Indebita compensazione: Cassazione su pene accessorie

Un imprenditore, condannato per indebita compensazione di crediti fiscali per oltre un milione di euro, ha presentato ricorso in Cassazione. La Corte Suprema ha confermato la condanna principale, respingendo le eccezioni su competenza territoriale e attenuanti. Tuttavia, ha accolto il motivo relativo alla pena accessoria, annullando l’interdizione dai pubblici uffici perché non prevista dalla legge per il reato di indebita compensazione (art. 10-quater, D.Lgs. 74/2000).

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 dicembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Indebita Compensazione: La Cassazione Annulla la Pena Accessoria

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha affrontato il tema dell’indebita compensazione di crediti fiscali, fornendo un chiarimento cruciale sull’applicazione delle pene accessorie. Il caso riguarda un imprenditore condannato per aver compensato illecitamente crediti per oltre 1,1 milioni di euro. Sebbene la condanna sia stata confermata, la Corte ha annullato la pena accessoria dell’interdizione dai pubblici uffici, stabilendo un importante principio di legalità.

I Fatti del Caso: Una Compensazione Milionaria

La vicenda giudiziaria ha origine dalla condanna, confermata in appello, di un imprenditore per il reato previsto dall’art. 10-quater del D.Lgs. 74/2000. L’accusa era di aver utilizzato crediti d’imposta inesistenti per un importo di 1.170.088,82 euro, con riferimento all’anno d’imposta 2013.

L’imputato ha proposto ricorso per cassazione affidandosi a sette motivi, tra cui:

1. L’incompetenza territoriale del Tribunale di Parma.
2. La mancata prova della sua consapevolezza, attribuendo la responsabilità al commercialista.
3. L’eccessività della pena e il mancato riconoscimento delle attenuanti generiche.
4. Il mancato riconoscimento del vincolo della continuazione con altri reati tributari.
5. L’errata applicazione della pena accessoria dell’interdizione dai pubblici uffici.

L’Analisi della Corte di Cassazione: tra Competenza e Pene Accessorie

La Suprema Corte ha esaminato meticolosamente ogni motivo di ricorso, giungendo a conclusioni diverse per ciascuno di essi.

La Questione della Competenza Territoriale

Il ricorrente sosteneva che la competenza spettasse al Tribunale di Caltanissetta, luogo del primo accertamento del reato. La Corte ha respinto questa tesi, chiarendo che per il reato di indebita compensazione, la competenza si radica nel luogo di consumazione del reato. Poiché i modelli F24 erano stati inoltrati tramite internet banking da Parma, è stata correttamente individuata la competenza del Tribunale di Parma.

Il Diniego della Continuazione e delle Attenuanti

La Corte ha ritenuto inammissibili anche i motivi relativi al trattamento sanzionatorio. La richiesta di applicare il vincolo della continuazione con reati precedenti (commessi tra il 2007 e il 2009) è stata respinta a causa dell’ampio distacco temporale e delle diverse modalità esecutive, elementi che escludono l’esistenza di un unico disegno criminoso. Allo stesso modo, le attenuanti generiche sono state negate in virtù dei precedenti penali specifici dell’imputato, indicativi di una certa pericolosità sociale.

Il Punto Accolto: L’Illegittimità della Pena Accessoria per l’indebita compensazione

Il sesto motivo di ricorso si è rivelato fondato e decisivo. L’imprenditore lamentava l’errata applicazione della pena accessoria dell’interdizione dai pubblici uffici. La Corte di Cassazione ha accolto pienamente questa doglianza. La legge, e in particolare l’art. 12, comma 2, del D.Lgs. 74/2000, prevede tale sanzione solo per specifici delitti tributari, ovvero quelli indicati negli articoli 2, 3 e 8 dello stesso decreto. Il reato di indebita compensazione, disciplinato dall’art. 10-quater, non rientra in questo elenco tassativo. Pertanto, la sua applicazione nel caso di specie era illegittima.

Le Motivazioni della Decisione

La decisione della Corte si fonda sul rigoroso rispetto del principio di legalità in materia penale. Una pena, principale o accessoria che sia, può essere inflitta solo se espressamente prevista dalla legge per quello specifico reato. L’elenco contenuto nell’art. 12 del D.Lgs. 74/2000 è tassativo e non suscettibile di interpretazione analogica. Poiché il legislatore non ha incluso l’art. 10-quater tra le fattispecie che comportano l’interdizione dai pubblici uffici, i giudici di merito non potevano applicare tale sanzione. Per tutti gli altri motivi di ricorso, la Corte ha invece ritenuto che le motivazioni della sentenza d’appello fossero logiche, coerenti e giuridicamente corrette, rendendo il ricorso su tali punti inammissibile.

Conclusioni: L’Impatto della Sentenza

In conclusione, la Corte di Cassazione ha annullato senza rinvio la sentenza impugnata, limitatamente alla statuizione sulla pena accessoria, che è stata eliminata. La condanna per il reato principale e la relativa pena detentiva e pecuniaria restano invece confermate. Questa pronuncia ribadisce un principio fondamentale: nel diritto penale tributario, le sanzioni accessorie non sono automatiche ma devono trovare un fondamento normativo esplicito e specifico. La sentenza offre quindi un’importante garanzia per i contribuenti, assicurando che l’applicazione delle pene rispetti scrupolosamente i confini tracciati dal legislatore.

Dove si considera commesso il reato di indebita compensazione ai fini della competenza territoriale?
Il reato si considera commesso nel luogo in cui viene effettuata l’ultima utilizzazione del credito inesistente, ovvero dove viene presentato il modello F24. Se la presentazione avviene tramite internet banking, la competenza è del giudice del luogo da cui è stato effettuato l’invio telematico.

La pena accessoria dell’interdizione dai pubblici uffici si applica al reato di indebita compensazione?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che questa pena accessoria, secondo l’art. 12 del D.Lgs. 74/2000, è prevista solo per i delitti di cui agli articoli 2, 3 e 8 dello stesso decreto. Il reato di indebita compensazione (art. 10-quater) non rientra in questo elenco, quindi la sanzione non può essere applicata.

Perché è stata respinta la richiesta di riconoscere il ‘vincolo della continuazione’ con reati precedenti?
La richiesta è stata respinta perché i giudici hanno riscontrato un notevole lasso di tempo tra i fatti precedenti (commessi tra il 2007 e il 2009) e quello in esame (2014), oltre a modalità esecutive e luoghi di consumazione differenti. Questi elementi sono stati ritenuti sufficienti per escludere l’esistenza di un medesimo disegno criminoso che è presupposto per l’applicazione della continuazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 38264 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 38264 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data Udienza: 18/09/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da

COGNOME NOME, nato a Gela il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 12/12/2023 della Corte di appello di Bologrla visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;

udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME;

letta la requisitoria redatta ai sensi dell’art. 23 d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, d Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo l’inammissibilità del ricorso;

letta la memoria del difensore, AVV_NOTAIO del foro GLYPHINDIRIZZO> Pal ma, che insiste per l’accoglimento del ricorso.

RITEN UTO I N FATTO

Con l’impugnata sentenza, la Corte di appello di Bologna ha decisione del Tribunale di RAGIONE_SOCIALE, la quale, ritenuta la recidiv reiterata, aveva condannato NOME COGNOME alla pena ritenu confermato la a specifica e ta di giustizia in relazione al delitto di cui all’art. 10-quater d.lgs. n. 74 del 2000 con riferimento all’anno di imposta 2013.

Avverso l’indicata sentenza, NOME COGNOME, per il tramite d difensore di fiducia, ha proposto ricorso per cassazione, affidato sette motivi deducono:

2.1. l’inosservanza ed erronea applicazione della legge penale in relazion rigetto del motivo incentrato sull’incompetenza territoriale del Tribunale di P a favore dell’RAGIONE_SOCIALE, posto che, in assenza di proVa in ordi luogo di trasmissione della dichiarazione, trova applicazione la disp all’art. 18, comma 1, d.lgs. n. 74 del 2000, secondo cui, se la cc territorio non può essere determinata a norma dell’art. 8 cod. competente il giudice del luogo di accertamento del reato, ossia RAGIONE_SOCIALE, posto che la notizia di reato è stata iscritta per la pubblico ministero presso quel Tribunale; osizione di cui mpetenza per proc. pen., è il Tribunale di rima volta dal
2.2. il vizio di motivazione in relazione alla consapevol all’imputato, in ordine alla sussistenza dei crediti non spettanti, e che il commercialista aveva la delega per la presentazione della di quale era stata compilata ed inviata dal commercialista medesimo; zza, in capo sendo emerso hiarazione, la

2.3. il vizio di motivazione in ordine all’eccessività della pena tener conto del buon comportamento dell’imputato, che ha parteci udienze; inflitta senza ato a tutte le

2.4. il vizio di motivazione in ordine al diniego delle circosta generiche, considerando che l’imputato aveva iniziato ad effett stato nella possibilità di farlo, alcuni pagamenti in favore dell’Erari ze attenuanti are, finché è

2.5. il vizio di motivazione quanto al mancato riconoscime della continuazione con le violazioni tributarie definitivamente G.u.p. del Tribunale di Gela con sentenza ex art. 444 cod. proc. p aprile 2015. to del vincolo giudicate dal n. emessa il 1

2.6. la mancanza di motivazione circa l’erronea applicazio accessoria dell’interdizione ai pubblici uffici, posto che la condann per il solo delitto ex art. 10-quater d.lgs. n. 74 del 2000, non c catalogo di cui all’art. 12 del medesimo d.lgs.; e della pena è intervenuta ntemplato nel

2.7. l’omessa motivazione in ordine all’errata indicazione nel capo di imputazione, dell’atto interruttivo, ciò che si riverbera sulla in. icazione del somma da confiscare e sulla prescrizione del reato.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è fondato unicamente in relazione al sesto moti o, essendo gli altri inammissibili o infondati.

2. Il primo motivo è infondato.

2.1. L’art. 18 d.lgs. n. 74 del 2000 prevede regole specifiche per la competenza territoriale dei delitti contemplati nel medesimo d.lgs.

Ai sensi del comma 1, “Salvo quanto previsto dai commi 2 e 3, se la competenza per territorio per i delitti previsti dal presente dectreto non può essere determinata a norma dell’articolo 8 del codice di procedura penale, è competente il giudice del luogo di accertamento del reato”. Il comta 2 stabilisce che “Per i delitti previsti dal capo I del titolo II il reato si considera consuma nel luogo in cui il contribuente ha il domicilio fiscale. Se il dorricilio fisca all’estero è competente il giudice del luogo di accertamento del re to”. Infine, ai sensi del comma 3, “nel caso previsto dal comma 2 dell’articolo 8, se le fatture o gli altri documenti per operazioni inesistenti sono stati emessi o rilasciati i luoghi rientranti in diversi circondari, è competente il giudice di uno di tali luog in cui ha sede l’ufficio del pubblico ministero che ha provveduto per primo a iscrivere la notizia di reato nel registro previsto dall’articolo 335 del codice procedura penale”.
Orbene, come emerge dal chiaro dato letterale, ai fini della eterminazione della competenza territoriale per i delitti previsti dal d.lgs. n. 74 del 200 trovano applicazione, in prima battuta, le regole fissate, rispe tivamente nel comma 2 e nel comma 3 dell’art. 18, quindi i criteri stabiliti dal c mma 1, ossia le regole generali previste dall’art. 8 cod. proc. pen., e, infine, il luogo accertamento del reato.

2.2. Nel caso di specie, diversamente da quanto ritenuto in remessa dalla Corte territoriale (cfr. p. 6 della sentenza impugnata), non può trovare applicazione la regola contemplata dal comma 2 per l’evidente ragione che il delitto in esame (art. 10-quater) non è tra quelli “previsti dal capo I del titolo II”, essendo collocato nel capo II, sicché soccorre l’art. 8 cod. proc. p n., che radica la competenza territoriale in relazione al luogo di consumazione de reato.

A tal proposito, questa Sezione ha costantemente affermato il principio, qui da confermare, secondo cui, ai fini della determinazione della c mpetenza per

territorio per il delitto di indebita compensazione, rileva il I ogo in cu effettuata l’ultima utilizzazione del credito inesistente nell’anno interessato mediante inoltro del modello F24 ovvero, se non è po sibile la sua individuazione, il luogo di accertamento del reato ai sensi dell’art. 18, comma 1, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, essendo tale disposizione prevale te, per la sua natura speciale, rispetto alle regole generali dettate dall’art. 9 c d. proc. pen (Sez. 3, n. 3038 del 14/11/2023, dep. 24/01/2024, NOME Ci Te , Rv. 28574702; Sez. 3, n. 2351 del 18/11/2022, dep. 2023, Almanza, Rv. 284957; Sez. 3, n. 23027 del 23/06/2020, dep. 29/07/2020, COGNOME, Rv. 279755).
2.3. Nella specie, come risulta dalla sentenza impugnata (cfr. p. 6) – ed è il dato ritenuto decisivo dalla Corte di merito – l’inoltro dei modelli di pagamento F24, utilizzati per procedere alle indebite compensazioni di credilk), è avvenuto tramite Internet banking da RAGIONE_SOCIALE, ciò che radica, appunto, la competenza dell’A.G. di RAGIONE_SOCIALE.

Il secondo motivo è inammissibile perché di contenuto valutativo.

Invero, la Corte di merito ha rigettato la prospettazione difensiva, qui nuovamente riproposta, tesa ad accreditare l’esclusiva responsabil tà del reato in capo al commercialista, evidenziando che tale spiegazione alterntiva non trova alcun riscontro nei dati probatori, non sussistendo alcuna onversazione, dichiarazione o documento che attesti la partecipazione del pr fessionista al delitto in esame, tanto più che, come evidenziato dalla Corte d’a pello, l’inoltro dei modelli F24 è avvenuto dalla sede della società.
A fronte di tale motivazione, che certamente non può dirsi anifestamente illogica, il ricorrente insinua una diversa e più favorevole valutazio e delle prove, che esula dai casi tassativamente previsti dall’art 606 cod. proc. p

I motivi afferenti al trattamento sanzionatorio (ossia il terz quinto) sono inammissibili, non ravvisandosi alcun profilo di illog nella motivazione della sentenza impugnata. ,il quarto e il cità manifesta

4.1. La Corte di merito, in primo luogo, ha ribadito la congru giustificando lo scostamento dal minimo edittale sulla base dell’e della somma oggetto di indebita compensazione, pari a 1.170.0 precedenti penali specifici, analiticamente indicati a p. 8 impugnata; si tratta di una valutazione certamente non manifestamente illogica, che supera il vaglio di legittimità. tà della pena, evato importo 8 euro, e dei ella sentenza arbitraria, né

4.2. In secondo luogo, la Corte d’appello ha escluso i presu mitigazione della pena ex art. 62-bis cod. pen. in considerazione d posti per una Ile precedenti condanne per reati in materia tributaria, condanne che, come ev .denziato dalla

Corte di merito, non hanno avuto alcun effetto deterrente, tanti che il nuovo reato è stato ritenuto espressione di un’accresciuta pericolosità s ciale, tale da giustificare la sussistenza della contestata recidiva.

Anche in tal caso, la motivazione non è contraddittoria e · à conto degli elementi, tra quelli indicati nell’art. 133 cod. pen., considerati pr ponderanti a fini del diniego delle circostanze in argomento (ex multis, cfr. Se . 5, n. 43952 del 13/04/2017, COGNOME, Rv. 271269, la quale ha ritenuto su iciente, ai fin dell’esclusione delle attenuanti generiche, il richiamo in sentenz ai numerosi precedenti penali dell’imputato; Sez. 2, n. 3896 del 20/01/2016, COGNOME, Rv. 265826; Sez. 3, n. 28535 del 19/03/2014, NOME, Rv. 259899); essa, pertanto, è insindacabile in sede di legittimità.
4.3. Si osserva, infine, che, come ripetutamente affermato da questa Corte, ai fini dell’unicità del disegno criminoso, è necessario che le sin ole violazioni, concepite almeno nelle loro caratteristiche essenziali, costit iscano parte integrante di un unico programma deliberato per conseguire un d terminato fine (Sez. 5, n. 5599/14 del 03/10/2013, COGNOME, Rv. 258862).

Le Sezioni Unite hanno altresì precisato che il riconoscimento della continuazione “debba necessariamente passare attraverso la rigorosa, approfondita verifica della sussistenza di concreti indicatori – qua i l’omogeneità delle violazioni e del bene protetto, la contiguità spazio-tempor le, le singole causali, le modalità della condotta, la sistematicità e le abitudini p ogrammate di vita – del fatto che, al momento della commissione del primo reat della serie, i successivi fossero stati realmente già programmati almeno n lle loro linee essenziali, non essendo sufficiente, a tal fine, valorizzare la presenza di taluno degli indici di cui sopra se i successivi reati risultino comunque frutto d determinazione estemporanea, di contingenze occasionali, di complicità imprevedibili, ovvero di bisogni e necessità di ordine contingente, o ancora della tendenza a porre in essere reati della stessa specie o indole in virt di una scelta delinquenziale compatibile con plurime deliberazioni” (Sez. U, n. 28659 del 18/5/2017, COGNOME, Rv. 270074).
Si è poi ulteriormente chiarito (Sez. 1, n. 39222 del 26/2/2014, B., Rv. 260896) che la mera inclinazione a reiterare violazioni della stessa specie, anche se dovuta ad una determinata scelta di vita, o ad un programma generico di attività delittuosa da sviluppare nel tempo secondo contingenti opportunità, non integra di per sé l’unitaria e anticipata ideazione di più condo te costituenti illecito penale, già insieme presenti alla mente del reo, che caratt rizza l’istitu della continuazione, il quale postula che l’agente si sia previamente rappresentato e abbia unitariamente deliberato una serie di condo te criminose e non si identifica con il programma di vita delinquenziale del reo che esprime,
invece, l’opzione del reo a favore della commissione di un predeterminato di reati, che, seppure dello stesso tipo, non sono priori nelle loro principali coordinate, rivelando una AVV_NOTAIO pr devianza, che si concretizza, di volta in volta, in relazione alle var opportunità esistenziali (Sez. 1, n. 15955 del 8/1/2016, P.M. in Rv. 266615). Si è aggiunto, inoltre, che l’identità del disegno c essere negata qualora, malgrado la contiguità spazio-tempora funzionale riscontrabile tra le diverse fattispecie incriminatrici, I numero non identificabili a pensione alla e occasioni ed roc. Eloumari, iminoso deve e e il nesso a successione degli episodi sia tale da escludere la preventiva programmazione dei distinti reati, ponendo invece in risalto l’occasionalità di uno dei due (Sez. 6, n. 35805 del 24/05/2007, COGNOME, Rv. 237643 e Sez. 5, n. 1863/99 de 26/11/1998, COGNOME, Rv. 212519). Si rammenta, infine, che l’accertamentc del requisito della unicità del disegno criminoso costituisce una questione di fat o rimessa alla valutazione del giudice di merito, il cui apprezzamento è sindaca ile in sede di legittimità solo ove non sia sorretto da adeguata motivazione ( fr. Sez. 6, n. 49969 del 21/09/2012, COGNOME, Rv. 254006).
Nel caso di specie, la Corte di merito si è attenuta a tali coordinate ermeneutiche, escludendo i presupposti per l’applicazione della isciplina della continuazione con i fatti di infedele dichiarazione, dichiarazione fraudolenta e occultamento di scritture contabili, commessi negli anni 2 07 e 2009, definitivamente giudicati con sentenza del Tribunale di Gela emesa ex art. 444 cod. proc. pen. il 1 aprile 2015, sulla base dell’ampio distacco tem fatti e quelli oggetto del presente procedimento, commessi n rale tra detti I 2014, delle differenti modalità esecutive e del diverso luogo di consumazione dei reati.
Al cospetto di tale valutazione, che è immune da profi i di illogicità manifesta, il motivo si rileva, oltretutto, generico, non indici3ndo puntuali elementi di fatto da cui desumere che, al momento della realizzaz one del primo reato, ossia il 31 dicembre 2007, l’imputato si fosse rappresentat , pur a grandi linee, anche quello realizzato nel 2014.

5. Il sesto motivo è fondato.

Invero, la Corte di merito ha confermato la durata delle One accessorie inflitte, non considerando che, quanto all’interdizione dai pubblici uffici, essa, per espresso dettato normativo ex art. 12, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000, si applica nel caso di condanna “per taluno dei delitti previsti dagli articoli 2, 3 e 8”.

Posto che la condanna è intervenuta per il solo delitto ex d.lgs. n. 74 del 2000, la sentenza impugnata deve perciò essere a rinvio limitatamente alla interdizione dei pubblici uffici per la durat otto mesi, statuizione che si elimina. t. 10-quater null ta senza di un anno e

Il settimo motivo è inammissibile per mancanza di interesse e, comunque, perché manifestamente infondato.

Invero, si osserva che la Corte di merito, in accoglimento del motivo, ha disposto la correzione dell’errore materiale relativo all’importo tella confisca, indicato nel dispositivo della sentenza di primo grado in 1.170 parametrandolo alla somma contestata nel capo di imputazione, a quella oggetto di indebita compensazione, pari ad euro 1.170.08 888,82 euro, orrispondente ,82 euro.

Non è dato dunque comprendere quale sia il concreto interesse del ricorrente a dolersi dell’asserita errata indicazione, nel capo di imputazione, dell’atto interruttivo, anche considerando che la data del commeSo reato viene indicata, con riferimento all’annualità di imposta del 2013 (l’unica intervenuta la condanna), nel 17 marzo 2014, sicché il reato, t dell’aumento per la recidiva, non risulta affatto prescritto. er la quale è nendo conto

P.Q.M.

Annulla senza rinvio la sentenza impugnata limitatamen e alla pena accessoria dell’interdizione dei pubblici uffici, che elimina. Riget : a nel resto il ricorso.

Così deciso il’18/09/2024.

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