Dichiarazione fraudolenta: fatture e brevetti fittizi

La Corte di Cassazione conferma la condanna per un imprenditore per il reato di dichiarazione fraudolenta. Il caso riguarda l’utilizzo di fatture per l’acquisto fittizio di brevetti da una società estera, i cui costi sono stati poi portati in ammortamento per ridurre il reddito imponibile. La Corte ha ritenuto inammissibile il ricorso, stabilendo che tale condotta integra il reato di cui all’art. 2 del D.Lgs. 74/2000 e non la meno grave fattispecie di dichiarazione infedele. Inoltre, ha escluso l’applicazione della non punibilità per particolare tenuità del fatto, considerando anche le condotte precedenti, seppur prescritte, come indice di abitualità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 febbraio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Dichiarazione fraudolenta: la Cassazione sul caso di brevetti fittizi e fatture false

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha affrontato un complesso caso di dichiarazione fraudolenta, fornendo chiarimenti cruciali sulla configurabilità del reato tramite l’ammortamento di costi per operazioni inesistenti. La Corte ha confermato la condanna di un imprenditore, ritenendo che l’utilizzo di fatture false per l’acquisto di brevetti fittizi, al fine di abbattere il reddito imponibile, integri pienamente la fattispecie più grave prevista dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000.

I fatti: un articolato schema di evasione fiscale

Il caso ha origine da un’operazione societaria e commerciale che vedeva coinvolte diverse entità. Il legale rappresentante di una società italiana (chiamiamola Società A) veniva accusato di aver utilizzato nelle dichiarazioni fiscali, per diverse annualità, fatture relative a operazioni oggettivamente inesistenti.

Nello specifico, la Società A aveva dedotto quote di ammortamento relative all’acquisto di brevetti da una società con sede a Madeira (Società Estera C), un territorio a fiscalità privilegiata. Le indagini, condotte dall’Agenzia delle Entrate e dalla Guardia di Finanza, hanno rivelato che:

1. I brevetti erano in realtà relativi a procedimenti tecnico-industriali già nel pieno know-how della Società A, che era perfettamente in grado di svilupparli internamente.
2. La Società Estera C, priva di una reale capacità organizzativa e produttiva, acquistava a sua volta i brevetti a prezzi irrisori da una società cipriota, verso cui la stessa Società A vantava ingenti crediti.
3. Alcuni dei brevetti erano stati inizialmente acquistati da un’altra società italiana (Società B), successivamente incorporata dalla Società A, ma entrambe le società erano riconducibili alla stessa famiglia imprenditoriale.

L’intero schema è stato quindi qualificato come un’operazione unitaria e simulata, il cui unico scopo era creare costi fittizi per conseguire indebiti vantaggi fiscali.

I motivi del ricorso e la difesa dell’imputato

L’imprenditore ha proposto ricorso in Cassazione lamentando diversi vizi della sentenza di condanna. La difesa sosteneva, in primo luogo, un’errata qualificazione giuridica del fatto. A suo avviso, la condotta non configurava una dichiarazione fraudolenta (art. 2 D.Lgs. 74/2000), bensì una più lieve “dichiarazione infedele” (art. 4), in quanto non vi era stato un utilizzo diretto delle fatture false in dichiarazione, ma solo il computo delle relative quote di ammortamento. Mancava, secondo la difesa, l’elemento soggettivo, ovvero la volontà di acquisire un componente negativo di reddito inesistente.

Inoltre, il ricorrente chiedeva l’applicazione della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto (art. 131-bis c.p.), sostenendo che la sua responsabilità fosse limitata a una sola annualità, mentre le altre condotte erano state dichiarate prescritte.

La decisione della Corte sulla dichiarazione fraudolenta

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile, confermando in toto l’impianto accusatorio e le sentenze di merito. I giudici hanno respinto tutte le argomentazioni difensive con precise motivazioni.

Le motivazioni

La Corte ha stabilito che l’utilizzo in dichiarazione di quote di ammortamento derivanti da costi basati su fatture per operazioni inesistenti integra pienamente il reato di dichiarazione fraudolenta ai sensi dell’art. 2 del D.Lgs. 74/2000. L’ammortamento non è un mero fatto contabile, ma lo strumento attraverso cui il costo fittizio viene effettivamente utilizzato per abbattere il reddito imponibile. Pertanto, la condotta rientra a pieno titolo nella fattispecie contestata, che sanziona l’uso di documentazione falsa, e non in quella residuale della dichiarazione infedele (art. 4), che punisce la mera indicazione di dati non veritieri senza supporto documentale fraudolento.

La Cassazione ha inoltre rigettato la richiesta di applicazione della particolare tenuità del fatto. I giudici hanno chiarito un principio fondamentale: per valutare l’abitualità della condotta, che osta all’applicazione dell’art. 131-bis c.p., si possono considerare anche i reati della stessa indole dichiarati prescritti nello stesso procedimento. Sebbene la prescrizione estingua il reato, non cancella il fatto storico, che può essere valutato per dimostrare una tendenza a delinquere dell’imputato. Nel caso di specie, le condotte fraudolente, pur essendo state commesse su più anni e in parte prescritte, dimostravano un comportamento complessivo tutt’altro che occasionale, rendendo inapplicabile la causa di non punibilità.

Le conclusioni

Questa sentenza ribadisce con fermezza due principi cardine in materia di reati tributari. In primo luogo, la nozione di “utilizzo” di fatture false è ampia e include anche l’iscrizione a bilancio e la successiva deduzione fiscale tramite ammortamento di costi fittizi. In secondo luogo, la valutazione sull’abitualità del comportamento ai fini dell’esclusione della tenuità del fatto non è limitata alle sole condotte per cui interviene condanna, ma può legittimamente estendersi a fatti prescritti che, nello stesso contesto processuale, delineano un quadro di sistematica violazione della legge fiscale. Una lezione importante per amministratori e professionisti sulla pervasività del concetto di frode fiscale e sui limiti delle cause di non punibilità.

L’ammortamento in bilancio di costi derivanti da fatture per operazioni inesistenti integra il reato di dichiarazione fraudolenta?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che l’indicazione in dichiarazione di quote di ammortamento relative a costi documentati da fatture per operazioni inesistenti costituisce “utilizzo” di tali fatture e integra pienamente il reato di dichiarazione fraudolenta previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000.

Qual è la differenza tra dichiarazione fraudolenta (art. 2) e dichiarazione infedele (art. 4)?
La dichiarazione fraudolenta (art. 2) è un reato più grave che si configura quando il contribuente, per evadere, si avvale di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. La dichiarazione infedele (art. 4) è una fattispecie residuale che punisce l’indicazione di elementi attivi inferiori o elementi passivi fittizi senza l’utilizzo di documentazione fraudolenta.

I reati prescritti possono essere usati per negare la non punibilità per particolare tenuità del fatto (art. 131-bis c.p.)?
Sì, la Corte ha stabilito che, ai fini della valutazione del comportamento abituale che impedisce l’applicazione della particolare tenuità del fatto, il giudice può considerare anche i reati della stessa indole dichiarati prescritti nell’ambito dello stesso procedimento. La prescrizione estingue il reato, ma non elide il fatto storico come indice di abitualità della condotta.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 9694 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 9694 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 08/11/2023

SENTENZA

sul ricorso proposto da COGNOME NOME, nato a Perugia il DATA_NASCITA, avverso la sentenza del 04-04-2023 della Corte di appello di Perugia; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso.

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RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 7 ottobre 2021, il Tribunale di Perugia condannava NOME COGNOME alla pena di anni 1 di reclusione, in quanto ritenuto colpevole di tre episodi del reato di cui all’art. 2 del d. Igs. n. 74 del 2000 (capi 5, 6 e 7); commessi in Perugia, rispettivamente, il 15 settembre 2011 (capo 5), il 30 agosto 2012 (capo 6) e il 5 settembre 2013 (capo 7), mentre, rispetto alle condotte riferite agli anni di imposta 2008 (capo 3) e 2009 (capo 4), interveniva declaratoria di estinzione del medesimo reato perché estinto per prescrizione.
Con sentenza del 4 aprile 2023, la Corte di appello di Perugia, in parziale riforma della pronuncia di primo grado, dichiarava non doversi procedere nei confronti dell’imputato in ordine ai reati a lui ascritti ai capi 5 e 6 perché esti per prescrizione e, in ordine al residuo reato di cui al capo 7, rideterminava la pena a 8 mesi di reclusione, confermando nel resto la decisione del Tribunale.

Avverso la sentenza della Corte di appello umbra, COGNOME, tramite il suo difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando quattro motivi.

Con il primo, la difesa contesta, sotto il profilo del vizio di motivazione, l conferma del giudizio di colpevolezza dell’imputato, osservando che i giudici di merito, in primo luogo, non hanno tenuto conto dell’assenza, nel processo in esame, di qualsivoglia ipotesi di concorso, apparendo infondata la ricostruzione di una responsabilità penale di natura familiare, laddove la norma incriminatrice richiede il rapporto diretto tra il soggetto che utilizza nella dichiarazione fattura relativa a operazioni inesistenti e il documento incriminato; in secondo luogo, si evidenzia che, essendo i fatti di causa limitati, per effetto del intervenute prescrizioni, al periodo di imposta 2012, si rendeva necessaria una più approfondita analisi in ordine alle quote di ammortamento derivanti dalle annotazioni in contabilità della società incorporata RAGIONE_SOCIALE, avvenute negli anni 2005 e 2007: per tali fattispecie, il requisito di cui al secondo comma dell’art. 2 del d. Igs. n. 74 del 2000, appare insussistente quanto all’avvenuta registrazione nelle scritture contabili obbligatorie, anche alla luce dell’art. 2504 bis cod. civ., secondo il cui comma quattro nel primo bilancio successivo alla fusione le attività e le passività sono iscritte ai valori risultanti dalle scritture contabili alla da efficacia della fusione medesima, per cui per il legale rappresentante della incorporante NOME era impossibile tenere un comportamento diverso, non potendo l’imputato essere chiamato a rispondere per comportamenti altrui.
Con il secondo motivo, è stata dedotta l’inosservanza dell’art. 2 del d. Igs. n. 74 del 2000, evidenziandosi che l’indicazione della dichiarazione dei redditi, in diminuzione del reddito imponibile, di quote di ammortamento riferite a beni immateriali (brevetti) acquisiti con fatture ricevute da società incorporata non può essere configurata quale “utilizzo di fatture per operazioni inesistenti” in

capo al ricorrente, nei riguardi del quale appare inesistente anche l’elemento soggettivo richiesto dalla fattispecie in esame, perché in relazione alle fatture relative riguardanti acquisti effettuati dalla società incorporata, amministrata da un diverso soggetto, difetta qualsivoglia volontà di acquisizione del componente negativo inesistente, laddove lo scomputo RAGIONE_SOCIALE quote di ammortamento rappresenta un mero fatto contabile del tutto estraneo alla fattispecie criminosa; si sarebbe quindi in presenza, per le infedeltà dichiarative connesse a operazioni dell’incorporata RAGIONE_SOCIALE, di un’erronea applicazione del d. Igs. n. 74 del 2000.
Con il terzo motivo, oggetto di doglianza è l’inquadramento giuridico dei fatti, che andavano sussunti nella fattispecie di cui all’art. 4 del d. Igs. n. 74 2000, non solo con riferimento alle fatture a suo tempo acquisite dalla incorporata RAGIONE_SOCIALE, ma anche a quelle della stessa Kinnia, fatture peraltro contabilizzate nel 2006 e nel 2007, ovvero 7 anni prima del momento in cui è stata presentata la dichiarazione dei redditi oggetto del presente giudizio; anche per tali fatture, invero, si è dato luogo a infedeltà dichiarative, non già all’utili diretto di fatture relative a operazioni inesistenti, venendo in rilievo il computo i diminuzione dell’utile di esercizio e, di conseguenza, del reddito imponibile, di quote di ammortamento derivanti dall’iscrizione di bilancio di beni immateriali, rispetto alla quale manca l’elemento soggettivo richiesto dal citato art. 2.
La censura fiscale è dunque quella dell’illegittima riduzione dell’imponibile tributario degli anni in contestazione, ma l’interesse erariale è presidiato dalla previsione di cui all’art. 4 del d. Igs. n. 74 del 2000, che peraltro richiede superamento di specifiche soglie, nel caso di specie non sussistenti.

Il quarto motivo, infine, è dedicato all’erronea applicazione dell’art. 131 bis cod. pen., rilevandosi che, a differenza di quanto affermato dalla Corte di appello, le condotte abituali che possono avere rilievo sono quelle accertate nel procedimento penale per le quali esista la possibilità di irrogazione della sanzione, non invece quelle non punibili per effetto dell’intervenuta prescrizione, per cui l’invocata causa di non punibilità era senz’altro applicabile, non essendovi alcun dubbio circa l’intervenuto soddisfacimento dell’obbligazione tributaria.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è inammissibile, perché manifestamente infondato.

Iniziando dai primi tre motivi, suscettibili di trattazione unitaria, perchè t loro sostanzialmente sovrapponibili, occorre evidenziare che la conferma del giudizio di colpevolezza dell’imputato in ordine al reato ex art. 2 del d. Igs. n. 7 del 2000 a lui ascritto non presenta vizi di legittimità rilevabili in questa sede. Occorre premettere in proposito che le due conformi sentenze di merito, le cui motivazioni sono destinate a integrarsi per formare un apparato argomentativo

unitario, hanno compiuto un’adeguata disamina RAGIONE_SOCIALE fonti dimostrative disponibili, valorizzando in particolare gli accertamenti compiuti dall’RAGIONE_SOCIALE e dalla Guadia di Finanza,”cui è emerso l’utilizzo, in ammortamento per gli anni di imposta dal 2008 al 2012, da parte della società RAGIONE_SOCIALE, di cui era legale rappresentante NOME COGNOME, di varie fatture relative a operazioni oggettivamente inesistenti consistite in acquisti, per importi estremamente elevati, di brevetti da una società, la RAGIONE_SOCIALE, con sede nell’isola di Madeira, ovvero in zona connotata da un regime di tassazione particolarmente agevolato. Attraverso la collaborazione degli organi collaterali portoghesi, si appurava inoltre che i brevetti erano di fatto de procedimenti tecnico-industriali che la stessa COGNOME era perfettamente in grado di approntare, attraverso i propri dipendenti e il proprio laboratorio di ricerca per cui l’acquisto di tali brevettti dalla società portoghese era simulato ed era volto a conseguire indebiti vantaggi fiscali, tanto più ove si consideri che la RAGIONE_SOCIALE risultava ubicata in uffici che offrivano servizi di consulenza per la creazione di società in loco, del tutto privi di capacità organizzativa e produttiva. Peraltro, la RAGIONE_SOCIALE acquistava tali brevetti a prezzi irrisori da una società cipriota, la RAGIONE_SOCIALE, verso cui la NOME vantava dei crediti per importi significativi, senza però acquistare da tale società i brevetti in questione. È altresì emerso che – la società che già in precedenza aveva autonomamente acquistato tali brevetti era la RAGIONE_SOCIALE, che era stata incorporata dalla NOME e che si occupava soltanto di commercializzazione e marketing, per cui non vi era alcuna giustificazione da parte della RAGIONE_SOCIALE all’acquisto di brevetti. Del resto, anche la società RAGIONE_SOCIALE era riferibile alla famiglia COGNOME, nel senso che i legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE era NOME COGNOME, fratello di NOME, a ciò aggiungendosi che, prima della fusione del dicembre 2008, la RAGIONE_SOCIALE era controllata al 100% dalla medesima NOME, per cui i giudici di merito sono pervenuti alla conclusione che tutti i brevetti acquistati (i primi due dal RAGIONE_SOCIALE, gli altri due dalla NOME) facevano parte di un’operazione unitaria, dal che deriva che le fatture relative alle diverse annualità erano riferibili medesimo soggetto, tanto più ove si consideri che il teste NOME COGNOME, responsabile della RAGIONE_SOCIALE, ha riferito di aver materialmemte depositato i quattro brevetti presso l’RAGIONE_SOCIALE per conto del società portoghese su incarico di COGNOME, che era evidentemente il dominus del complesso societario, oltre che di tutte le operazioni contestate. Corte di Cassazione – copia non ufficiale
Alla luce di tali premesse, è stato coerentemente ritenuto configurabile a carico di COGNOME, per ciascuna RAGIONE_SOCIALE annualità contestate, fatta salva la declaratoria d estinzione per prescrizione rispetto ad alcune di esse, il reato di cui all’art. 2 d d. Igs. n. 74 del 2000, avendo la società da lui amministrata indicato nelle dichiarazioni dei redditi le false fatture emesse dalla società RAGIONE_SOCIALE

RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. Rimarcata la circostanza che a venire in rilievo non è l’esistenza di acquisti gonfiati di brevetti esterni frutto di specifi conoscenze, ma l’utilizzo in dichiarazione di fatture per operazione sicuramente inesistenti, atteso che i procedimenti industriali rientravano nel know-how della Krima, i giudici di merito correttamente hanno escluso una differente qualificazione giuridica del fatto, ravvisando i requisiti della fattispecie contesta (“dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture e altri documenti per operazioni inesistenti”), e non di quella residuale ex art. 4 del d. Igs. n. 74 de 2000 (“dichiarazione infedele”), che sanziona la dichiarazione ideologicamente falsa, ma non anche fraudolenta (sull’esclusione del concorso tra le due norme, stante la natura residuale di quella di cui all’art. 4, cfr. Sez. 3, n. 41260 17/01/2018, Rv. 274068 e Sez. 3, n. 28226 del 09/02/2016, Rv. 267409).
È stato altresì evidenziato che il reato sussiste indipendentemente dalla somma evasa, con la precisazione che, pur a voler considerare solo le fatture emesse nei confronti della NOME, ossia la terza e la quarta, per ogni anno la quota di ammortamento risulta comunque pari all’importo di 174.500 euro, il che esclude l’applicabilità nel caso di specie dell’ipotesi di cui al comma 2 bis del citato art. 2. Orbene, in quanto sorretto da argomentazioni non illogiche, il percorso motivazionale RAGIONE_SOCIALE sentenze di merito non presta il fianco alle censure difensive, che risultano finalizzate a sollecitare differenti valutazioni di merito no consentite in sede di legittimità, dovendosi ribadire il costante principio (cfr. ex plurimis Sez. 6, n. 5465 del 04/11/2020, dep. 2021, Rv. 280601) secondo cui, in tema di giudizio di cassazione, a fronte di un apparato argomentativo privo di profili di irrazionalità, sono precluse al giudice di legittimità la rilettura elementi di fatto posti a fondamento della decisione impugnata e l’autonoma adozione di nuovi e diversi parametri di ricostruzione e valutazione dei fatti, indicati dal ricorrente come maggiormente plausibili o dotati di una migliore capacità esplicativa rispetto a quelli adottati dal giudice del merito.
Di qui la manifesta infondatezza RAGIONE_SOCIALE censure in punto di responsabilità.

Medesima conclusione si impone anchPil quarto motivo, riguardante il

mancato riconoscimento della particolare tenuità del fatto.

Sul punto la Corte di appello ha infatti evidenziato che, se è vero che la responsabilità dell’imputato è stata circoscritta in relazione alle sole condotte riferibili all’anno 2013, tuttavia il comportamento complessivo doveva essere valutato anche in relazione ai tre anni pregressi, per cui ci si trovava di fronte condotte abituali e relative alla utilizzazione di false fatture per impor estremamente elevati, con conseguente inapplicabilità dell’art. 131 bis cod. pen. Orbene, anche in tal caso la motivazione della Corte di appello, in quanto non manifestamente illogica, resiste alle censure difensive, volte sostanzialmente a
proporre differenti apprezzamenti di merito, dovendosi unicamente precisare che

•

il richiamo dei giudici di appello, in senso ostativo all’operatività dell’art. 131 bis cod. pen., alle condotte dichiarate prescritte non può essere ritenuto inconferente, avendo questa Corte chiarito (Sez. 3, n. 32857 del 12/07/2022, Rv. 283486) che, in tema di non punibilità per particolare tenuità del fatto, ai fini della valutazione del presupposto ostativo del comportamento abituale, ai sensi dell’art. 131 bis, comma terzo, cod. pen., rilevano i reati della stessa indole dichiarati prescritti nell’ambito dello stesso procedimento, posto che l’estinzione del reato per prescrizione non elide ogni effetto penale della sentenza.
In conclusione, il ricorso proposto nell’interesse di COGNOME deve essere dichiarato inammissibile, con conseguente onere per il ricorrente, ai sensi dell’art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento.

Tenuto conto, infine, della sentenza della Corte costituzionale n. 186 del 13 giugno 2000, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza “versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità”, si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000 in favore della Cassa RAGIONE_SOCIALE ammende.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa RAGIONE_SOCIALE ammende.

Così deciso il 08/11/2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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