Dolo specifico: annullata condanna per omessa dichiarazione

La Corte di Cassazione ha parzialmente annullato una condanna per reati tributari, stabilendo un principio fondamentale sul dolo specifico. Un amministratore di un’associazione sportiva era stato condannato per emissione di fatture false e omessa dichiarazione. La Suprema Corte ha confermato la condanna per le fatture false, ma ha annullato quella per l’omessa dichiarazione, chiarendo che l’intento di evadere le tasse (dolo specifico) non può essere presunto automaticamente dalla sola carica ricoperta. Il caso è stato rinviato per una nuova valutazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 settembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Dolo Specifico: la Carica Sociale Non Basta a Provare l’Evasione

Una recente sentenza della Corte di Cassazione (Sent. N. 18132/2025) riafferma un principio cruciale nel diritto penale tributario: il dolo specifico di evasione non può essere presunto. La semplice posizione di legale rappresentante di una società non è sufficiente a dimostrare l’intenzione di evadere le imposte nel reato di omessa dichiarazione. Questo caso offre spunti fondamentali sulla necessità di una prova rigorosa dell’elemento soggettivo nei reati fiscali.

I Fatti del Processo

Il caso riguarda l’amministratore di un’associazione sportiva dilettantistica, condannato in primo e secondo grado per una serie di reati fiscali. Le accuse principali erano l’emissione di fatture per operazioni inesistenti (art. 8, D.Lgs. 74/2000) e l’omessa dichiarazione dei redditi e dell’IVA (art. 5, D.Lgs. 74/2000).

Secondo l’accusa, l’associazione aveva emesso fatture per servizi pubblicitari e di marketing fittizi a due società. I proventi di tali fatture venivano poi trasferiti dai conti dell’associazione a quelli personali dell’imputato. A complicare il quadro, una delle società beneficiarie delle fatture false era riconducibile al figlio dell’imputato.

I Motivi del Ricorso e il Ruolo del Dolo Specifico

La difesa ha presentato ricorso in Cassazione lamentando diversi vizi della sentenza d’appello. I punti salienti del ricorso includevano:

1. Contraddittorietà della condanna: L’imputato non poteva essere condannato sia per l’emissione di fatture false che per l’omessa dichiarazione, poiché se le operazioni erano inesistenti, non sorgeva alcun debito tributario.
2. Mancanza di prova del dolo specifico: La Corte d’Appello aveva dedotto l’intenzione di evadere le tasse (elemento essenziale del reato di omessa dichiarazione) unicamente dalla carica di legale rappresentante ricoperta dall’imputato, senza fornire prove concrete della sua volontà di sottrarsi al fisco.
3. Omessa motivazione: I giudici di secondo grado non avevano fornito alcuna risposta alla richiesta di concessione della sospensione condizionale della pena.

La Corte di Cassazione ha ritenuto infondato il primo motivo, ribadendo un principio consolidato: ai fini IVA, l’imposta è dovuta anche sulle fatture emesse per operazioni inesistenti, con conseguente obbligo di presentazione della relativa dichiarazione. Ha invece accolto i motivi relativi al dolo specifico e all’omessa pronuncia sulla sospensione della pena.

La Decisione della Corte: Dolo Specifico e Carica Sociale

Il cuore della sentenza risiede nella critica alla motivazione con cui i giudici di merito avevano affermato la sussistenza del dolo specifico. La Cassazione ha censurato l’automatismo secondo cui chi ricopre una carica sociale è automaticamente consapevole e intenzionato a evadere le imposte. Questo approccio configura un’ipotesi di ‘dolo in re ipsa’, ovvero un’intenzione presunta dal fatto stesso, che è inammissibile nel nostro ordinamento penale.

La Suprema Corte ha chiarito che la prova del dolo specifico di evasione deve essere desunta da elementi concreti, come l’entità del superamento della soglia di punibilità e la piena consapevolezza, da parte del soggetto, dell’esatto ammontare dell’imposta dovuta. Una motivazione che si limita a valorizzare la carica sociale è carente e, di fatto, apparente.

Le Motivazioni

Nelle motivazioni, la Corte di Cassazione ha sottolineato che ogni provvedimento giurisdizionale deve contenere un nucleo di argomentazioni pertinenti che rendano percepibile l’iter logico seguito dal giudice. Nel caso dell’omessa dichiarazione, affermare la colpevolezza basandosi solo sulla posizione formale dell’imputato svuota di contenuto l’obbligo di motivazione. L’elemento psicologico del reato deve essere provato, non presunto. Il fatto che l’imputato fosse il legale rappresentante non dimostra, di per sé, che avesse il fine specifico di evadere le imposte omettendo la dichiarazione. Tale finalità deve emergere da altri indicatori oggettivi e provati nel processo. Allo stesso modo, la Corte ha rilevato come la totale assenza di risposta alla richiesta di sospensione condizionale della pena costituisca una violazione del diritto di difesa e un vizio insanabile della sentenza, che impone l’annullamento.

Le Conclusioni

In conclusione, la sentenza è stata annullata con rinvio a una diversa sezione della Corte d’Appello. Il nuovo giudice dovrà riesaminare il caso limitatamente al reato di omessa dichiarazione, valutando l’esistenza del dolo specifico sulla base di prove concrete e non di mere presunzioni legate alla carica sociale. Dovrà inoltre pronunciarsi sulla richiesta di sospensione condizionale della pena. Questa decisione rafforza la garanzia fondamentale secondo cui la responsabilità penale è personale e richiede una prova rigorosa non solo del fatto materiale, ma anche dell’elemento psicologico che lo ha motivato.

Essere l’amministratore di una società prova automaticamente l’intenzione di evadere le tasse in caso di omessa dichiarazione?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la carica sociale di legale rappresentante non è di per sé sufficiente a dimostrare il dolo specifico di evasione, ovvero l’intenzione mirata a non pagare le imposte. Tale intenzione deve essere provata attraverso elementi concreti e oggettivi.

È possibile essere condannati contemporaneamente per emissione di fatture false e per omessa dichiarazione relativa a quelle stesse fatture?
Sì. La sentenza conferma che, secondo la normativa tributaria, l’IVA è dovuta anche sulle fatture emesse per operazioni inesistenti. Di conseguenza, l’emissione di tali fatture non esclude, ma anzi fa sorgere, l’obbligo di presentare la relativa dichiarazione, rendendo configurabili entrambi i reati.

Cosa succede se un giudice d’appello non risponde a una richiesta specifica della difesa, come la sospensione condizionale della pena?
La totale omissione di una risposta su un punto specifico del ricorso, come la richiesta di un beneficio di legge, costituisce un vizio di motivazione. Come stabilito in questo caso, tale omissione porta all’annullamento della sentenza con rinvio a un nuovo giudice, che dovrà esaminare e decidere sulla richiesta ignorata.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 18132 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 3 Num. 18132 Anno 2025

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: NOME

Data Udienza: 11/03/2025

SENTENZA

sul ricorso proposto da

COGNOME NOME COGNOME nato a Manfredonia il 18/12/1954

avverso la sentenza del 23/05/2024 della Corte d’appello di L’Aquila visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che ha concluso chiedendo l’inammissibilità del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con l’impugnata sentenza, la Corte d’appello di L’Aquila ha confermato la sentenza del Giudice dell’Udienza preliminare del Tribunale di Pescara con la quale v l’imputato, quale legale rappresentante dell’Associazione sportiva dilettantistica RAGIONE_SOCIALE, era stato condannato in relazione ai reati di cui all’art. 8 d.lgs 1 marzo 2000, n. 74 (capo b) e di cui all’art. 5 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 (capo c) in relazione anno 2016, nonché di cui all’art. 8 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 (capo 1) e di cui all’art. 2 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 (capo c) in relazione agli anni 2017 e 2018, alla pena di anni due e mesi di reclusione, sostituita con la detenzione domiciliare.
Avverso la sentenza di condanna ha presentato ricorso l’imputato, a mezzo del difensore di fiducia, e ne ha chiesto l’annullamento deducendo i seguenti motivi di ricorso.

Violazione di cui all’art. 606 comma 1 lett. b) ed e) cod.proc.pen. in relazione alla mancanza di motivazione in relazione al primo motivo di appello inerente al mancato raggiungimento della prova del reato di cui all’art. 8 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. La Corte territoriale si sarebbe limitata a richiamare puramente semplicemente le conclusioni della sentenza di primo grado, ritenute logicamente giuridicamente corrette, e avrebbe reso una motivazione apparente a fronte di una specifica contestazione contenuta nei motivi, essendosi limitata ad affermare che le argomentazioni contenute nella sentenza di primo grado fossero condivisibili senza nemmeno indicare i passaggi motivazionali della medesima sentenza a confutazione delle censure proposte. Sulle specifiche doglianze svolte nel primo motivo di appello non avrebbe offerto alcuna motivazione sicché la motivazione sarebbe meramente apparente.
Violazione di cui all’art. 606 comma 1 lett. b) ed e) cod.proc.pen. in relazione alla configurazione del reato di cui all’art. 5 del d.lgs 10 marzo 2000, n. 74.

Argomento il ricorrente la contraddizione della sentenza impugnata che ha da un lato ritenuto la responsabilità penale in relazione al reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti e allo stesso tempo anche in relazione al reato di omessa dichiarazione di cui all’art. 5 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. Secondo il ricorrente, se l’imputato è stato ritenuto colpevole per aver emesso fatture per operazioni inesistenti, non vi sarebbe alcun debito tributario in capo al destinatario, sicché non dovrebbe rispondere del reato di cui all’articolo 5.
Violazione di cui all’art. 606 comma 1 lett. b) ed e) cod.proc.pen. in relazione alla motivazione apparente in punto elemento soggettivo del reato di cui all’art. 5.

La Corte territoriale avrebbe fatto discendere la sussistenza dell’elemento soggettivo nella specie del dolo specifico dalla sola e unica circostanza che l’imputato rivestiva la carica di amministratore della società dell’associazione sportiva, in un contesto in cui l’imputato era privo di qualsivoglia competenza in materia contabile.

Violazione di cui all’art. 606 comma 1 lett. b) ed e) cod.proc.pen. in relazione all’elemento soggettivo dei reati di cui agli artt. 5 e 8 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 ritenuto sulla base della mera carica sociale rivestita dall’imputato.

Violazione di cui all’art. 606 comma 1 lett. e) cod.proc.pen. in relazione al diniego di riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche in un contesto di precedenti penali risalenti in soggetto di età avanzata.

Violazione di cui all’art. 606 comma 1 lett. e) cod.proc.pen. in relazione alla mancanza di motivazione in relazione alla richiesta di concessione della sospensione condizionale della pena.

Violazione di cui all’art. 606 comma 1 lett. b) cod.proc.pen. in relazione agli artt. 163 e 164 cod.pen. considerato che la condanna inflitta nel precedente

procedimento, cumulata con quella di un mese irrogata nel precedente processo penale non supera i limiti edittali previsti dall’articolo 163 cod.pen.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è fondato nei termini che seguono.

Il primo motivo di ricorso non è fondato.

La nullità della sentenza per l’assenza di motivazione, ravvisabile quando il provvedimento giudiziario non contiene un nucleo di argomentazioni pertinenti al caso in concreto dal quale sia evincibile l’iter logico seguito della corte pe addivenire alla decisione del caso concreto, che deve essere percepibile dal lettore (Sez. 6, n. 6589 del 10/01/2013, Gabriele, Rv. 254893), costituisce la sanzione per la violazione del principio costituzionale di cui all’art. 111 comma 6 Cost., secondo cui tutti i provvedimenti giurisdizionali devono essere motivati. Secondo la giurisprudenza della Corte costituzionale, affinchè soddisfi l’obbligo di cui all’ar 111 Cost, la motivazione dei provvedimenti a contenuto decisorio deve contenere, di regola, «l’esposizione di quanto basti ad individuare il processo logico giuridico che il giudice ha seguito nel pervenire alla risoluzione delle questioni sottoposte al suo esame» (Corte cost. n. 143 del 1976) e ciò per garantire quel controllo sugli atti giurisdizionali adottati dal giudice secondo legge, quale corollario del principi democratico di controllo generalizzato e diffuso sull’amministrazione della giustizia.
Si è chiarito, nella giurisprudenza di legittimità, che l’apparenza della motivazione si configura “soltanto quando sia del tutto avulsa dalla risultanze processuali o si avvalga di argomentazioni di puro stile o di asserzioni o di proposizione prive di efficacia dimostrativa, cioè, in tutto i casi in cu ragionamento espresso dal giudice a sostegno della decisione adottata sia soltanto fittizio e perciò sostanzialmente inesistente”(Sez. 5, n. 9677 del 14/07/2014, P.G. in proc. COGNOME, Rv. 263100; Sez. 5, n. 24862 del 19/05/2010, COGNOME, Rv. 247682).
Tutto ciò premesso, nel caso in esame, la sentenza non contiene una motivazione apparente e/o inesistente.

La sentenza impugnata, dopo avere ripercorso la decisione di primo grado e aver esposto i motivi di appello, ha reso una motivazione, con cui ha disatteso le censure, che non appare per nulla apparente, secondo i canoni sopra enunciati, essendo evincibile l’iter argomentativo sulla base del quale ha confermato il giudizio di penale responsabilità sufficiente ad esporre le ragioni a fondamento della conferma della statuizione di condanna di primo grado.

A tale riguardo deve osservarsi che la motivazione, per essere effettiva, deve essere letta nel suo complesso, e la congruità della stessa deve essere valutata anche in relazione ai motivi di censura, sicchè se questi riguardano profili di censura meramente riproduttive di censure già risolte dal primo giudice o di

censure manifestamente infondate, deve ritenersi che il giudice abbia disatteso implicitamente le stesse e non sia prospettabile una mancanza di motivazione.

Quanto ai profili di censura sul merito, la sentenza impugnata, sulla scorta della documentazione raccolta nel corso delle indagini e utilizzabile in virtù della scelta del rito abbreviato, ha argomentato che era stato dimostrato che l’Associazione sportiva automobilistica dilettantistica RAGIONE_SOCIALE de l2 quale il COGNOME era rappresentante legale, aveva emesso nell’arco temporale/due anni, fatture per prestazione di servizi genericamente indicati quali “servizi pubblicitari e di “marketing” in favore di due società la RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE, i cui incassi trasmigravano, poi, dai conti correnti intestat all’associazione a quelli personali del prevenuto che li prelevava successivamente; che le suddette fatture, come descritte nei capi di imputazione B e 2, erano inerenti ad operazioni inesistenti, e ciò non solo per il generico riferimento alla prestazione di servizi pubblicitari, ma anche per il fatto che il ricorrente non aveva fornit idonea documentazione giustificativa a riscontro dell’esistenza dell’assente prestazioni di servizi e anche relativamente ai costi inerenti all’attività esercita Provata la condotta di emissioni per operazioni oggettivamente inesistenti, riteneva, la corte territoriale, dimostrato l’elemento soggettivo del dolo specifico consistente nel perseguire lo scopo da parte dell’emittente di consentire l’evasione fiscale a terzi, tenuto conto tra l’altro che una delle due società, a beneficio del quale erano state emesse le fatture, apparteneva al figlio dell’imputato, non avendo il prevenuto giustificato in altro modo l’emissione delle fatture e avendo lo stesso dichiarato di neppure ricordare i nomi dei clienti.
La motivazione è non solo presente ma anche congrua, da cui la infondatezza del primo motivo sull’affermazione della responsabilità per i reati di emissione di fatture per operazioni inesistenti.

Il secondo motivo di ricorso con cui si deduce vizio della motivazione per la contraddittorietà della condanna sia per l’emissione di fatture per operazioni inesistenti che per il reato di omessa dichiarazione, posto che in caso di operazioni inesistenti non insorgerebbe un debito tributario, è inammissibile perché manifestamente infondato.

Va premesso che in sede di appello il ricorrente aveva dedotto il concorso apparente di norma tra gli artt. 5 e 8 d. Igs. n. 74/2000, mentre ora deduce il vizio di contraddittorietà della motivazione. In ogni caso la censura muove da un errato presupposto giuridico ed è manifestamente infondata.

Questa Corte di legittimità ha con orientamento costante affermato che il delitto di omessa dichiarazione a fini I.V.A. è configurabile anche nel caso in cui siano state emesse fatture per operazioni inesistenti, in quanto, secondo la normativa tributaria, l’imposta sul valore aggiunto è dovuta anche per tali fatture, indipendentemente dal loro effettivo incasso, con conseguente obbligo di presentare la relativa dichiarazione

(Sez. 3, n. 32500 del 06/06/2018, Rv. 273697 – 01; Sez. 3, n. 39177 del 4/9/2008, COGNOME, Rv. 241267; Sez. 3, n. 30533 del 15/7/2024, n.m.; Sez. 7, n. 29417 del 24/5/2024, n.m.).

Il terzo e il quarto motivo di ricorso, con i quali censura la motivazione in relazione all’elemento soggettivo del reato di omessa dichiarazioni a fini Iva di cui ai capi c e 1, relativamente agli anni di imposta 2016 e 2017, sono fondati.

La sentenza impugnata ha argomentato il dolo specifico del reato di omessa presentazione della dichiarazione a fini Iva in ragione della carica sociale di legale rappresentante del soggetto obbligato alla presentazione. Si tratta di motivazione carente.

La giurisprudenza di legittimità, con indirizzo interpretativo ormai consolidato, ha, tra l’altro, affermato che, in tema di reati tributari, la prova dolo specifico di evasione, nel delitto di omessa dichiarazione (art. 5, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74), può essere desunta dall’entità del superamento della soglia di punibilità vigente, unitamente alla piena consapevolezza, da parte del soggetto obbligato, dell’esatto ammontare dell’imposta dovuta (Sez. 3, n. 18936 del 19/01/2016, V., Rv. 267022 – 01).

Quanto al caso concreto la motivazione della sentenza impugnata 2 che ha collegato la prova del dolo specifico di evasione alla carica sociale ricoperta dal ricorrente non è congrua alla luce dei principi sopra enunciati, posto che la stessa finisce, con ts:tg5:50 automatismo, per configurare l’elemento soggettivo del reato in termini di non consentito “dolo in re ipsa”.

Sul punto, pertanto, la sentenza va annullata con rinvio per nuovo esame in punto elemento soggettivo del reato.

Il quinto motivo di ricorso che censura il diniego di riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche è inammissibile.

La corte territoriale ha escluso il riconoscimento delle menzionate attenuanti in ragione dell’assenza di elementi positivi di valutazione in un contesto di elementi negativi di personalità desunti dai precedenti penali. La censura che contesta unicamente il dato della risalenza dei precedenti penali, ma non allega elementi positivi di valutazione, la cui assenza è stata posta a base del relativo diniego, è inammissibile perché generico non censurando l’intera ratio decidendi.

Il sesto e settimo motivo di ricorso sono fondati. La corte territoriale, a fronte di un motivo di appello con cui si avanzava la richiesta di concessione del beneficio della sospensione condizionale della pena, non ha reso alcuna risposta.

Sulla base delle considerazioni che precedono, la sentenza deve essere annullata con rinvio alla Corte di appello di Perugia limitatamente ai reati di cui all’art. 5 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 e alla concedibilità del beneficio dell sospensione condizionale della pena.

P.Q.M.

Annulla la sentenza impugnata relativamente ai reati di cui all’art. 5 d.lgs 10

2000, n. 74 e alla concedibilità della sospensione condizionale della pena con r per nuovo giudizio sul punto alla Corte di appello di Perugia.

Rigetta nel resto il ricorso.

Così deciso 1’11/03/2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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