Visto infedele: incompetenza e nullità dell'atto

Un professionista fiscale è stato ritenuto responsabile per un visto di conformità infedele. La Corte di Cassazione ha annullato l’atto sanzionatorio perché emesso da un ufficio territorialmente incompetente. La competenza, in questi casi, spetta esclusivamente alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista e non a quella del contribuente assistito. Questa violazione procedurale determina la nullità dell’atto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: La Cassazione Annulla l’Atto per Incompetenza Territoriale

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cruciale per i professionisti fiscali, stabilendo che un atto sanzionatorio per visto di conformità infedele è nullo se emesso da un ufficio territorialmente incompetente. Questa decisione sottolinea l’importanza del rispetto delle regole procedurali da parte dell’Amministrazione Finanziaria e offre un’importante tutela ai professionisti del settore.

I Fatti del Caso

Un professionista abilitato all’assistenza fiscale, operante tramite un Centro Autorizzato di Assistenza Fiscale (CAAF), aveva apposto il proprio visto di conformità sulla dichiarazione dei redditi di un contribuente. A seguito di un controllo formale, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto il visto ‘infedele’ e ha iscritto a ruolo, a carico del professionista, una somma pari all’imposta, alle sanzioni e agli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, in base alla normativa allora vigente.

Il professionista ha impugnato la cartella di pagamento sostenendo due argomentazioni principali:
1. L’applicazione del principio della lex mitior, dato che una legge successiva (L. n. 26/2019) aveva ridotto la sanzione a una somma pari al 30% della maggiore imposta, invece dell’intero importo.
2. Il difetto di competenza territoriale dell’ufficio che aveva emesso l’atto, sostenendo che la competenza spettasse alla direzione regionale del proprio domicilio fiscale e non a quella del contribuente.

I giudici di primo e secondo grado avevano parzialmente accolto le ragioni del professionista, applicando la sanzione più mite, ma rigettando l’eccezione di incompetenza. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La Decisione della Cassazione sulla competenza per il visto di conformità infedele

La Corte di Cassazione, ribaltando le decisioni dei giudici di merito, ha accolto il ricorso incidentale del professionista incentrato sulla questione di competenza. I giudici supremi hanno stabilito che l’eccezione di incompetenza era fondata e, di conseguenza, assorbiva ogni altra questione, inclusa quella relativa all’applicazione della lex mitior.

La Corte ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo direttamente nel merito, ha annullato l’atto originario, accogliendo il ricorso introduttivo del professionista. Questo significa che la pretesa fiscale nei confronti del professionista è stata interamente cancellata a causa del vizio procedurale.

Le Motivazioni della Corte

La motivazione della Corte si basa su un orientamento giurisprudenziale ormai consolidato. La responsabilità del professionista che rilascia un visto di conformità infedele ha una natura non solo risarcitoria ma anche punitiva. Per questa ragione, le norme che individuano l’organo competente a irrogare la sanzione devono essere interpretate e applicate con rigore.

L’articolo 39, comma 2, del D.Lgs. n. 241/1997 stabilisce chiaramente che la competenza per contestare le violazioni e irrogare le sanzioni relative al visto infedele appartiene alla ‘direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore’. Il ‘trasgressore’ in questo contesto è il professionista che ha apposto il visto, non il contribuente.

Di conseguenza, l’atto emesso dall’ufficio provinciale del luogo di domicilio del contribuente è stato emesso da un organo privo di competenza funzionale e territoriale. Questa incompetenza, secondo la Corte, non è una mera irregolarità, ma un vizio che determina l’illegittimità e la conseguente nullità dell’atto impugnato.

Conclusioni

Questa ordinanza offre un’importante lezione pratica: il rispetto delle regole procedurali è fondamentale per la validità degli atti fiscali. Per i professionisti, ciò significa che un atto sanzionatorio per un visto di conformità infedele deve provenire tassativamente dalla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente per il loro domicilio fiscale. Qualsiasi atto emesso da un ufficio diverso è illegittimo e può essere annullato. È quindi essenziale, in caso di contestazione, verificare non solo il merito della pretesa, ma anche la competenza dell’ufficio che l’ha avanzata, poiché un vizio di questo tipo può essere decisivo per l’esito del contenzioso.

Quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate è competente a sanzionare un professionista per un visto di conformità infedele?
La competenza esclusiva spetta alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista (il ‘trasgressore’) che ha apposto il visto, e non a quella del contribuente assistito.

Cosa succede se l’atto di accertamento viene emesso da un ufficio territorialmente incompetente?
L’atto è illegittimo e nullo. La violazione delle norme sulla competenza territoriale e funzionale costituisce un vizio insanabile che porta all’annullamento dell’atto impugnato.

La responsabilità del professionista per il visto infedele ha natura solo risarcitoria o anche punitiva?
Secondo la Corte di Cassazione, la responsabilità prevista per chi rilascia un visto di conformità infedele ha una funzione anche punitiva. Questa natura sanzionatoria impone una stretta osservanza delle norme procedurali, inclusa quella sulla competenza dell’organo che irroga la sanzione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7806 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7806 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8588/2023 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente e ricorrente incidentale-

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, n. n. 8682/12/22, depositata il 17 ottobre 2022.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Palermo.

La direzione provinciale di Palermo dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazioni del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Palermo, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Palermo) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF.
La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto parzialmente il ricorso, riconoscendo come dovute le sole sanzioni tributarie irrogate, nei limiti del 30% delle imposte dovute, in applicazione del principio del favor rei .

L’Agenzia delle entrate ha proposto appello principale ed il dott. COGNOME ha proposto appello incidentale.

La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato ambedue le impugnazioni.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso, proponendo inoltre ricorso incidentale, affidato a due motivi e successivamente depositando memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso principale, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. a) del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza impugnata nella parte in cui, rigettando l’appello erariale, ha confermato, in base al favor rei , che il dott. COGNOME non è obbligato al pagamento delle imposte e gli interessi che avrebbe dovuto pagare il dichiarante, dovendo invece rispondere

delle sole sanzioni previste per l’ apposizione di un visto di conformità infedele.

Con il primo motivo di ricorso incidentale, il dott. COGNOME denuncia « Errore in iudicando. Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito dell’iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Palermo all’esito del controllo ex art 36ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto, nel caso di specie Roma.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

2.1. Appare opportuno trattare innanzitutto il primo motivo di ricorso incidentale, per la sua potenziale capacità di decisione dell’intera controversia, con assorbimento degli ulteriori mezzi.

Il motivo è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la

responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, ex multis , Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024).
Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso incidentale. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
3. Restano assorbiti, per effetto dell’accoglimento del primo motivo di ricorso incidentale e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, sia il ricorso principale erariale che il secondo motivo del ricorso incidentale, con il quale si deduce «Errore in procedendo. Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dagli artt. 36bis e 36 ter dpr 600/73 e art 39 d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc.», per non avere i giudici del gravame pronunciato
sulla censura relativa al difetto di legittimazione passiva del dott. COGNOME con riferimento ad IRPEF ed interessi altrui.

In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso incidentale, dichiara assorbiti il ricorso principale ed il secondo motivo del ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME nei termini di cui in motivazione e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 18 marzo 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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