Visto infedele: competenza territoriale e sanzioni

Un professionista ha contestato una cartella di pagamento per un visto infedele. La Corte di Cassazione ha confermato l’annullamento della cartella, stabilendo che la competenza a irrogare sanzioni spetta alla Direzione Regionale del domicilio fiscale del professionista, non all’ufficio locale del contribuente. La decisione ribadisce un fondamentale principio di competenza territoriale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto Infedele: La Cassazione Stabilisce la Competenza Territoriale

L’apposizione del visto di conformità è un’attività di grande responsabilità per i professionisti fiscali. Ma cosa succede quando l’Agenzia delle Entrate contesta la correttezza di tale attestazione, definendolo un visto infedele? Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fa luce su un aspetto procedurale cruciale: quale ufficio ha la competenza per irrogare le sanzioni al professionista? La risposta a questa domanda può determinare la validità stessa dell’atto sanzionatorio.

I Fatti del Caso: Un Visto Sotto Accusa

Un professionista, in qualità di responsabile dell’assistenza fiscale per un Centro Autorizzato (CAAF), aveva apposto il proprio visto di conformità sulla dichiarazione dei redditi di un contribuente. A seguito di un controllo formale, la direzione provinciale dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente per il contribuente riteneva il visto apposto come infedele. Di conseguenza, l’ufficio emetteva una cartella di pagamento direttamente a carico del professionista, richiedendo il pagamento dell’imposta, degli interessi e di una sanzione pari al 30% dell’imposta dovuta, ovvero le somme che sarebbero state richieste al contribuente.

Il professionista impugnava la cartella, sollevando due questioni principali: in primo luogo, l’incompetenza territoriale dell’ufficio che aveva emesso l’atto e, in secondo luogo, l’applicabilità di una normativa successiva più favorevole (lex mitior) che limitava la sua responsabilità al solo pagamento di una somma pari al 30% della maggiore imposta, escludendo l’imposta stessa e gli interessi.

La Questione di Competenza Territoriale sul Visto Infedele

Il nodo centrale della controversia, che ha assorbito ogni altra questione, riguardava l’individuazione dell’organo competente a contestare il visto infedele. Il professionista sosteneva che, ai sensi dell’art. 39, comma 2, del D.Lgs. n. 241/1997, la competenza non fosse dell’ufficio locale relativo al domicilio del contribuente, bensì della Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in base al domicilio fiscale del trasgressore, cioè il professionista stesso.

I giudici di merito, sia in primo che in secondo grado, hanno dato ragione al professionista su questo punto, annullando la cartella di pagamento per difetto di competenza. L’Agenzia delle Entrate, non accettando la decisione, ha proposto ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione e la Ratio Decidendi

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando la decisione dei giudici d’appello e consolidando un orientamento giurisprudenziale ormai chiaro. La ratio decidendi della sentenza si basa interamente sulla corretta interpretazione della norma che regola la competenza per le sanzioni derivanti da un visto infedele.

Il Principio di Competenza Esclusiva

Gli Ermellini hanno ribadito che la responsabilità del professionista che appone un visto infedele ha una funzione anche punitiva, distinta dall’obbligazione tributaria del contribuente. Proprio per questa natura, la legge (art. 39, comma 2, D.Lgs. 241/1997) stabilisce una regola di competenza specifica e non derogabile. La competenza ad iscrivere a ruolo le somme dovute dal professionista appartiene esclusivamente alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in ragione del domicilio fiscale del professionista stesso. Pertanto, l’atto emesso dall’ufficio provinciale competente per il contribuente è illegittimo per incompetenza.

Il Secondo Motivo di Ricorso: Inammissibile

L’Agenzia delle Entrate aveva anche contestato il principio del favor rei (applicazione della legge più favorevole), ma la Corte ha dichiarato questo motivo inammissibile. La ragione è puramente processuale: la corte d’appello aveva annullato l’atto basandosi unicamente sul vizio di incompetenza, ritenendo assorbita ogni altra questione. Di conseguenza, non era possibile per la Cassazione esaminare un argomento che non aveva costituito il fondamento della decisione impugnata.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su una rigorosa interpretazione dell’art. 39, comma 2, del D.Lgs. n. 241/1997. La responsabilità del professionista per il rilascio di un visto infedele è configurata dal legislatore come un’obbligazione autonoma, con una chiara connotazione sanzionatoria e punitiva. Questa natura giustifica la previsione di una norma specifica sulla competenza, che non può essere elusa. La norma individua tale competenza nella Direzione Regionale del domicilio fiscale del professionista (il ‘trasgressore’) per garantire che l’azione sanzionatoria sia gestita dall’organo territorialmente preposto a vigilare sull’operato del soggetto sanzionato. La Corte, citando numerosi precedenti conformi, intende dare continuità e certezza a questo principio, rigettando qualsiasi tentativo di estendere la competenza all’ufficio del contribuente.

Le Conclusioni

Questa ordinanza consolida una garanzia procedurale fondamentale per tutti i professionisti abilitati al rilascio del visto di conformità. Qualsiasi atto sanzionatorio per un visto infedele deve tassativamente provenire dalla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente per il domicilio fiscale del professionista. Le cartelle di pagamento o gli avvisi emessi da un ufficio diverso, come quello del contribuente assistito, sono viziati da incompetenza funzionale e territoriale e, pertanto, sono illegittimi e destinati all’annullamento. Per i professionisti, la verifica della competenza dell’ufficio emittente rappresenta il primo e più importante strumento di difesa.

Chi è l’organo competente a sanzionare un professionista per l’apposizione di un visto infedele?
Secondo la Corte di Cassazione, la competenza esclusiva appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista (il ‘trasgressore’), e non all’ufficio competente per il contribuente.

Una cartella di pagamento emessa da un ufficio territorialmente incompetente è valida?
No, la sentenza conferma che una cartella di pagamento emessa da un ufficio privo di competenza territoriale è illegittima e deve essere annullata. L’incompetenza è un vizio che invalida l’atto.

Perché il motivo di ricorso relativo all’applicazione della legge più favorevole (lex mitior) è stato dichiarato inammissibile?
È stato dichiarato inammissibile perché la decisione del giudice d’appello si fondava interamente sulla questione assorbente dell’incompetenza dell’ufficio. Il motivo di ricorso, quindi, criticava un punto che non costituiva la ‘ratio decidendi’ (la ragione della decisione) della sentenza impugnata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5017 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5017 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3374/2024 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente –

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia, n. n. 5456/23 depositata il 27/06/2023.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza Fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Enna.

La direzione provinciale di Enna dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Enna, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Enna) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF. La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto il ricorso, ritenendo, per effetto dello ius superveniens , che « La cartella impugnata va annullata, non dovendosi applicare la sanzione non più vigente. Si dovrà emettere nuova cartella con le sanzioni limitate al 30% come da nuova previsione normativa.’. L’Agenzia delle entrate ha proposto appello, che la Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato.
Il giudice tributario d’appello ha premesso che « riguardo ai motivi fatti valere dal Dott. COGNOME e rimasti assorbiti, nel paragrafo dedicato alla ‘devoluzione’ l’Agenzia ha riprodotto il contenuto dell’atto di costituzione nel 1° grado di giudizio, compresa la parte relativa alla asserita illegittimità della cartella di pagamento per incompetenza dell’Ufficio. Nel ribadire la necessità di applicare il principio del favor rei, ai sensi dell’art.3 del d.lgs. 472/97, l’appellato ha riproposto il (4°) motivo del ricorso di 1° grado, non esaminato dalla CTP, con cui aveva fatto valere ‘l’incompetenza dell’ufficio che ha formato l’iscrizione a ruolo’. l’appellato ha riproposto il (4°) motivo del ricorso di 1° grado, non esaminato dalla CTP, con cui aveva fatto valere ‘l’incompetenza dell’ufficio che ha formato l’iscrizione a ruolo’. Il Collegio intende esaminare in via pregiudiziale tale motivo, che ritiene fondato e assorbente.».
Tanto premesso, la stessa CGT2° , all’esito di diffusa argomentazione in diritto,

ha poi concluso che «ha ragione l’appellato ad affermare che a contestare le violazioni al RAF, e ad applicare la sanzione, avrebbe dovuto essere la Direzione Regionale di Roma, ove ha sede la RAGIONE_SOCIALE, a cui l’Ufficio di Enna avrebbe potuto segnalare la violazione commessa dal RAF.».

Pertanto, il giudice a quo ha così deciso: « rigetta il ricorso in epigrafe, accoglie il 4° motivo di ricorso proposto dal ricorrente in 1° grado, e per l’effetto annulla la sentenza appellata.».

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso e memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1 lett. a) e comma 2 del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.», censurando la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto l’incompetenza funzionale e territoriale dell’ ufficio che ha emesso il ruolo, poiché le trasgressioni di cui è causa andavano contestate dalla competente Direzione Regionale, in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, con conseguente nullità della cartella impugnata.
Preliminarmente, deve darsi atto che la ricorrente (peraltro in coerenza con il suo atto d’appello, nel quale la medesima questione era stata inclusa tra quelle, comunque, oggetto di devoluzione al giudice di seconde cure) non censura, sotto il profilo processuale, la ritualità della riproposizione, da parte dell’appellato, della questione in esame.

Tanto premesso, il motivo è infondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs.

n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha

una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, Cass. n. 14796/ 2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024). Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di rigettare il primo motivo di ricorso.
2. È inammissibile il secondo motivo di ricorso, con il quale si deduce « Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 39 del D.lgs. n. 241/1997 e 3 comma 3 d.lgs. n. 472/97 in relazione all’articolo 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza di secondo grado per aver riconosciuto l’applicabilità del principio del favor rei , con conseguente applicazione ai fatti di cui è causa dell’art. 39 del d.lgs. n. 241/1997 come riformulato dal d.l. n. 26/2019, e quindi con imputazione all’intermediario delle sole sanzioni, limitate al 30 %, per il rilascio del visto infedele, e non anche della maggiore imposta dovuta dal contribuente e degli interessi.
Infatti, la ratio decidendi della sentenza impugnata si esaurisce nella rilevata illegittimità della cartella di pagamento per incompetenza dell’Ufficio, vizio espressamente definito assorbente dell’ulteriore questione della rilevanza o meno dello ius superveniens , riproposta dall’appello erariale e potenzialmente incidente, di per sé sola, esclusivamente sul quantum oggetto della stessa cartella.

Il secondo motivo di ricorso, senza censurare tale assorbimento, attinge dunque

una ratio decidendi che manca nella sentenza impugnata, proprio perché ritenuta assorbita dal giudice a quo .

In ogni caso, il secondo motivo sarebbe comunque assorbito in questa sede, per effetto della conferma della sentenza impugnata in ordine alla rilevata illegittimità per incompetenza della cartella di pagamento, che, a monte, incide integralmente su quest’ultima, a prescindere da an e quantum delle singole pretese in essa contenute.

3. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese di legittimità si compensano.

Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13 comma 1quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 4 febbraio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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