Dichiarazione fraudolenta: la guida alla sentenza

La Corte di Cassazione conferma la condanna per dichiarazione fraudolenta a carico di un imprenditore che aveva utilizzato fatture emesse da una società cartiera. La sentenza chiarisce che il reato sussiste indipendentemente dal fatto che le operazioni siano oggettivamente o soggettivamente inesistenti e spiega come la consapevolezza dell’imprenditore (dolo) possa essere desunta da elementi come la natura di società cartiera del fornitore.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 6 ottobre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Dichiarazione fraudolenta: quando l’uso di fatture false è reato

L’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti è uno dei meccanismi più comuni di frode fiscale. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha offerto importanti chiarimenti sul reato di dichiarazione fraudolenta, confermando la condanna di un imprenditore e delineando i confini tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti. Analizziamo insieme questo caso per capire come la giurisprudenza interpreta la norma e quali sono gli elementi che provano la colpevolezza.

I fatti di causa

Il caso riguarda il titolare di un’impresa individuale condannato in primo grado e in appello per il reato di dichiarazione fraudolenta, previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000. L’imprenditore aveva inserito nella sua dichiarazione fiscale relativa al 2015 elementi passivi fittizi per quasi 50.000 euro, con un’IVA indebitamente detratta superiore a 10.000 euro.

La frode era stata realizzata utilizzando due fatture emesse da una società risultata essere una ‘società cartiera’, ovvero un’entità priva di una reale struttura organizzativa e operativa, creata al solo scopo di emettere documenti falsi e risultata evasore totale per diversi anni. L’imprenditore ha quindi presentato ricorso in Cassazione, contestando la correttezza della condanna sotto diversi profili.

I motivi del ricorso: una difesa a tutto campo

La difesa dell’imputato si è articolata su quattro punti principali:

1. Violazione del principio di correlazione tra accusa e sentenza: L’imputato sosteneva di essere stato accusato per l’uso di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti (cioè mai avvenute), mentre era stato condannato per operazioni soggettivamente inesistenti (cioè avvenute, ma con un soggetto diverso da quello indicato in fattura). Questo cambiamento, a suo dire, avrebbe leso il suo diritto di difesa.
2. Insussistenza del dolo specifico: Secondo la difesa, mancava la prova della consapevolezza e volontà di evadere le imposte. La Corte d’Appello avrebbe erroneamente desunto il dolo dalla semplice circostanza che la società emittente fosse una cartiera.
3. Errata applicazione delle pene accessorie: Si contestava una presunta applicazione automatica delle pene accessorie, senza un’adeguata valutazione basata sui criteri di legge.
4. Mancato riconoscimento delle attenuanti generiche: La difesa lamentava il diniego delle attenuanti nonostante la concessione della sospensione condizionale della pena.

La decisione della Corte di Cassazione e le motivazioni

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, respingendo tutte le censure sollevate. Vediamo nel dettaglio le motivazioni che sorreggono questa importante decisione in materia di dichiarazione fraudolenta.

Inesistenza oggettiva o soggettiva: nessuna differenza per la dichiarazione fraudolenta

Sul primo punto, la Corte ha stabilito che il motivo era manifestamente infondato. Gli Ermellini hanno ribadito un principio consolidato: ai fini del reato di dichiarazione fraudolenta, la legge non opera alcuna distinzione tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti. In entrambi i casi, si tratta di ‘operazioni inesistenti’ che integrano il reato. Inoltre, nel caso specifico, il capo d’imputazione descriveva già circostanze (come la natura di evasore totale della società emittente) che permettevano all’imputato di comprendere pienamente l’accusa e di difendersi anche dall’ipotesi di inesistenza soggettiva.

La prova del dolo: come si dimostra la consapevolezza

Anche il secondo motivo è stato giudicato infondato. La Corte ha ritenuto logica e corretta la motivazione della Corte d’Appello sulla sussistenza dell’elemento soggettivo. Il dolo specifico di evasione è stato correttamente desunto da una serie di elementi convergenti:

* La società emittente era una ‘cartiera’, priva di struttura imprenditoriale.
* L’imputato non ha mai fornito alcuna prova, neanche documentazione extracontabile, di aver avuto reali rapporti commerciali con tale società.

In sostanza, chi utilizza una fattura deve essere in grado di dimostrare la veridicità dell’operazione e del fornitore. L’assenza totale di prove, unita alla natura fittizia dell’emittente, costituisce un quadro indiziario sufficiente a dimostrare la piena consapevolezza di partecipare a una frode fiscale.

Le motivazioni sulle pene e le attenuanti

Infine, la Corte ha dichiarato inammissibile il motivo sulle pene accessorie, in quanto non sollevato nel precedente grado di giudizio, e ha giudicato infondato quello sulle attenuanti generiche. Il diniego delle attenuanti è stato ritenuto ben motivato dalla gravità del fatto, dal comportamento processuale neutro dell’imputato e dall’assenza di qualsiasi condotta riparatoria successiva al reato.

Le conclusioni

Questa sentenza ribadisce alcuni principi cardine nella lotta alle frodi fiscali. In primo luogo, per il reato di dichiarazione fraudolenta, è irrilevante che la falsità della fattura riguardi l’oggetto della prestazione o l’identità dei soggetti coinvolti. In secondo luogo, la consapevolezza di commettere il reato può essere provata attraverso elementi logici e presunzioni, come l’impossibilità per l’imprenditore di fornire alcuna prova dei rapporti commerciali con una società palesemente fittizia. Un monito importante per tutti gli operatori economici sulla necessità di verificare sempre l’affidabilità e la reale esistenza dei propri partner commerciali.

Integra il reato di dichiarazione fraudolenta l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti?
Sì. La Corte di Cassazione ha confermato che il reato di dichiarazione fraudolenta, previsto dall’art. 2 del d.lgs. 74/2000, non distingue tra operazioni oggettivamente inesistenti (mai avvenute) e soggettivamente inesistenti (avvenute tra soggetti diversi da quelli indicati in fattura). Entrambe le condotte integrano il reato.

Come viene provato il dolo specifico di evasione nel reato di dichiarazione fraudolenta?
Il dolo specifico può essere provato attraverso elementi indiziari. Nel caso esaminato, la consapevolezza dell’imprenditore è stata desunta dalla circostanza che la società emittente era una ‘società cartiera’ (priva di struttura e evasore totale) e dal fatto che l’imputato non ha fornito alcuna documentazione, neanche extracontabile, per dimostrare l’esistenza di un reale rapporto commerciale.

La modifica dell’accusa da inesistenza ‘oggettiva’ a ‘soggettiva’ nel corso del processo lede il diritto di difesa?
Non necessariamente. Secondo la Corte, non vi è lesione del diritto di difesa se il capo di imputazione, pur menzionando l’inesistenza oggettiva, contiene già tutti gli elementi di fatto (es. la natura di società cartiera dell’emittente) che caratterizzano l’inesistenza soggettiva, mettendo così l’imputato in condizione di difendersi pienamente da ogni aspetto della contestazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 13564 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 3 Num. 13564 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data Udienza: 18/02/2025

SENTENZA

sul ricorso proposto da NOME COGNOME nato a Torre del Greco il 18/08/1989

avverso la sentenza del 04/06/2024 della Corte d’appello di Firenze visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che ha conclubo chiedendo l’inammissibilità del ricorso; udito per l’imputato l’avv. NOME COGNOME che ha concluso chiedendo l’accoglimento ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con l’impugnata sentenza, la Corte d’appello di Firenze ha confermato sentenza del Tribunale di Firenze con la quale NOME COGNOME era stato condanna alla pena sospesa di anni uno e mesi nove di reclusione, in relazione al re cui all’art. 2 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74, per avere, quale titolare de Accademia COGNOME di COGNOME NOME COGNOME, al fine di evadere l’Iva per l’anno di impost 2015, indicato nella dichiarazione fiscale elementi passivi fittizi, per un ammo di C 48.556,00 con Iva indebitamente detratta pari a C 10.682,00, avvalendosi due fatture per operazioni inesistenti emesse dalla società RAGIONE_SOCIALE soci
evasore totale negli anni 2011-2016, priva di struttura organizzativa p realizzazione commercializzazione di quanto fatturato.

Avverso la sentenza ha presentato ricorso l’imputato, a mezzo del difens di fiducia, e ne ha chiesto l’annullamento deducendo i seguenti motivi enunc nei limiti necessari per la motivazione come disposto dall’art. 173 dis cod.proc.pen.

2.2. Con il secondo motivo di ricorso deduce la violazione dell’art. 606, co 1, lett. b) e c) cod.proc.pen. in relazione all’affermazione della respon penale per il reato di cui all’art. 2 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 in relaz sussistenza del dolo specifico e vizio di motivazione.

La Corte d’appello, dopo aver ammesso che le fatture erano state emesse pe operazioni oggettivamente esistenti, avrebbe ritenuto in capo all’imputa consapevolezza che colui che ha provveduto alla fatturazione del corrispet versato dall’imputato non aveva poi versato l’iva corrisposta dall’utilizzat altri termini, fermo il principio dell’indetraibilità dell’imposta sul valore derivante dalla documentazione fiscale non corrispondente alla realtà economi anche quando relativa ad operazioni soggettivamente inesistenti, la c
territoriale avrebbe ritenuto il dolo in capo al soggetto utilizzatore dell documentazione fiscale desumendolo dalla circostanza che l’iva evasa dal soggetto interposto non sarebbe stata pagata e dall’essere l’emittente una società cartiera. La sentenza impugnata avrebbe ritenuto dimostrato il dolo del reato, ovvero la consapevolezza da parte del ricorrente in ordine alla diversità soggettiva da chi ha provveduto formalmente alla fatturazione del corrispettivo dal fatto che l’imputato non aveva mai prodotto agli organi accertatori o nel corso del giudizio atti a dimostrare di aver trattato con la RAGIONE_SOCIALE
2.3. Con il terzo motivo deduce la violazione dell’art. 606 comma 1 lett. b) cod.proc.pen. in relazione agli artt. 37 cod.pen. e 133 cod.proc.pen. applicazione delle pene accessorie senza valutazione dei criteri di cui all’art. 133 cod.pen.

2.4. Con il quarto motivo deduce la violazione dell’art. 606 comma 1 lett. b) ed e) cod.proc.pen. in relazione al diniego di riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche pur in presenza di concessione del beneficio della sospensione condizionale della pena ex art. 163 cod.pen. e della non menzione ex art. 179 cod.pen.

In udienza, il Procuratore generale ha chiesto l’inammissibilità del ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il primo motivo di ricorso è manifestamente infondato.

Questa Corte di legittimità, in caso analogo, ha affermato che non viola il principio di correlazione tra accusa e sentenza la decisione con cui l’imputato, accusato di avere, al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto, indicato elementi passivi fittizi nella dichiarazione, avvalendosi di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, sia stato condannato per l’utilizzo di fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti, in quanto il reato di dichiarazione fraudolenta, previsto dall’art. 2 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, nel riferirsi all’uso di fatture o altri documenti concernenti operazioni inesistenti, no distingue tra quelle che sono tali dal punto di vista oggettivo o soggettivo (Sez. 3, n. 30874 del 02/03/2018, COGNOME, Rv. 273728 – 01).
Ma, quanto al caso concreto, rileva, il Collegio, che la censura risulta manifestamente infondata anche in fatto in quanto la contestazione mossa nel capo di imputazione indica entrambe le fattispecie di utilizzazione di fatture per operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti, come si evince dalla lettura del capo di imputazione laddove descrive il fatto di avere utilizzato le fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE, società risultata evasore totale negli anni 2011-2016,

priva di struttura imprenditoriale. Nella descrizione del fatto vi sono tutti g elementi caratterizzanti il profilo dell’inesistenza soggettiva della utilizzazione d fatture per operazioni soggettivamente inesistenti su cui il ricorrente era in grado di svolgere il diritto di difesa.

Il secondo motivo di ricorso risulta manifestamente infondato.

La corte territoriale con motivazione congrua e immune da censure di illogicità e/o contraddittorietà, ha argomentato la sussistenza dell’elemento soggettivo del reato, ovvero la consapevolezza, in chi utilizza il documento in dichiarazione, che colui che ha effettivamente reso la prestazione non ha provveduto alla fatturazione del corrispettivo versato dall’emittente conseguendo in tal modo un indebito vantaggio fiscale in quanto l’iva versata dall’utilizzatore della fattura non è stata pagata dall’esecutore della prestazione medesima e ciò in quanto l’imputato non ha mai prodottogli organi accertatori, nel corso del giudizio, documentazione extracontabile atta a dimostrare di aver trattato con la RAGIONE_SOCIALE, non ha prodotto gli acquisti di cui alle fatture utilizzate in dichiarazione, né alcuna documentazione da cui risultavano rapporti diretti con l’apparente fornitore cioè la COGNOME stessa, soggetto cartiera in quanto priva di struttura organizzativa e risultata evasore totale negli anni di riferimento (Sez. 3, n. 50362 del 29/10/2019, Pollice, Rv. 277938 – 01), accertamento del dolo, riservato al giudice di merito, che in quanto adeguatamente e logicamente motivato è incensurabile in sede di legittimità (Sez. 3, n. 27112 del 19/02/2015, COGNOME, Rv. 264390 – 01).
Il terzo motivo di ricorso che deduce la violazione di legge e il vizio di motivazione in relazione all’applicazione delle pene accessorie di cui all’art. 37 cod.pen. è inammissibile per una duplice ragione.

In primo luogo, dal non contestato riepilogo dei motivi di impugnazione non risulta devoluta in appello la censura di violazione di legge in relazione all’art. 133 cod.pen., né sotto altro aspetto sussiste un profilo di pena illegale, che sarebbe rilevabile d’ufficio, e ciò in quanto il giudice di primo grado, a pag. 10, ha espresso un giudizio di “congruità” della durata delle pene accessorie nella misura di quella della pena principale (fatti salvi i minimi di legge), sicchè il giudizio di congruit espresso, tenuto conto della individuazione della durata nel medio edittale della pena principale, risulta rispettoso del principio secondo cui la durata delle pene accessorie per le quali è previsto un limite minimo e massimo, deve essere determinata in concreto, con adeguata motivazione, sulla base dei criteri stabiliti dall’art. 133 cod. pen. (Sez. 3, n. 41061 del 20/06/2019, Paternò, Rv. 277972 01).
Infine, manifestamente infondato è anche il quarto motivo di ricorso con cui si censura il diniego di riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche fondato, dai giudici del merito, stante l’assenza di elementi positivi di valutazione,

in presenza di comportamento processuale neutro, in un contesto di gravità del fatto e di assenza di condotte riparative successive.

Il diniego risulta congruamente argomentato in ragione dell’assenza di elementi positivi di valutazione e in ragione dell’assenza di condotte riparative successive al reato che ai sensi dell’art. 133, comma secondo, nn. 1) e 3), cod. pen., il giudice, in relazione alla concessione o al diniego delle circostanze attenuanti generiche, deve tenere conto, in quanto condotte rivelatrice della sua personalità e, quindi, della sua capacità a delinquere (Sez. 3, n. 27964 del 19/03/2019, Rv. 276354 – 01; Sez. 6, Sentenza n. 17240 del 1989 Rv. 182794 01), ratio decidendi non specificatamente contestata dal ricorrente, sicchè il ricorso è anche generico.
8. Il ricorso deve essere dichiarato inammissibile e il ricorrente deve essere condannato al pagamento delle spese processuali ai sensi dell’art. 616 cod.proc.pen. Tenuto, poi, conto della sentenza della Corte costituzionale in data 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza “versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità”, si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000,00 in favore della Cassa delle Ammende.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di C 3.000,00 in favore della Cassa delle Ammende. Così deciso il 18/02/2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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