Concorso reati tributari: l'aggravante si estende

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso di un imprenditore contro un sequestro preventivo. La sentenza chiarisce che nel concorso in reati tributari, l’aggravante per l’uso di schemi di evasione ideati da un professionista si estende a tutti i partecipanti, non solo al professionista stesso. La Corte ha inoltre ribadito che non è possibile introdurre nuovi motivi di ricorso in sede di legittimità se non sono stati presentati nel precedente grado di giudizio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 settembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale, Procedura Penale

Concorso in Reati Tributari: L’Aggravante del Professionista si Estende a Tutti i Partecipanti

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha affrontato un tema cruciale nel concorso in reati tributari: l’applicabilità dell’aggravante legata all’elaborazione di modelli di evasione fiscale da parte di un professionista. La decisione chiarisce che tale circostanza non riguarda solo l’ideatore dello schema, ma si estende a tutti coloro che partecipano all’illecito, a condizione che ne siano consapevoli. Questo principio rafforza la responsabilità solidale nelle frodi fiscali complesse.

Il Caso: Sequestro Preventivo e Appello

Il caso origina dal ricorso di un imprenditore contro un’ordinanza del Tribunale di Bergamo, che aveva confermato un sequestro preventivo sui suoi beni. Il sequestro era finalizzato alla confisca del profitto derivante da un reato di omessa dichiarazione, contestato in concorso con un professionista. La difesa dell’imprenditore sosteneva che l’aggravante specifica, prevista dall’art. 13-bis del D.Lgs. 74/2000 per chi elabora o commercializza modelli di evasione fiscale, dovesse applicarsi esclusivamente al professionista coinvolto e non a lui, in qualità di concorrente extraneus.

Inoltre, il ricorrente lamentava la mancanza di motivazione riguardo al periculum in mora, ovvero il rischio concreto che i beni potessero essere dispersi prima della fine del processo.

L’Aggravante nel Concorso in Reati Tributari

Il punto centrale della controversia legale riguardava l’estensione dell’aggravante a tutti i partecipanti al reato. Secondo la tesi difensiva, l’aggravante avrebbe una natura strettamente personale, legata alla qualifica di professionista. Tuttavia, la Procura e i giudici di merito avevano adottato un’interpretazione differente, ritenendo che la circostanza aggravante si comunicasse a tutti i concorrenti che ne fossero a conoscenza.

La questione è di fondamentale importanza, poiché l’applicazione dell’aggravante incide non solo sulla pena, ma anche sulla legittimità e sull’entità delle misure cautelari reali, come il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, confermando la decisione del Tribunale di Bergamo e fornendo importanti chiarimenti sull’interpretazione della normativa.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte ha smontato le argomentazioni difensive punto per punto. In primo luogo, ha stabilito che la motivazione del Tribunale non era affatto “apparente”, ma rappresentava una piena e consapevole adesione alle valutazioni del giudice precedente. L’indicazione del professionista nell’imputazione serviva solo a identificare chi possedesse la qualifica richiesta dalla norma, non a escludere l’applicabilità dell’aggravante agli altri concorrenti.

Il Collegio ha ribadito l’orientamento consolidato secondo cui l’aggravante dell’art. 13-bis, comma 3, del D.Lgs. 74/2000 è una circostanza a “matrice mista”, sia oggettiva (perché riguarda le modalità della condotta) sia soggettiva (perché richiede un coefficiente di colpevolezza). Di conseguenza, essa si estende ai concorrenti diversi dal professionista, a patto che questi fossero a conoscenza del fatto che il reato veniva commesso tramite l’elaborazione di modelli di evasione fiscale. La condotta agevolata dal professionista diventa un elemento del fatto tipico a cui tutti i concorrenti consapevoli partecipano.

Infine, per quanto riguarda la censura sulla mancanza di motivazione del periculum in mora, la Corte ha rilevato un vizio procedurale dirimente: la questione non era stata sollevata nel precedente atto di appello. Pertanto, essendo stata introdotta per la prima volta in Cassazione, è stata dichiarata inammissibile. Questo principio impedisce di utilizzare il ricorso di legittimità per sollevare questioni che dovevano essere discusse nei gradi di merito.

Conclusioni

La sentenza consolida un principio di rigore nel contrasto alle frodi fiscali strutturate. Le conclusioni che possiamo trarre sono due: primo, chiunque partecipi a un reato fiscale sapendo che si basa su schemi fraudolenti ideati da un professionista, risponderà della relativa aggravante, con tutte le conseguenze in termini di pena e di misure patrimoniali. Secondo, la strategia processuale è fondamentale: le eccezioni e i motivi di doglianza devono essere tempestivamente sollevati nei gradi di merito, pena l’inammissibilità in Cassazione. Questa decisione, quindi, non solo chiarisce un importante aspetto del diritto penale tributario, ma serve anche da monito sull’importanza di una difesa tecnica completa sin dalle prime fasi del procedimento.

L’aggravante per i reati tributari commessi con l’aiuto di un professionista si applica anche a chi non ha tale qualifica?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che l’aggravante prevista dall’art. 13-bis, comma 3, D.Lgs. 74/2000, si estende a tutti i concorrenti nel reato, a condizione che siano consapevoli che l’illecito è stato commesso attraverso l’elaborazione o la commercializzazione di modelli di evasione fiscale.

È possibile sollevare un nuovo motivo di ricorso per la prima volta in Cassazione?
No, la Corte ha dichiarato inammissibile il motivo relativo alla mancanza di motivazione sul periculum in mora perché non era stato dedotto nel precedente atto di appello. Non è possibile introdurre censure nuove nel giudizio di legittimità.

La responsabilità nel concorso in reati tributari è limitata al proprio ruolo?
No, secondo la sentenza, la responsabilità si estende agli elementi del reato di cui il concorrente è a conoscenza. Se un imprenditore partecipa a un’evasione sapendo che si basa su uno schema ideato da un consulente, risponderà anche della circostanza aggravante legata a tale modalità.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 22909 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 3 Num. 22909 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data Udienza: 16/05/2025

SENTENZA

Sul ricorso proposto da:

NOME NOME MarioCOGNOME nato a Ciserano il 05/10/1957 avverso l’ordinanza emessa il 23/12/2024 dal Tribunale di Bergamo visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME;

lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale NOME COGNOME che ha concluso chiedendo dichiararsi l’inammissibilità del ricorso;

letta la memoria dei difensori del ricorrente, avv. NOME COGNOME e avv. NOME COGNOME che hanno concluso insistendo per l’accoglimento dei motivi di ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con ordinanza del 23/12/2024, il Tribunale di Bergamo ha parzialmente accolto l’appello proposto, ai sensi dell’art. 322-bis cod. proc. pen., nell’interess di COGNOME NOME COGNOME avverso il provvedimento emesso dal Tribunale dibattimentale di Bergamo, all’udienza del 07/11/2024, in relazione all’istanza di revoca del sequestro preventivo del profitto del reato di cui all’art. 10-quater d.lgs. n. 74 del 2000, contestato in concorso al CATTANEO al capo X) della rubrica, e a

quella di riduzione del sequestro all’importo di Euro 55.000, individuato dal G.i.p. in sede di applicazione della misura reale per l’ulteriore reato di corruzione, contestato al CATTANEO al capo XXXI): istanza, quest’ultima, determinata dal fatto che gli operanti eseguito il sequestro fino alla concorrenza di un importo maggiore).

In particolare, il Tribunale ha rigettato l’istanza di revoca e – preso atto dell nullità del provvedimento per omessa pronuncia sulla ulteriore richiesta – ha disposto la trasmissione al Giudice dibattimentale per l’ulteriore corso.

Ricorre per cassazione il COGNOME a mezzo dei propri difensori, deducendo:

2.1. Violazione di legge con riferimento alla ritenuta applicabilità anche al concorrente extraneus dell’aggravante di cui all’art. 13-bis, comma 3, d.lgs. n. 74 del 2000. Si censura l’ordinanza sia per non aver considerato il rilievo difensivo secondo cui l’aggravante, per come contestata, era da riferirsi al solo professionista COGNOME NOME, sia per essersi limitata a rendere una motivazione “del tutto identica” a quella del primo giudice, dando luogo ad un’ipotesi di motivazione apparente. Si censura poi l’inconferenza dei riferimenti giurisprudenziali contenuti nell’ordinanza impugnata, relativi alla diversa aggravante di cui all’art. 61 n. 11 cod. pen. e contenenti principi non applicabili alla fattispecie in esame, in cui il COGNOME non possedeva alcuna competenza in materia fiscale, né aveva contribuito alla elaborazione o commercializzazione dei modelli di evasione fiscale.
2.2. Violazione di legge in relazione al mantenimento del sequestro a fini di confisca per equivalente. Si censura l’assunto del Tribunale secondo cui non potrebbe porsi in discussione il fumus, dopo l’emissione del decreto di rinvio a giudizio, alla luce sia della deposizione dell’operante COGNOME che aveva riferito sull’inesistenza di rapporti tra il ricorrente ed il COGNOME, sia dell mancanza di prove – anche a voler condividere la tesi della natura mista dell’aggravante – in ordine alla conoscenza o alla conoscibilità per colpa dell’aggravante medesima da parte del COGNOME, al quale neppure era stata contestata l’ipotesi associativa.
2.3. Violazione di legge con riferimento alla omessa motivazione circa la sussistenza del periculum in mora. Si censura la mancanza di analisi sul presupposto in questione.

Con requisitoria ritualmente trasmessa, il Procuratore Generale sollecita una declaratoria di inammissibilità del ricorso, per la manifesta infondatezza delle censure prospettate.

Con memoria tempestivamente tramessa unitamente ad alcuni allegati, la difesa del COGNOME replica alle argomentazioni del P.G., osservando da un lato

che i precedenti citati nella requisitoria risultavano in realtà favorevoli alla t difensiva di insussistenza dell’aggravante sul piano oggettivo, e – d’altro lato ribadendo la sussistenza del potere-dovere del giudicante, in sede cautelare, di verifica del fumus e del periculum anche dopo l’emissione del decreto di rinvio a giudizio.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il ricorso è inammissibile.

2. Per ciò che riguarda il primo ordine di doglianze, è opportuno prendere le mosse dal consolidato insegnamento di questa Suprema Corte, secondo cui «il ricorso per cassazione contro ordinanze emesse in materia di sequestro preventivo o probatorio è ammesso solo per violazione di legge, in tale nozione dovendosi comprendere sia gli errores in iudicando o in procedendo, sia quei vizi della motivazione così radicali da rendere l’apparato argomentativo posto a sostegno del provvedimento del tutto mancante o privo dei requisiti minimi di coerenza, completezza e ragionevolezza e, quindi, inidoneo a rendere comprensibile l’itinerario logico seguito dal giudice» (Sez. 2, n. 49739 del 10/10/2023, COGNOME, Rv. 285608 – 01).
In tale condivisibile prospettiva ermeneutica, ritiene il Collegio che la motivazione del Tribunale sia del tutto immune da censure deducibili in questa sede.

Lungi dal risultare apparente, il percorso argomentativo sviluppato nell’ordinanza esprime una piena adesione alle valutazioni del Tribunale procedente, da un lato sottolineando che l’espressione “con l’aggravante per COGNOME“, utilizzata nell’imputazione formulata a carico del COGNOME in concorso con altri, doveva intendersi funzionale ad individuare quale coimputato rivestisse la particolare qualifica rilevante ai sensi dell’art. 13-bis d.lgs. n. 74 2000: non certo ad escludere l’applicabilità dell’aggravante ai concorrenti, del resto esplicitamente richiamata nel capo di accusa anche quanto alla disposizione di legge violata.
Del resto, tale impostazione appare del tutto in linea con l’indirizzo interpretativo secondo cui «in tema di reati tributari, l’aggravante prevista dall’art. 13-bis, comma 3, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, in presenza del necessario coefficiente di colpevolezza, si estende ai concorrenti diversi dal professionista o dall’intermediario finanziario o bancario, trattandosi di circostanza a matrice mista, oggettiva e soggettiva, che riguarda una condotta commessa “attraverso” l’elaborazione o la commercializzazione di modelli di evasione fiscale, causalmente ricollegate al fatto tipico, e che, comunque, agevola la commissione del reato»
(Sez. 3, n. 23335 del 28/01/2021, COGNOME, Rv. 281589 –

08. In senso conforme, cfr. Sez.

5, n. 4957 del 17/12/2021, dep. 2022, COGNOME).

3. Il secondo motivo è manifestamente infondato.

Il Tribunale ha escluso, in presenza di una rituale contestazione dell’aggravante e alla luce dello stato del procedimento (giunto alla fase

dibattimentale, dopo l’emissione del decreto che dispone il giudizio), di poter porre questioni sulla concreta configurabilità dell’aggravante medesima. Tali conclusioni

– che evidentemente escludono la possibilità di instaurare un “processo parallelo”

in ambito cautelare sulla configurabilità di un’aggravante, che nella prospettiva del ricorrente dovrebbe essere esclusa sulla sola scorta della deposizione di un teste

– appaiono del tutto in linea con il consolidato indirizzo interpretativo di questa

Suprema Corte secondo cui «in tema di riesame del provvedimento che dispone il sequestro preventivo, l’emissione del decreto di rinvio a giudizio o del decreto che

dispone il giudizio immediato preclude la proponibilità della questione relativa alla sussistenza del

fumus commissi delicti, essendovi, in tali casi, una preventiva

verifica giurisdizionale sulla consistenza del fondamento dell’accusa» (Sez. 3, n.

35715 del 17/09/2020, COGNOME, Rv. 280694 – 03. In senso analogo, da ultimo, cfr. Sez. 3, n. 13521 del 07/04/2025, Piacentino, alla quale si rimanda per le altre conformi citazioni giurisprudenziali).

Ad analoghe conclusioni di inammissibilità deve pervenirsi anche con riferimento alla residua censura.

Coglie infatti nel segno il rilievo, contenuto nella requisitoria del Procuratore Generale, in ordine al fatto che, con l’atto di appello, non erano state devolute censure concernenti la ritenuta persistenza del periculum in mora: tale circostanza assume un rilievo dirimente, precludendo la disamina delle censure dedotte sul punto in questa sede.

Le considerazioni fin qui svolte impongono una declaratoria di inammissibilità del ricorso, e la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di Euro tremila in favore della Cassa delle Ammende.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di Euro tremila in favore della Cassa delle Ammende.

Così deciso il 16 maggio 2025 Il Consigli GLYPH estensore

Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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