Dolo specifico e reati tributari: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione si pronuncia sul caso di un’amministratrice di una cooperativa condannata per dichiarazione fraudolenta. La ricorrente sosteneva la mancanza di dolo specifico, attribuendo ogni responsabilità al consulente contabile. La Corte ha ritenuto inammissibile il ricorso su questo punto, confermando che l’affidamento a terzi non esclude la responsabilità, specie in presenza di indizi concreti di consapevolezza. Ha invece annullato la sentenza per mancata motivazione sulla durata delle pene accessorie e per la sopravvenuta prescrizione di uno dei reati.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 febbraio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Dolo Specifico nei Reati Tributari: La Responsabilità dell’Amministratore

Affidarsi a un consulente esterno per la gestione fiscale esonera l’amministratore di una società da ogni responsabilità penale in caso di reati tributari? La Corte di Cassazione, con la recente sentenza n. 15945/2024, torna su un tema cruciale, chiarendo i confini del dolo specifico nella dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti. L’analisi della Corte offre importanti spunti sulla consapevolezza richiesta per la configurabilità del reato.

Il caso in esame: la cooperativa e le fatture fittizie

La vicenda processuale riguarda la legale rappresentante di una cooperativa, condannata in appello per aver utilizzato fatture relative a operazioni inesistenti nelle dichiarazioni fiscali, commettendo il reato previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000. La Corte di Appello, pur dichiarando prescritti altri due reati, aveva rideterminato la pena per le imputazioni residue.

Contro questa decisione, l’amministratrice ha proposto ricorso in Cassazione, basando la sua difesa principalmente su un punto: la totale assenza dell’elemento soggettivo del reato, ovvero il dolo specifico.

I motivi del ricorso: la contestazione della consapevolezza fraudolenta

La difesa della ricorrente si è incentrata su due argomenti principali:

1. Mancanza di dolo specifico: L’amministratrice sosteneva di essersi affidata integralmente e per circa vent’anni a un consulente esterno per la gestione contabile e fiscale della cooperativa. A suo dire, era completamente all’oscuro dell’utilizzo di fatture fittizie, attribuendo l’intera responsabilità dell’illecito al professionista.
2. Mancata riduzione delle pene accessorie: Nonostante la prescrizione di due dei quattro reati contestati, la Corte d’Appello aveva mantenuto invariata la durata delle pene accessorie, senza fornire alcuna motivazione a sostegno di tale decisione.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha analizzato distintamente i motivi del ricorso, giungendo a conclusioni opposte.

Sul primo punto, relativo al dolo specifico, la Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile. I giudici hanno ritenuto la motivazione della Corte d’Appello pienamente logica e congrua nel dimostrare la piena consapevolezza dell’amministratrice. La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: l’affidamento a un terzo per la gestione contabile non costituisce, di per sé, una scusante. Nel caso specifico, numerosi ‘indici concreti’ provavano la colpevolezza della ricorrente:

* Ruolo attivo: Era lei a rappresentare, amministrare e gestire la società.
* Dimensioni ridotte dell’ente: La cooperativa era un asilo, una struttura piccola, il che rendeva improbabile che l’amministratrice non conoscesse le questioni contabili principali.
* Legami sospetti: Le società che emettevano le fatture fittizie erano riconducibili allo stesso consulente, suggerendo un accordo fraudolento tra i due.
* Ripetitività: La condotta illecita si era protratta per diversi anni, con un numero elevato di fatture false, escludendo l’ipotesi di un episodio isolato e inconsapevole.
* Testimonianza: Un teste della difesa aveva confermato che era la stessa ricorrente a portare materialmente le fatture.

Al contrario, la Corte ha accolto il motivo relativo alle pene accessorie. Ha censurato la sentenza d’appello per l’assoluta mancanza di motivazione sul perché la durata di tali pene non fosse stata ridotta a seguito della prescrizione di due reati. La Cassazione ha ricordato che la durata delle pene accessorie, quando la legge prevede un minimo e un massimo, deve essere determinata in concreto e motivata sulla base dei criteri dell’art. 133 del codice penale, senza una necessaria correlazione automatica con la pena principale.

Le conclusioni: annullamento parziale con e senza rinvio

In conclusione, la Corte di Cassazione ha preso una decisione complessa. Ha annullato la sentenza senza rinvio per uno dei residui reati (capo C), in quanto nel frattempo anch’esso si era estinto per prescrizione.

Per l’ultimo reato rimasto (capo D), la Corte ha annullato la sentenza con rinvio ad un’altra sezione della Corte d’Appello. Il nuovo giudice dovrà ricalcolare la pena principale, determinare e motivare la durata delle pene accessorie e quantificare la confisca, tenendo conto anche della documentazione prodotta dalla difesa che attesterebbe l’integrale pagamento del debito tributario.

Un amministratore può evitare una condanna per reati tributari sostenendo di aver delegato tutta la gestione a un commercialista?
No. Secondo la sentenza, l’affidamento a un consulente esterno non esclude di per sé la responsabilità penale del legale rappresentante. Se esistono indizi concreti (come il ruolo attivo nella gestione, la ripetitività delle condotte illecite o la consegna materiale delle fatture) che dimostrano la sua consapevolezza dell’illecito, egli può essere ritenuto colpevole.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza riguardo alle pene accessorie?
Perché la Corte di Appello, pur avendo dichiarato la prescrizione di due reati e ridotto la pena principale, non ha fornito alcuna motivazione per aver mantenuto invariata la durata delle pene accessorie. La Cassazione ha ribadito che la determinazione della durata di tali pene deve essere sempre adeguatamente motivata in base alla gravità del fatto e alla personalità del reo.

Cosa succede se un reato si prescrive mentre il processo è in corso in Cassazione?
La Corte di Cassazione è tenuta a rilevarlo e ad annullare la sentenza di condanna per quel reato ‘senza rinvio’, perché l’azione penale non può più proseguire. Questo significa che la condanna per quel specifico capo d’imputazione viene cancellata definitivamente.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 15945 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 15945 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 03/04/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da NOME, nata a Lecce il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 27/3/2023 della Corte di appello di Lecce;

visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; sentita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME;

lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO Procuratore generale NOME COGNOME, che ha chiesto dichiarare inammissibile il ricorso;

lette le conclusioni del difensore del ricorrente, AVV_NOTAIO, che ha chiesto l’accoglimento del ricorso, anche con memoria

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 27/3/2023, la Corte di appello di Lecce, in riforma della pronuncia emessa il 27/6/2019 dal locale Tribunale, dichiarava non doversi procedere nei confronti di NOME COGNOME in ordine ai reati di cui ai capi A) e B), perché estinti per prescrizione, rideterminando nella misura del dispositivo la pena quanto alle residue imputazioni dei capi C) e D), mosse ai sensi dell’art. 2, d. Igs. 10 marzo 2000, n. 74.

Propone ricorso per cassazione la COGNOME, deducendo i seguenti motivi:

con le prime due censure, sostanzialmente sovrapponibili, si contesta l’affermazione di responsabilità con riguardo al profilo soggettivo – dolo specifico, anche nella forma del dolo eventuale – del delitto di cui all’art. 2 in rubrica. L sentenza lo avrebbe individuato senza un’adeguata valutazione delle risultanze istruttorie, con particolare riguardo alla deposizione di NOME COGNOME, e senza verificare che la ricorrente si sarebbe affidata integralmente a questo consulente per la gestione della contabilità della cooperativa “RAGIONE_SOCIALE“, alla prima del tutto sconosciuta. Qualora esaminata con attenzione, l’intera attività istruttoria, dichiarativa e documentale, avrebbe dimostrato l’estraneità della COGNOME alle condotte di reato, difettando completamente la prova del requisito psicologico richiesto dall’art. 2 in rubrica;
la violazione di legge ed il vizio di motivazione sono poi contestati con riguardo al trattamento sanzionatorio. La Corte di appello, pur riducendo la pena in ragione della intervenuta prescrizione di due reati, nulla avrebbe disposto quanto alle pene accessorie, mantenute nella stessa misura della sentenza di primo grado, senza alcuna motivazione.

Con memoria del 16/3/2024, la ricorrente ha ribadito i propri argomenti, chiedendo anche la revoca della confisca per aver interamente adempiuto al proprio obbligo tributario, come da documentazione allegata.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso risulta fondato limitatamente all’ultimo motivo.

Con riguardo alle prime due censure, che coinvolgono l’elemento soggettivo del delitto di cui all’art. 2, d. Igs. n. 74 del 2000, il Collegio rileva la piena congr della motivazione stesa dalla Corte di appello che, trattando i medesimi profili in fatto, ha riconosciuto in capo alla COGNOME il dolo specifico richiesto dalla norma.

4.1. In particolare, e pacifica la consumazione del delitto nei capi C) e D), la sentenza ha rigettato la tesi difensiva secondo cui l’intera contabilità della “RAGIONE_SOCIALE” sarebbe stata gestita dal solo ragioniere NOME COGNOME, per circa 20 anni, e che la ricorrente – legale rappresentante della società cooperativa – sarebbe stata all’oscuro di ogni profilo al riguardo, compreso l’utilizzo in dichiarazione d fatture per operazioni inesistenti. Sul punto, la Corte di appello ha sottolineato non solo, in termini generali, il costante principio secondo cui l’affidamento a terz dell’incarico di presentare la dichiarazione a fini fiscali non esclude, in sé, l responsabilità del titolare dell’ente, ma anche, nello specifico, la presenza di numerosi indici concreti dai quali ricavare – con motivazione del tutto logica – la piena consapevolezza in capo alla COGNOME dell’utilizzo delle fa i /ture citate. La
2 GLYPH

sentenza, al riguardo, ha sottolineato che: a) la ricorrente era colei che rappresentava, amministrava e gestiva la società cooperativa; b) l'”RAGIONE_SOCIALE” era un asilo, ossia una struttura di ridotte dimensioni, così da doversi ritenere che l’amministratrice ne conoscesse le questioni contabili; c) il fatto che le emittenti fossero riconducibili al citato COGNOME, così come che lo stesso fosse stato sottoposto a processo per attività analoghe a quelle qui in contestazione, non poteva ritenersi elemento a sostegno della completa estraneità della ricorrente al reato (in linea difensiva riferibile esclusivamente al consulente), quanto, piuttosto, espressione di un accordo tra i due, tale da giustificare un interesse all’agire illecit in capo al COGNOME stesso, diversamente non rinvenibile; d) la ripetitività delle condotte di reato per diversi anni, così come l’utilizzo di un rilevante numero di fatture per annualità (20 o 21, peraltro, si ribadisce, emesse nei confronti di una piccola cooperativa), escludeva che potesse trattarsi di un episodio estemporaneo, compatibile – in ipotesi – con l’assenza di consapevolezza del suo legale rappresentante. A conferma ulteriore, infine, la sentenza ha richiamato la deposizione del teste della difesa NOME COGNOME, che aveva riferito che le fatture gli erano state sempre portate dalla ricorrente.
4.2. Un giudizio di responsabilità, dunque, che non merita censura, poiché sostenuto da una motivazione del tutto solida ed efficacemente ancorata ad oggettivi esiti istruttori. Sul punto, pertanto, il ricorso deve essere dichiara inammissibile.

A conclusioni diverse, invece, il Collegio giunge quanto al terzo motivo di ricorso, che riguarda la misura delle pene accessorie; nonostante la diminuzione della pena in appello, dovuta all’intervenuta estinzione per prescrizione dei reati di cui ai capi A) e B), la Corte di merito ha confermato la durata delle pene accessorie come determinata in primo grado per tutti i capi. Ebbene, l’assenza di qualunque motivazione sul punto deve essere censurata, qui ribadendosi il principio secondo cui la durata delle pene accessorie per le quali è previsto un limite minimo e massimo, deve essere determinata in concreto, con adeguata motivazione, qui assente, sulla base dei criteri stabiliti dall’art. 133 cod. pen dovendo escludersi la necessaria correlazione con quella della pena principale (Sez. 3, n. 41061 del 20/6/2019, COGNOME, Rv. 277972, proprio in tema di pene accessorie di cui all’art. 12 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74. Successivamente, tra le molte, Sez. 3, n. 33967 del 16/5/2023, COGNOME, Rv. 285061).
La sentenza impugnata, pertanto, deve essere annullata con rinvio quanto alla determinazione delle pene accessorie; questa, peraltro, dovrà avvenire unitamente alla determinazione delle pene principali – soltanto con riguardo al delitto di cui al capo D), in quanto nelle more è interamente maturata la prescrizione anche quanto alla fattispecie di cui al capo GLYPH (esattamente

1’8/9/2023), in ordine al quale, pertanto, la sentenza deve essere annullata senza rinvio. In sede di rinvio, peraltro, la Corte di appello dovrà anche quantificare la misura della confisca con riguardo al medesimo, residuo delitto ex capo D), rimettendosi a quella sede la valutazione degli argomenti e della documentazione qui prodotta con memoria, nella quale si afferma l’avvenuto, integrale pagamento di quanto dovuto.

P.Q.M.

Annulla senza rinvio la sentenza impugnata, limitatamente al capo C), perché estinto per prescrizione. Annulla la medesima sentenza limitatamente alle pene principali, alle pene accessorie e alla confisca in relazione al capo D), con rinvio per nuovo giudizio su tali punti ad altra sezione della Corte di appello di Lecce. Dichiara inammissibile il ricorso nel resto.

Così deciso in Roma, il 3 aprile 2024

Il Çonsigliere estensore

Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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