Indebita compensazione: i motivi non proposti in appello

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso di un amministratore condannato per indebita compensazione di crediti fiscali inesistenti per oltre 1,3 milioni di euro. La decisione si fonda sul principio che i motivi di doglianza, come la natura del credito o la qualifica formale dell’imputato, non possono essere presentati per la prima volta in Cassazione se non sollevati nel giudizio di appello. La Corte ha inoltre confermato la severità della pena e il diniego delle attenuanti generiche, data l’enormità della somma e i precedenti penali dell’imputato.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 dicembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Indebita Compensazione: La Cassazione e i Motivi d’Appello Dimenticati

Il reato di indebita compensazione rappresenta una delle più gravi violazioni della normativa fiscale, punendo chi utilizza crediti inesistenti o non spettanti per evitare il pagamento delle imposte. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 36336/2024, ci offre un’importante lezione non solo sul merito di tale reato, ma anche su un aspetto cruciale della procedura penale: l’impossibilità di presentare motivi di ricorso per la prima volta in sede di legittimità se non sono stati precedentemente sollevati in appello. Analizziamo insieme questo caso emblematico.

I Fatti del Caso

La vicenda riguarda l’amministratore di una società cooperativa, condannato in primo e secondo grado per aver commesso il reato di cui all’art. 10 quater, comma 2, del D.Lgs. 74/2000. L’accusa era quella di aver omesso il versamento di tributi e contributi per gli anni 2016 e 2017, utilizzando in compensazione crediti IRES, IRAP e d’imposta totalmente inesistenti per un importo complessivo superiore a 1,3 milioni di euro. La condanna inflitta era di due anni di reclusione, oltre alle pene accessorie.

I Motivi del Ricorso e la Strategia Difensiva

L’imputato ha presentato ricorso in Cassazione basandosi su due argomentazioni principali.

1. Vizio di motivazione e qualificazione giuridica: La difesa sosteneva che la responsabilità era stata affermata unicamente sulla base della sua qualifica formale di legale rappresentante, senza considerare che la gestione contabile e fiscale era stata affidata a un professionista esterno. Inoltre, si contestava la natura dei crediti, asserendo che fossero ‘non spettanti’ anziché ‘inesistenti’, una distinzione che avrebbe comportato una qualificazione giuridica meno grave del fatto e, di conseguenza, una pena inferiore.

2. Trattamento sanzionatorio eccessivo: Il ricorrente lamentava una pena base eccessiva, ben al di sopra del minimo edittale, e il mancato riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche, ritenendo irrilevante la sua presenza o assenza nel procedimento.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso interamente inammissibile, confermando la condanna. Le motivazioni di questa decisione sono fondamentali per comprendere le dinamiche del processo penale.

L’Inammissibilità dei Motivi Nuovi

Il punto centrale della sentenza risiede nella gestione del primo motivo di ricorso. I giudici hanno rilevato che le censure relative alla qualifica formale, alla natura del credito e alle omesse dichiarazioni fiscali non erano mai state sollevate nei motivi d’appello. La Corte d’Appello si era infatti pronunciata su altre questioni, come il difetto di prova sulla negoziazione dei modelli F24. Poiché l’imputato non ha mai contestato la sintesi dei motivi d’appello fatta dal giudice di secondo grado, la Corte di Cassazione ha applicato il principio sancito dall’art. 606, comma 3, del codice di procedura penale, secondo cui non possono essere dedotte in Cassazione questioni non prospettate nei motivi di appello. Questa regola processuale impedisce di ‘saltare’ un grado di giudizio, garantendo l’ordine e la coerenza del processo.

La Motivazione sulla Pena e sulle Attenuanti

Anche il secondo motivo di ricorso è stato respinto. La Corte ha ritenuto la motivazione della sentenza d’appello pienamente adeguata e priva di vizi logici. La determinazione della pena, fissata a due anni e sei mesi di reclusione come pena base, era stata giustificata dall’enorme ammontare dell’indebita compensazione (oltre 1.3 milioni di euro), un valore di gran lunga superiore alla soglia di punibilità di 50.000 euro.

Per quanto riguarda il diniego delle attenuanti generiche, la Cassazione ha ribadito un orientamento consolidato: la loro concessione non è un diritto automatico derivante dalla semplice assenza di elementi negativi sulla personalità dell’imputato. Al contrario, richiede la presenza di elementi di segno positivo che il giudice possa valorizzare. Nel caso di specie, il giudice di merito aveva correttamente evidenziato non solo l’assenza di tali elementi positivi, ma anche la presenza di un fattore negativo, ovvero i precedenti penali del ricorrente, giustificando così la sua decisione.

Le Motivazioni

La motivazione della Suprema Corte si fonda su due pilastri giuridici solidi. Il primo è il principio devolutivo dell’appello, che limita il giudizio di secondo grado alle sole questioni sollevate con i motivi di impugnazione. Introdurre argomenti nuovi in Cassazione costituirebbe una violazione di tale principio, rendendo il ricorso inammissibile. Il secondo pilastro riguarda la discrezionalità del giudice di merito nella commisurazione della pena e nella concessione delle attenuanti. Tale valutazione è insindacabile in sede di legittimità se, come in questo caso, è supportata da una motivazione logica, coerente e non contraddittoria, basata su elementi concreti come la gravità del danno erariale e la personalità dell’imputato.

Le Conclusioni

Questa sentenza riafferma l’importanza di una strategia difensiva completa e ben articolata fin dai primi gradi di giudizio. Qualsiasi argomento a discolpa, sia esso di natura procedurale o sostanziale, deve essere tempestivamente presentato al giudice competente. Tralasciare una linea difensiva in appello significa, nella maggior parte dei casi, precludersi la possibilità di farla valere davanti alla Corte di Cassazione. Inoltre, la pronuncia conferma che, in casi di indebita compensazione di importi rilevanti, la risposta sanzionatoria tende ad essere severa e che l’ottenimento delle attenuanti generiche richiede la dimostrazione di elementi positivi concreti, non essendo sufficiente l’assenza di fattori negativi, soprattutto in presenza di precedenti penali.

È possibile presentare per la prima volta in Cassazione motivi di ricorso non discussi in Appello?
No, secondo l’art. 606, comma 3, del codice di procedura penale, non possono essere dedotte davanti alla Corte di Cassazione questioni che non sono state prospettate nei motivi di appello, a meno che non si tratti di questioni rilevabili d’ufficio in ogni stato e grado del processo.

Come viene determinata la pena per il reato di indebita compensazione?
La pena viene determinata dal giudice di merito tenendo conto della gravità del fatto. Come evidenziato dalla sentenza, un elemento decisivo è l’ammontare complessivo degli importi indebitamente compensati, specialmente quando questo supera di molto la soglia di punibilità prevista dalla legge.

L’assenza di elementi negativi sulla personalità dell’imputato è sufficiente per ottenere le circostanze attenuanti generiche?
No, la giurisprudenza costante, confermata da questa sentenza, stabilisce che la concessione delle attenuanti generiche non è un diritto conseguente alla mera assenza di elementi negativi. Richiede, al contrario, la presenza di elementi di segno positivo che giustifichino una riduzione della pena. La presenza di precedenti penali, inoltre, può essere un valido motivo per negarle.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 36336 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 36336 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data Udienza: 02/07/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME RENATO nato a OPPIDO MAMERTINA il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 06/07/2023 della CORTE APPELLO di MILANO

visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME; COGNOME

letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore NOME

che ha concluso chiedendo l’inammissibilità

1.NOME COGNOME ricorre per cassazione avverso la sentenza con la quale la Corte di appello di Milano, in conferma della pronuncia emessa dal giudice di primo grado, lo ha condannato due anni di reclusione, oltre pene accessorie, per il reato di cui all’art. 10 quater, c d.lgs. 74/2000, per non aver versato, nella qualità di rappresentante legale della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, le somme dovute per il pagamento di tributi loc erariali, ritenute e contributi INPS per gli anni 2016 e 2017, utilizzando in compensazione cr IRES inesistenti relativi all’anno 2016, crediti IRAP inesistenti relativi all’anno 2017, crediti d’imposta inesistenti, quale sostituto d’imposta, relativi all’anno 2017, per un complessivo di euro 1.332.428,00.
Il ricorso è affidato a due motivi.

2.1.Con il primo motivo, il ricorrente deduce vizio della motivazione e violazione di leg ordine alla affermazione della responsabilità, fondata sulla mera qualifica formale dell’imp quale legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, senza tenere conto che la trasmissione del documentazione contabile e fiscale è avvenuta ad opera di un professionista di cui egli avvalso. Contesta, inoltre, che il credito fiscale, di cui è avvalso in compensazion inesistente, precisando al contrario che trattasi di credito “non spettante”, con la consegu 21x[Ita – E5rZ- 53NM qualificazione giuridica del fatto ai sensi dell’art. 10 quater comm d.lgs. 74/2000.
Evidenzia, a monte, di non aver presentato la dichiarazione dei redditi e la dichiaraz Irap per l’anno 2017, sicché è illogico l’asserto della avvenuta compensazione e quantificazi di crediti inesistenti, di cui non vi è alcuna indicazione in fase dichiarativa, con cons carenza della condotta sotto il profilo oggettivo e sotto il profilo soggettivo.

2.2. Con il secondo motivo di ricorso, il ricorrente deduce violazione di legge e vizio motivazione in ordine al trattamento sanzionatorio, ritenuto eccessivo, nonché in ordine diniego di circostanze attenuanti generiche. Al riguardo, rappresenta che il giudice a quo è partito da una pena base di anni due mesi sei di reclusione assai più elevata del minimo edittale esattamente maggiore di un anno. Il giudice altrettanto incongruamente non ha concesso le circostanze attenuanti generiche, non avendo alcun rilievo la presenza o l’assenza dell’imputa nel procedimento.
3.11 Procuratore generale presso questa Corte, con requisitoria scritta, ha chiesto dichiar l’inammissibilità del ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Secondo quanto si evince dalla sintesi dei motivi d’appello di cui alla sentenza impugnata la prima censura non è stata dedotta in appello, avendo il ricorrente lamentato esclusivamente il difetto di prova della negoziazione dei modelli F TARGA_VEICOLO e la mancata individuazione dell’agen bancaria presso la quale i modelli sarebbero stati negoziati, senza nulla dedurre in ordine a sua qualifica formale, alla natura del credito portato in compensazione, e alle omess dichiarazioni fiscali. GLYPH Né il ricorrente ha contestato la completezza della predetta sintesi deducendo di avere in realtà devoluto alla cognizione del giudice di secondo grado la doglianza in disamina. Quest’ultima è pertanto inammissibile, a norma dell’art. 606 comma, 3 cod. proc. pen.
2. Con riguardo al trattamento sanzionatorio, si osserva che le determinazioni del giudice di merito in ordine al trattamento sanzionatorio sono insindacabili in cassazione ove sia sorrette da motivazione esente da vizi logico-giuridici. Nel caso di specie, la motivazione d sentenza impugnata è senz’altro da ritenersi adeguata, avendo la Corte territoriale fa riferimento, nel determinare la pena base nella misura di anni due e mesi sei di reclusion all’ammontare degli importi non versati portati indebitamente in compensazione, di molto superiore alla soglia di punibilità, pari a euro 50.000,00, trattandosi di un importo comples di euro 1.332.428,00. GLYPH ~-
Con riguardo al diniego delle circostanze attenuanti generiche, la motivazione sentenza impugnata è conforme all’orientamento secondo cui l’applicazione delle circostanze attenuanti generiche non costituisce un diritto conseguente all’assenza di elementi negativi connotanti personalità del soggetto, ma richiede elementi di segno positivo, dalla cui assen legittimamente deriva il diniego di concessione delle stesse (Sez. 3, n. 24128 del 18/03/2 Rv. 281590; conf. Sez. 1, n. 3529 del 1993, Rv. 195339). Né è necessario che il giudice prenda in considerazione tutti gli elementi favorevoli o sfavorevoli dedotti dalle parti o rilevab atti, essendo sufficiente il riferimento a quelli ritenuti decisivi o comunque rilevanti, p valutazione di tale rilevanza tenga conto, a pena di illegittimità della motivazione, delle spec considerazioni mosse sul punto dall’interessato (Sez.3, n. 2233 del 17/06/2021, Rv.. 28269).
Nel caso in disamina, il giudice a quo ha dato atto all’assenza di elementi di segno positivo, ed ha richiamato i precedenti penali di cui è gravato il ricorrente, condividendo co determinazione del primo giudice che ha negato il riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche.

3.11 ricorso, dunque, è inammissibile. All’inammissibilità del ricorso, a norma dell’art. cod. proc. pen., non ravvisandosi assenza di colpa nella determinazione della causa di inammissibilità (Corte Cost. Sent. n. 186 del 13/06/2000), consegue la condanna del ricorrent al pagamento delle spese del procedimento e quella al pagamento della sanzione pecuniaria nella misura, ritenuta equa, di tremila euro in favore della Cassa delle ammende.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali della somma di euro tremila in favore della Cassa delle ammende.

Così deciso in Roma, all’udienza del 02/07/2024

Il Consigliere estensore

GLYPH

Il Presi ente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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