Dichiarazione fraudolenta: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione si è pronunciata su un caso di dichiarazione fraudolenta mediante l’uso di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. L’amministratrice di una società era stata condannata per aver utilizzato fatture emesse da società che, pur avendo fornito manodopera, erano mere intermediarie fittizie. La Corte d’Appello, pur assolvendo l’imputata da uno dei capi d’accusa, non aveva rideterminato la pena, violando il divieto di ‘reformatio in peius’. La Cassazione ha annullato la sentenza con rinvio limitatamente al trattamento sanzionatorio, confermando nel resto la responsabilità penale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 25 dicembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Dichiarazione Fraudolenta: Fatture Inesistenti e il Divieto di Reformatio in Peius

La Corte di Cassazione, con una recente sentenza, è tornata a pronunciarsi su un caso complesso di dichiarazione fraudolenta, offrendo importanti chiarimenti sulla responsabilità dell’amministratore e sul corretto trattamento sanzionatorio in appello. La vicenda riguarda l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, una pratica fraudolenta volta a evadere l’IVA e le imposte dirette attraverso un meccanismo di interposizione fittizia di manodopera. Analizziamo i dettagli della decisione per comprenderne le implicazioni pratiche.

I Fatti del Caso: La Contestazione di Interposizione Fittizia di Manodopera

L’amministratrice di una società di servizi era stata condannata in primo grado per il reato di dichiarazione fraudolenta, previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000. L’accusa si fondava sull’aver inserito nelle dichiarazioni fiscali, per diverse annualità, fatture emesse da due società fornitrici.

Secondo le indagini, queste ultime, sebbene avessero effettivamente fornito la manodopera necessaria per i servizi, erano in realtà delle società ‘schermo’. Erano prive di una reale struttura operativa (mezzi, attrezzature, sedi adeguate) e create al solo scopo di interporsi fittiziamente tra la società utilizzatrice e i lavoratori, permettendo alla prima di dedurre costi e detrarre l’IVA indebitamente, scaricando gli oneri fiscali e previdenziali su soggetti di fatto insolventi.

La Corte d’Appello, investita del caso, aveva parzialmente riformato la sentenza di primo grado, assolvendo l’imputata da uno dei reati contestati (relativo a un’annualità in cui non ricopriva più la carica di amministratrice al momento della presentazione della dichiarazione). Tuttavia, i giudici di secondo grado avevano confermato integralmente la pena inflitta in primo grado, senza operare la necessaria riduzione derivante dall’assoluzione parziale.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato inammissibili i motivi di ricorso relativi alla sussistenza del reato, confermando la responsabilità dell’amministratrice. Ha invece accolto il motivo relativo al trattamento sanzionatorio, annullando la sentenza con rinvio ad un’altra sezione della Corte d’Appello per la rideterminazione della pena.

Le motivazioni sulla dichiarazione fraudolenta

La Cassazione ha respinto le argomentazioni della difesa, che contestava la sussistenza dell’elemento soggettivo (il dolo specifico di evasione) e la valutazione delle prove. I giudici di legittimità hanno ribadito che, in presenza di una ‘doppia conforme’ (due sentenze di merito con la stessa conclusione), il riesame dei fatti è precluso, salvo il caso di un travisamento palese della prova.

Nel merito, la Corte ha ritenuto corretta la ricostruzione dei giudici di primo e secondo grado. La natura fittizia delle società emittenti era stata provata da numerosi elementi: l’assenza di costi per attrezzature e materie prime, le cospicue situazioni debitorie verso Erario ed enti previdenziali, l’assenza di una sede operativa adeguata e l’utilizzo di locali e macchinari della stessa società committente. Questi indizi, gravi, precisi e concordanti, dimostravano che l’amministratrice non poteva non essere consapevole dello schema fraudolento in atto. La sua responsabilità, in qualità di legale rappresentante che sottoscrive la dichiarazione, sussiste anche in presenza di ‘amministratori di fatto’, essendo suo dovere vigilare sulla correttezza della contabilità.

La Violazione del Divieto di Reformatio in Peius

Il punto cruciale che ha portato all’annullamento parziale della sentenza riguarda un importante principio processuale: il divieto di ‘reformatio in peius’. Tale principio, sancito dall’art. 597 c.p.p., stabilisce che quando l’unico a impugnare una sentenza è l’imputato, il giudice dell’appello non può peggiorare la sua posizione.

Nel caso di specie, l’imputata era stata condannata per più reati uniti dal vincolo della continuazione. La Corte d’Appello, pur prosciogliendola da uno di questi reati, non ha diminuito la pena complessiva. Questo comportamento, secondo la Cassazione, costituisce una violazione del divieto, poiché mantenere invariata la pena a fronte di un’assoluzione parziale equivale a un peggioramento ‘indiretto’ della sua posizione. Di conseguenza, la Corte ha annullato la sentenza sul punto, rinviando il caso per un nuovo calcolo della pena, che dovrà essere necessariamente inferiore a quella originariamente inflitta.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su due pilastri. In primo luogo, la conferma della responsabilità per la dichiarazione fraudolenta si basa sulla solida ricostruzione probatoria dei giudici di merito. L’assenza di una struttura operativa nelle società fornitrici e l’utilizzo di risorse della società committente sono stati considerati elementi sufficienti a dimostrare l’interposizione fittizia e, di conseguenza, la natura soggettivamente inesistente delle fatture. La Corte ha sottolineato come la responsabilità penale per questo reato ricada su chi presenta la dichiarazione, in quanto titolare dell’obbligo fiscale. In secondo luogo, l’accoglimento del motivo sulla pena si basa su un consolidato orientamento giurisprudenziale, incluse le Sezioni Unite, che interpreta in modo rigoroso il divieto di ‘reformatio in peius’, applicandolo anche ai casi di assoluzione parziale nell’ambito di un reato continuato.

Le conclusioni

Questa sentenza ribadisce la severità con cui l’ordinamento sanziona l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, configurandolo come reato di pericolo che si perfeziona con la sola presentazione della dichiarazione fraudolenta. Per gli amministratori, emerge un chiaro monito sulla necessità di una diligenza rafforzata nel verificare la reale consistenza operativa dei propri fornitori, specialmente nei contratti di appalto di servizi ad alta intensità di manodopera. Sul piano processuale, la decisione riafferma la centralità del divieto di ‘reformatio in peius’ come garanzia fondamentale per l’imputato che decide di impugnare una sentenza di condanna.

Cosa si intende per fatture per operazioni soggettivamente inesistenti?
Si tratta di fatture che attestano un’operazione economica realmente avvenuta, ma tra soggetti diversi da quelli indicati nel documento. Nel caso specifico, la manodopera era fornita, ma da società ‘schermo’ interposte fittiziamente, rendendo le fatture soggettivamente false.

Perché l’amministratrice è stata ritenuta responsabile nonostante la possibile presenza di amministratori di fatto?
La Corte ha stabilito che il reato di dichiarazione fraudolenta è un ‘reato proprio’ di chi è legalmente tenuto alla presentazione della dichiarazione. L’amministratrice, sottoscrivendo la dichiarazione, se ne assume la responsabilità, e non può esimersi invocando la mancanza di diligenza, dato che gli indizi della frode erano evidenti e percepibili da un operatore medio del settore.

In cosa consiste la violazione del divieto di ‘reformatio in peius’ in questo caso?
La violazione consiste nel fatto che la Corte d’Appello, pur avendo assolto l’imputata da uno dei reati per cui era stata condannata in continuazione, non ha ridotto la pena complessiva. Secondo la Cassazione, a fronte di un’impugnazione del solo imputato, l’assoluzione anche parziale deve sempre comportare una diminuzione della pena, altrimenti si verifica un peggioramento illegittimo della sua posizione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 38488 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 38488 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data Udienza: 14/06/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da COGNOME NOME ,AL,,k te .2 9 4 /C.Abq GLYPH L hh'” avverso la sentenza del 24 febbraio 2023 (dep. Il 13 marzo 2023) della Corte d appello di Firenze ; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; 09,té:’ 1 Ò.00) Uditi il Pubblico Ministero, nella persona del Sostituto Procuratore generafèrch nel riportarsi alle conclusioni già rassegnate ex art. 23, comma 8, del decreto le n. 137 del 2020, ha concluso, in parte, per l’annullamento con rinvio della senten impugnata, e per la declaratoria di inammissibilità del ricorso nel resto;
-e il difensore dell’imputata, AVV_NOTAIO, che ha insistito per l’accoglimento ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 17 dicembre 2021, depositata il 9 febbraio 2022, il giudice dell’udienza preliminare del Tribunale di Lucca, all’esito di giudizio abbreviato, giudicato, tra gli altri, COGNOME NOME -nella sua qualità di amministratrice RAGIONE_SOCIALE, imputata originariamente in concorso con COGNOME NOME COGNOME NOME, nella qualità di amministratori occulti- colpevole -tra i re originariamente imputatile- solo di quelli al capo 3) di cui agli artt. 110 cod.p 2 Dlgs n. 74/2000 (relativamente alla presentazione, al fine di evadere l’impos IVA, di una falsa dichiarazione indicante elementi passivi fittizi rappresentati fatture per operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti annotate i contabilità ed emesse apparentemente da RAGIONE_SOCIALE per l’anno 2015); a capo 4) di cui agli artt. 110 cod.pen. e 2 Dlgs n. 74/2000 (relativamente a presentazione, al fine di evadere l’imposta IVA, di una falsa dichiarazione indican elementi passivi fittizi rappresentati da fatture per operazioni oggettivament soggettivamente inesistenti annotate in contabilità ed emesse apparentemente da da RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE per l’anno 2016); al capo 5), di cu artt. 110 cod.pen. e 2 Dlgs n. 74/2000 (relativamente alla presentazione, al fine di evadere l’imposta IVA, di una falsa dichiarazione indicante elementi passivi fitt rappresentati da fatture per operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti annotate in contabilità ed emesse apparentemente da RAGIONE_SOCIALE s.r.l. per l’anno 2016) , e ritenendo l’ipotesi del rilascio di fatt soggettivamente inesistenti (non anche come contestato anche oggettivamente tali), con la diminuente del rito e il riconoscimento della continuazione, l’ha condannata alla pena condizionalmente sospesa di un anno e dieci mesi di reclusione, oltre al pagamento delle spese processuali, adottando altresì disposizioni di cui all’art. 12 d.lgs. 74/2000. Corte di Cassazione – copia non ufficiale
Interposto gravame (anche) dall’imputata COGNOME, la Corte di Appello di Firenze, in parziale riforma dell’impugnata sentenza, la ha assolta dal reato ascritto capo 3) perché il fatto non sussiste, confermando nel resto l’impugnata sentenza

Ha proposto ricorso per cassazione COGNOME, a mezzo del difensore di fiducia, affidandolo a tre motivi.

3.1. Col primo motivo la difesa denuncia inosservanza o erronea applicazione della legge penale in ordine alla sussistenza del reato di cui all’art. 2 del D.

74/2000, in ordine all’art. 192, comma 2, cod.proc.pen. in materia di pr indiziaria, nonché manifesta infondatezza della motivazione resa in proposito.

Contesta l’inosservanza ed erronea applicazione della legge penale, c riferimento così alla sussistenza del dolo specifico di evasione come alla dilig che può esser pretesa dal contribuente nell’ipotesi di fatture per opera soggettivamente inesistenti.

Fallace sarebbe la ricostruzione ed interpretazione dell’intero compend probatorio che, complice il malgoverno del disposto dell’art. 192 cod.proc.pen. tema di prova indiziaria, non ha riconosciuto la dovuta importanza alla manca prova della restituzione al committente –RAGIONE_SOCIALE– degli importi r dalle false fatture (asseritamente implicante la mancata prova del vantag indebito conseguito dalla società RAGIONE_SOCIALE), e -non rispondendo alle censu mosse con l’atto di appello- acquietandosi su quanto dedotto dagli ufficiali di circa il ruolo di amministratori di fatto di COGNOME COGNOME COGNOME COGNOMEcoimputati di COGNOME), “filo rosso” di tutte le vicende societarie oggetto di indagine, n adeguatamente motivato sulla prova della circostanza che entrambe le società emittenti fossero prive di mezzi e strumenti per effettuare le lavorazioni (l’as è meramente ipotetico), utilizzassero locali e attrezzature della RAGIONE_SOCIALE, i loro lavoratori fossero assoggettati al potere direttivo ge dell’imprenditore RAGIONE_SOCIALE, così travisando e fraintendendo valen finalità della produzione documentale della difesa. Non dimostrata l’inidone operativa del cedente, comunque di per sé non sufficiente ai fini della condann non è stata fornita la prova che il cessionario fosse in grado di percepir inidoneità in base alla diligenza specifica di un operatore medio del settore.
3.2. Col secondo motivo la difesa denuncia manifesta illogicità e/o caren assoluta di motivazione e inosservanza o erronea applicazione della legge penal in relazione agli artt. 81, comma 2, e 132 cod.pen. e 597 cod.proc.pen..

La sentenza gravata sarebbe stata emessa in violazione del divieto di reformatio in peius.

Nonostante la Corte abbia assolto l’imputata da uno dei reati per cui av riportato condanna in primo grado, il capo 3) – in relazione ai quali vi era st aumento decisamente importante: da una pena base di anni 1 mesi 9 ad anni 2 e mesi 9 – non ha provveduto a rideterminare la pena inflitta dal giudice di pr grado.

3.3. Col terzo motivo la difesa denuncia inosservanza o violazione di legge pena in relazione agli artt. 2 D.Igs. n 74/2000 e 62-bis cod.pen., e comunque, assoluta mancanza della motivazione in merito al diniego della attenuanti generich (insufficiente ritenendosi il riferimento alla reiterazione nel tempo delle cond nonostante l’elisione, come detto, di uno dei capi di imputazione, il capo 3),

tenendo in debita considerazione che, quanto alle condotte sub 4), la ricorre aveva assunto la carica di amministratore appena sette giorni prima del presentazione della dichiarazione); ed erronea applicazione dell’art. 2 d 74/2000 sul profilo dell’imposta da considerare evasa. Non avrebbe considerato l Corte che il reato in contestazione, con riguardo alle imposte dirette, è inte dalla sola inesistenza oggettiva, ovvero quella relativa alla diversità, t parziale, tra costi indicati e costi sostenuti. Trattandosi, in questo inesistenza soggettiva-per come accertato in sentenza- avrebbe potuto ritener integrata la sola evasione dell’IVA e non, come ritenuto nei due gradi di mer anche dell’Ires. La minore gravità del danno, inteso come imposta evasa, avreb comportato un trattamento sanzionatorio più contenuto e richiesto, a fortiori, motivazione più stringente anche in merito al mancato riconoscimento delle attenuanti generiche.
4. Il Procuratore generale, intervenuto in udienza, si è riportato alle concl scritte del 15 maggio 2024.

Dedotto che, al netto della modifica in tema di riconoscimento della attenuante cui all’art. 62 n 6 cod.pen., la Corte territoriale ha integralmente conferm sentenza del Tribunale, ha concluso per l’inammissibilità del primo motivo ricorso, ripropositivo di quello in appello, in relazione al quale la se impugnata compie una compiuta disamina delle censure e si pronuncia in maniera logica, coerente e aderente alla consolidata giurisprudenza di legittimità motivazione non censurabile in questa sede perchè le lagnanze imporrebbero una inammissibile rivalutazione del merito in questa sede.
Ha concluso, altresì, per l’inammissibilità del terzo motivo: fermo il princip cui in relazione al trattamento sanzionatorio la Corte di cassazione ha in occasioni affermato il principio per cui il giudizio discrezionale delle Corti di non può essere oggetto di censura in sede di legittimità purché legitti motivato, ha negato l’esistenza, nella motivazione della rimodulazione trattamento sanzionatorio alla luce del riconoscimento dell’attenuante di cui al 62 n. 6 cod.pen., di vizi di legittimità.

Ha invocato, pertanto, dichiarazione di inammissibilità per manifesta infondatez delle descritte censure difensive.

Ha concluso, invece, per la fondatezza dell’ulteriore motivo di ricorso, il sec riguardante il trattamento sanzionatorio, atteso che la Corte territorial avendo assolto l’imputata da uno dei reati uniti dal vincolo della continuazi in relazione al quale l’aumento era stato decisamente importante-, non provveduto a rideterminare la pena inflitta dal giudice di primo grado.

Ha invocato, in parte qua, l’annullamento con rinvio della sentenza impugnata.

5. La difesa ha concluso invece per l’accoglimento di tutti i motivi.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è inammissibile tranne che per il secondo motivo.

1. Si premette che quello della Cassazione è giudizio di legittimità a cri vincolata, e resta comunque esclusa, per la Corte di legittimità, la possibili una nuova valutazione delle risultanze acquisite da contrapporre a quell effettuata dal giudice di merito attraverso una diversa lettura, sia pure anch logica, dei dati processuali o una diversa ricostruzione storica dei fatti o un di giudizio di rilevanza o attendibilità delle fonti di prova. Va infatti ribadi secondo il costante insegnamento di questa Corte, esula dai poteri della Corte Cassazione quello della rilettura degli elementi di fatto posti a fondamento de decisione, la cui valutazione è in via esclusiva riservata al giudice di merito, che possa integrare il vizio di legittimità la mera prospettaZione di una divers per il ricorrente più adeguata, valutazione delle risultanze processuali (così SS. 30/04/1997, n. 6402- RV207944; Cass.Pen. Sez. 4, n.4842 del 02/12/200306/02/2004 RV229369).
Si è poi ulteriormente precisato che la modifica dell’art. 606 lettera e) (anch’esso vizio evocato dalla difesa nei motivi di ricorso) per effetto della I. del 2006 non consente alla Corte di legittimità di sovrapporre la propr valutazione a quella già effettuata dai giudici di merito, mentre comporta che rispondenza delle dette valutazioni alle acquisizioni processuali può essere dedot nella specie del cd. travisamento della prova, a condizione che siano però indic in maniera specifica e puntuale gli atti rilevanti e sempre che la contraddittor della motivazione rispetto ad essi sia percepibile ictu ocuti, dovendo il sindacato di legittimità al riguardo essere limitato ai rilievi di macroscopica evidenza, senza siano apprezzabili minime incongruenze o differenti opinabili interpretazioni d contesti intercettivi o dichiarativi (cass. Pen. Sez. 4, n. 20245 del 28/04/2000, RV234099; Cass. Pen. Sez. 4, n. 35683 del 10/07/2007, NUMERO_DOCUMENTO).
Questa Corte, con orientamento che il Collegio condivide e ribadisce (Cass. Pen. Sez. 6′ n. 197110 del 03/02/2009, RV243636; Cass. Pen. Sez. 2, n. 5336 del 9 gennaio 2018, RV272018), ritiene che in presenza della cosiddetta doppia conforme, ovvero di una doppia pronuncia di eguale segno -come nella specie con riferimento alla condanna per i capi 4) e 5) dell’originario editto accusatorio- il vizio di travisamento della prova può essere rilevato in sede di legittimità solo caso in cui il ricorrente rappresenti, con specifica deduzione, che l’argome
probatorio asseritamente travisato è stato per la prima volta introdotto co oggetto di valutazione nella motivazione del provvedimento di secondo grado. Nel caso di specie, la Corte d’appello, nel confermare la condanna avverso la qual si appunta il ricorso, ha riesaminato e valorizzato lo stesso compendio probator già sottoposto al vaglio del giudice dell’udienza preliminare che ha deciso ex actis e, dopo aver preso atto delle censure dell’appellante, è giunta alla medesi conclusione in termini di sussistenza della responsabilità dell’odierno ricorren di insussistenza dei vizi evidenziati con i motivi di gravame, reiterati con i m di ricorso che rappresentano le doglianze già incensurabilmente disattese dall Corte distrettuale.
Tanto premesso, il primo motivo è inammissibile sotto diversi profili. Astrattamente denuncia violazioni di legge e illogicità o carenza della motivazion si limita, sostanzialmente, a contestare vizi motivazionali della sentenza di appe ritenendo deboli ed assertivi gli argomenti accusatori utilizzati per affermare sussistenza dell’elemento soggettivo, in particolare, del delitto di cui all’art. n. 74/2000.

2.1. Già escluso dal tribunale il profilo della inesistenza anche oggettiva d operazioni, la Corte di appello NOME ha ricostruito, all’esito della cert puntuale ed esaustiva disamina dei risultati dell’attività di accertamento avent oggetto RAGIONE_SOCIALE circostanze di fatto e rapporti di questa società quella –RAGIONE_SOCIALE– di cui COGNOME era legale rappresentante (l’assenz costi per fornitori, attrezzatura, materiale di consumo e materie prime, situazioni debitorie cospicue nei confronti di enti previdenziali e dell’erar assoluta inadeguatezza dell’amministratore, la assenza di luoghi per svolgimento di attività, di macchinari, di strumenti); nonché circostanze di fatt rapporti RAGIONE_SOCIALE, con RAGIONE_SOCIALE (l’assenza di cos fornitori, attrezzatura, materiale di consumo e materie prime, le situazi debitorie cospicue nei confronti di enti previdenziali e dell’erario, la cap patrimoniale pressoché nulla dell’amministratore con il quale i clienti non aveva avuto alcun rapporto, l’elevata difficoltà di ottenere la soddisfazione dei credi parte dell’erario, l’apertura, dopo l’inizio dell’attività ispettiva, di un prossimità di quello della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE la presenza -nel capannone dell RAGIONE_SOCIALE in cui avrebbero dovuto essere svolte le lavorazioni e già s di lavoro di altre imprese sottoposte a verifiche- di pochi attrezzi di cui l’im non ha mostrato la proprietà e dove verosimilmente non si svolgeva attività lavorativa-atteso che il concedente aveva riferito di vedere sempre solo un persona e solo sporadicamente qualcuno che utilizzava una saldatrice, l’assunzione part time della socia rappresentante legale della RAGIONE_SOCIALE
persona dell’imputata odierna ricorrente, da parte della medesima RAGIONE_SOCIALE, l’identificazione, all’atto dell’accesso del 7 giugno 2017 presso i loca RAGIONE_SOCIALE, di due operai della RAGIONE_SOCIALE che svolgevano att su macchinari della prima).

Ha dunque ritenuto – così confermando il quadro già apprezzato in sede cautelare dal giudice per le indagini preliminari e, nel merito, dal tribunale, e affermand interposizione fittizia di manodopera e, a cascata, la inesistenza soggettiva d fatture utilizzate in sede di dichiarazione Iva- che RAGIONE_SOCIALE, regola con adempimenti di natura amministrativo-contabile, avesse strumentalmente utilizzato le due società fruendo della manodopera da esse fornita, utilizzando le fatture al proposito emesse, deducendo i costi e corrispondente senza provvedere al pagamento dei correlati oneri tributari retributivi e previdenziali, rimasti a carico delle imprese che avevano fornit manodopera ed erano amministrate da soggetti, anche nullatenenti, che non avevano mai onorato i debiti con l’erario,
Tanto ha affermato all’esito della valutazione della documentazione offerta dall difese, ritenuta neutra ai fini del ricorso in appello, trattandosi di attesta formale regolarità contabile non messa in discussione, di documentazione riguardante il personale dipendente laddove non risultava contestato che RAGIONE_SOCIALE si fosse avvalsa di dipendenti delle due predette società emitte disattendo la prospettazione difensiva relativa alla disponibilità di mez strumenti da parte delle società emittenti in quanto contrastata dalle risult tutte degli accertamenti di polizia giudiziaria, parte del compendio probatori non superate.
2.2. Si duole il ricorrente della mancata valorizzazione della assenza di prova d circostanza che gli importi pagati per le fatture contestate sarebbero poi s restituite al committente, da cui dovrebbe trarsi prova della assenza del prof del risparmio di imposta con “ruolo determinante nella ricostruzione dell fattispecie”.

Censura poi il percorso motivazionale, sotto il profilo della valorizzazione de prova indiziaria, sostanzialmente deducendo l’assenza di premesse certe in ordin alla assenza di mezzi e strumenti operativi in capo alle società emittenti, essere gli indizi al proposito privi delle necessarie caratteristiche di g precisione e concordanza, nonché in ordine al ruolo di amministratori di fatto d due coimputati.

Medesima censura muove in ordine alla consapevolezza e volontà di evasione di NOME, nella sua qualità.

2.3. Il motivo è sostanzialmente per la più gran parte ripropositivo dell’anal motivo di appello, così riportato dalla Corte di appello NOME: «Con il pr

motivo lamenta la erronea valutazione degli elementi di prova in ordine all consapevolezza e volontà di evasione della RAGIONE_SOCIALE ed in particol contesta che, una volta esclusa la inesistenza oggettiva delle operazioni, sia ritenuta la falsa fatturazione per operazioni soggettivamente inesistent presenza di una interposizione fittizia di manodopera».

Ricorrono, al proposito, diverse ragioni di inammissibilità.

In primis , per quanto appena dedotto, concordando il collegio con la giurisprudenza consolidata di questa Corte secondo cui è inammissibile il ricor per cassazione fondato su motivi che si risolvono nella pedissequa reiterazione quelli già dedotti in appello e puntualmente disattesi dalla corte di me dovendosi gli stessi considerare non specifici ma soltanto apparenti, in qua omettono di assolvere la tipica funzione di una critica argomentata avverso sentenza oggetto di ricorso (Sez. 6 n.20377 del 11/03/2009, Rv. 243838; Sez. 11951/2014, rv. 259425).
In secundis è inammissibile, lo si è già detto, innanzi a questa Corte, il motivo c invochi una nuova valutazione delle risultanze acquisite da contrapporre a quel effettuata dal giudice di merito attraverso una diversa lettura, sia pure anch logica, dei dati processuali o una diversa ricostruzione storica dei fatti o un d giudizio di rilevanza o attendibilità delle fonti di prova (così SS. UU 30/04/199 n. 6402- RV207944; Cass.Pen. Sez. 4, n.4842 del 02/12/2003-06/02/2004 RV229369).

Manifestamente infondata risulta anche la censura di violazione del disposto di c all’art. 192, comma 2, cod.proc.pen., peraltro relativamente alla affermazione dolo di evasione e “quanto alla condotta che può essere pretesa dal contribuen sotto il profilo della diligenza richiesta nell’ipotesi di fatture per op soggettivamente inesistenti”.

Si è già riportato l’ordito motivazionale della Corte di appello NOME, svol completezza e corroborato da stringenti incontestati argomenti fattuali interpre in assenza di qualsivoglia profilo di manifesta illogicità.

Con la motivazione così resa il motivo non si confronta, limitandosi a contrapporr assertivamente, argomenti privi di rilevanza in fatto e in diritto, già sott esplicitamente o implicitamente al doppio vaglio giurisdizionale di merito relat alla ritenuta prova della incapacità produttiva delle società emittenti.

Si sottolinea che la contestazione relativa al ruolo di amministratori di fa COGNOME COGNOME COGNOME si appunta non sulla motivazione della Corte di appello, ma s quella della sentenza di primo grado, e, comunque, è stata intesa come rilevan ai fini della loro assoluzione dai reati di cui ai capi 1, 2 e 6, nonché 3 limitatamente -in quest’ultimo caso- ai rapporti di RAGIONE_SOCIALE

società diverse da quelle indicate come emittenti nei capi di imputazione che i questa sede interessano.

E, eccentrica la questione della mancata prova della restituzione al committent degli importi recati nelle fatture -utilizzata, sin dal giudizio di primo gra negare la primigenia ipotesi di fatture anche oggettivamente inesistentiosserva, comunque, che il reato previsto dall’art. 2 d.lgs 74/2000, è reat pericolo e di mera condotta, il quale si perfeziona nel momento in cui dichiarazione è presentata agli uffici finanziari e prescinde dal verifi dell’evento di danno, nel mentre il profitto (suscettibile di confisca) è costitui risparmio economico derivante dalla sottrazione degli importi evasi alla lor destinazione fiscale, interpretazione perfettamente in linea con l’orientamen giurisprudenziale maggioritario (Cfr. Cass. Pen., Sez. V, 10 ottobre 2011 n. 1843 Cass. Pen., Sez. III, 4 luglio 2012 n. 11836; Cass. Pen., S.U., 31 gennaio 2013 18374; Cass. Pen., Sez. III, 20 gennaio 2017 n. 28047; Cass. Pen., Sez. III, febbraio 2019 n. 17535).
Quanto, infine, al quantum di diligenza richiesta al contribuente e al dolo di evasione, va rilevato, innanzi tutto, che si tratta di doglianza non formulat appello. Si ravvisa, dunque, al proposito, innanzi tutto ulteriore ragion inammissibilità: è inammissibile il ricorso per cassazione con cui si deduca un violazione di legge verificatasi nel giudizio di primo grado, se non si procede a specifica contestazione del riepilogo dei motivi di appello, contenuto nella senten impugnata, che non menzioni la medesima violazione come doglianza già proposta in sede di appello, in quanto, in mancanza della predetta contestazione, il moti deve ritenersi proposto per la prima volta in cassazione, e quindi tardivo (v., ex multis, Sez. 2, n. 31650 del 03/04/2017, COGNOME, Rv. 270627 – 01). (
In ogni caso in ordine agli elementi costitutivi della fattispecie di cui all’art. n.74/2000, si rileva che la stessa si connota come quella più gra ontologicamente in quanto non solo l’agente dichiara il falso, ma supporta propria condotta mediante un “impianto contabile”, o più genericamente documentale, diretto a sviare o ostacolare la successiva attività di accertamen dell’Amministrazione, avvalorando in modo artificioso l’inveritiera prospettazion di dati inseriti nella dichiarazione. Tale fattispecie criminosa si configura com reato di pericolo e di mera condotta, il quale si perfeziona nel momento in cui dichiarazione è presentata agli uffici finanziari e prescinde dal verifi dell’evento di danno. Il reato è integrato con la presentazione della dichiarazi (Cass., S.U., n.27/2000, n. 32348/2015), in quanto il legislatore mira a reprime penalmente IfAsole condotte direttamente correlate alla lesione degli interes fiscali, rinunciando invece a perseguire quelle di carattere meramente preparatori o formale (fatti prodromici alla effettiva lesione del bene giuridico protet o(
Corte di Cassazione – copia non ufficiale

Elemento costitutivo essenziale è dunque l’indicazione in una delle dichiarazioni elementi passivi fittizi, avvalendosi di fatture o altri documenti per operaz inesistenti. Dal momento che alla dichiarazione non vengono allegati documenti probatori, si chiarisce che si avvale della documentazione in questione chi registra nelle scritture contabili obbligatorie o comunque li detiene al fine di nei confronti della Amministrazione. La condotta si dice essere “bifasica”: l’auto infatti, raccoglie o riceve la documentazione inveritiera e se ne avv registrandola nelle scritture contabili obbligatorie o conservandola come prova d far valere contro l’Amministrazione nell’eventualità di un accertamento Successivamente, presenta la dichiarazione dei redditi o ai fini IVA nella quale recepita la falsa rappresentazione di cui la documentazione fittizia rappresenta supporto. Soggetto responsabile è colui che sottoscrive la dichiarazione anche s lo stesso non ha partecipato alla fase antecedente di acquisizione e registrazi delle fatture relative ad operazioni inesistenti; si tratta infatti di reato ” perché possa dirsi configurato è richiesto che il suo autore si trovi in particolare posizione soggettiva, giuridica o di fatto, recte sia titolare dell’ di presentazione della dichiarazione dei redditi o ai fini IVA”.
Tanto, che ineluttabilmente è stato provato a carico della rappresentante legal amministratrice di diritto COGNOME, deve giovarsi poi, ai fini della affermazione d responsabilità, della riconosciuta esistenza anche dell’elemento soggettivo, il d specifico, che, seppure parte della dottrina ha ritenuto inconciliabile l’accettazione del rischio che, connota il dolo eventuale, è stato invece ammes da questa Corte, con la sua recente giurisprudenza, ammettendosi la configurabilità del reato ove l’accettazione del rischio attenga alla possibil evadere le imposte dirette o IVA, mediante la presentazione della dichiarazion comprensiva di fatture per operazioni inesistenti. (Cass., Sez. III, 19 giugno 20 n. 52411; Cass., Sez. III, 23.6.2015, n. 30492).
Ebbene l’assenza di una sede operativa adeguata, di attrezzature specularmente, l’utilizzo da parte delle società emittenti di locali e attrez della RAGIONE_SOCIALE, cui concedevano la propria manodopera, è stato ritenuto sufficiente a fondare, unitamente a tutto quanto prima argomentato, l’interposizione fittizia di manodopera di cui COGNOME, legale rappresentan amministratrice della società utilizzatrice necessariamente è stata riten responsabile. Si richiama Sez. 3 – , Sentenza n. 45114 del 28/10/2022 – Rv 283771 – 01, secondo cui « Integra il delitto di cui all’art. 2 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, l’utilizzazione, nella dichiarazione ai fini delle imposte dirette, di formalmente riferite a un contratto di appalto di servizi, che costituisca di fa schermo per occultare una somministrazione irregolare di manodopera, realizzata in violazione dei divieti di cui al previgente d.lgs. 10 settembre 2003, n.
Corte di Cassazione – copia non ufficiale

sostituito dal d.lgs. 15 giugno 2015, n. 81, trattandosi di fatture relativ negozio giuridico apparente, diverso da quello realmente intercorso tra le part attinente ad un’operazione implicante significative conseguenze di rilievo fiscale e Sez. 3 – , Sentenza n. 11633 del 02/02/2022 Cc. (dep. 30/03/2022 ) Rv. 282985 – 01 , che ha affermato che «Integra il delitto di dichiarazione fraudolen mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni soggettivamente inesistenti ai fini IVA l’utilizzo di elementi passivi fittizi costituiti da fattur da una società che, attraverso contratti simulati di appalto di servizi, abb realtà effettuato attività di intermediazione illegale di manodopera, stant diversità tra il soggetto che ha effettuato la prestazione, ovvero i singoli lavor e quello indicato in fattura.»
Alla stregua di tutto quanto fin qui argomentato resta priva di pregio la censura fatto di illogica o carente motivazione. Si ribadisce che eccede dai limit cognizione della Corte di cassazione ogni potere di revisione degli element materiali e fattuali, trattandosi di accertamenti rientranti nel compito esclusiv giudice di merito, posto che il controllo sulla motivazione rimesso al giudice legittimità è circoscritto, ex art. 606, comma 1, lett. e), cod. proc. pen., al verifica dell’esposizione delle ragioni giuridicamente apprezzabili che l’han determinata, dell’assenza di manifesta illogicità dell’esposizione e, quindi, d coerenza delle argomentazioni rispetto al fine che ne ha giustificato l’utiliz della non emersione di alcuni dei predetti vizi dal testo impugnato o da altri del processo, ove specificamente indicati nei motivi di gravame, requisiti la c sussistenza rende la decisione insindacabile. (Conf.: Sez. 6, n. 5334 del 1993, R 194203-01).
2. Fondato è invece il secondo motivo di ricorso.

Sollecitata dai motivi di appello, e in particolare da quello con cui la difesa si d della affermazione di responsabilità in riferimento ai reati di cui ai capi perché, alla data del 27 settembre 2016 di presentazione della dichiarazione de redditi relativa al periodo di imposta 2015 COGNOME non era legale rappresentan della RAGIONE_SOCIALE essendo cessata dalla carica di amministratore uni con atto del 29 luglio 2016, iscritto presso la RAGIONE_SOCIALE il 10 agost 2016- la Corte di appello NOME la ha assolta dal reato di cui al capo 3 riconosciuto, infatti, che essendo stato il reato commesso in data 27 ottobre 20 – data della presentazione della falsa dichiarazione per l’anno di imposta 2015stessa doveva essere mandata assolta per non aver commesso il fatto atteso che a quella data non era più amministratore unico.
Inspiegabilmente, tuttavia, non ha corrispondentemente riveduto il trattamento sanzionatorio, confermato nella entità commisurata dalla sentenza di primo grado.

Incorre in violazione del divieto di “reformatio in peius” il giudice d’appello che, in presenza di impugnazione dell’imputato avverso una sentenza di condanna pronunciata per più reati unificati dal vincolo della continuazione, prosciogliendo l’imputato per taluno di essi, non diminuisca l’entità della p originariamente inflitta , così Sezioni Unite: N. 7578 del 2021 Rv. 280539 – 01 e da ultimo Sez. 6, n. 29659 del 11/05/2022 Ud. (dep. 25/07/2022 ) Rv. 283535 01.

Il motivo merita senza dubbio accoglimento e sul punto la sentenza impugnata deve essere annullata con rinvio.

Diversamente si ritiene con riferimento al terzo motivo, relativo al manca riconoscimento delle attenuanti generiche, causa l’oggettiva gravità delle condot e in particolare la loro reiterazione nel tempo.

Quanto invece al mancato riconoscimento delle attenuanti generiche non può che rilevarsi la sua inammissibilità in sede di legittimità, afferendo al tema trattamento sanzionatorio.

Si rammenta che «In tema di attenuanti generiche, il giudice del merito esprime un giudizio di fatto, la cui motivazione è insindacabile in sede di legittimità, pu sia non contraddittoria e dia conto, anche richiamandoli, degli elementi, tra que indicati nell’art. 133 cod. pen., considerati preponderanti ai fini della concess o dell’esclusione (Nella specie, la Corte ha ritenuto sufficiente, ai fini dell’esclu delle attenuanti generiche, il richiamo in sentenza ai numerosi precedenti pena dell’imputato) » così ex plurimis Sez. 5, Sentenza n. 43952 del 13/04/2017 Ud. (dep. 22/09/2017 ) Rv. 271269 – 01 e, precedentemente, in termini, N. 28535 del 2014 Rv. 259899 – 01, N. 3896 del 2016 Rv. 265826 – 01.
In conclusione, stante l’infondatezza manifesta delle censure sollevate col pri e terzo motivo, il ricorso proposto nell’interesse di COGNOME deve essere dichiar inammissibile in parte qua. La sentenza va invece annullata limitatamente al trattamento sanzionatorio, in accoglimento del secondo motivo di ricorso.

P.Q.M.

Annulla la sentenza impugnata nei confronti di NOME COGNOME limitatamente al trattamento sanzionatorio con rinvio, per nuovo giudizio sul punto, ad altra sezion della Corte di appello di Firenze.

Dichiara inammissibile il ricorso nel resto. Così deciso in Roma il 14 giugno 2024i

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.