalità di azione, con incidenza anche sul dolo del reato. Per cui a front una congrua motivazione le deduzioni difensive, lungi dal proporre vizi logi “manifesti”, rappresentano personali ricostruzioni di merito, inammissibili questa sede.
Con il quarto motivo deduce il vizio di violazione di legge in ordine all’a 12 bis del Dlgs. 74/2000 alla confisca dei beni e alla determinazione del relat importo. Si rappresentano dati, emergenti dalle verifiche effettuate con ricors cd. “spesometro”, in ragione dei quali la corte di appello avrebbe dovuto detra dall’importo ritenuto oggetto di confisca la spesa effettiva di euro 30.000

carburante. Il motivo è inammissibile per quanto sopra rilevato, quanto alla revo della confisca, e alla luce della risposta, in punto di richiesta riduzione di confiscato, congruamente fornita dai giudici e con cui il ricorrente non si confron

Sulla base delle considerazioni che precedono, la Corte ritiene pertanto c il ricorso debba essere rigettato, con conseguente onere per il ricorrente, ai dell’art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali

Così deciso in Roma, il 2 ottobre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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