Visto di conformità: violazione formale e credito IVA

Una società ha utilizzato in compensazione un credito IVA trimestrale senza il necessario visto di conformità. L’Agenzia delle Entrate ha contestato l’operazione, ma la Corte di Cassazione ha dato ragione al contribuente. La sentenza chiarisce che l’omissione del visto di conformità costituisce una violazione meramente formale che non pregiudica il diritto alla compensazione, a condizione che il credito sia sostanzialmente esistente. Inoltre, la Corte ha sottolineato l’importanza del momento in cui la norma è entrata in vigore, ritenendo non applicabile l’obbligo al caso specifico in quanto introdotto da una legge successiva alla presentazione della dichiarazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità: per la Cassazione la sua assenza è solo una violazione formale

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 22699 del 2025, ha stabilito un principio fondamentale in materia di compensazione dei crediti IVA: l’omissione del visto di conformità sulla dichiarazione è una violazione puramente formale. Questo significa che, se il credito è legittimo e realmente esistente, la sua compensazione non può essere invalidata solo per la mancanza di questo adempimento. La pronuncia offre importanti chiarimenti anche sull’applicazione delle norme tributarie nel tempo.

I fatti del caso

Una società si è trovata al centro di una controversia con l’Agenzia delle Entrate dopo aver utilizzato in compensazione un credito IVA maturato nel primo trimestre del 2017. L’operazione era stata eseguita presentando il modello IVA TR in data 29 aprile 2017. L’amministrazione finanziaria ha contestato l’operazione, emettendo un avviso di recupero del credito, sostenendo che mancava il visto di conformità, reso obbligatorio da una nuova normativa (D.L. n. 50/2017) entrata in vigore pochi giorni prima, il 24 aprile 2017. La società ha impugnato l’atto, dando inizio a un contenzioso che è arrivato fino alla Suprema Corte.

La questione giuridica: il visto di conformità è sempre un requisito sostanziale?

Il cuore della disputa ruotava attorno a due questioni principali:
1. La natura della violazione: l’assenza del visto di conformità è un errore così grave da annullare il diritto del contribuente a utilizzare il proprio credito?
2. L’applicazione temporale della legge: l’obbligo di apporre il visto, esteso anche alle istanze trimestrali, era già in vigore al momento della presentazione della dichiarazione?

La difesa del contribuente sosteneva che l’obbligo specifico per le compensazioni trimestrali fosse stato introdotto solo con la legge di conversione (L. n. 96/2017), entrata in vigore a giugno 2017, e che, in ogni caso, si trattasse di una violazione formale non sanzionabile con il recupero dell’intera imposta.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha respinto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando la decisione della commissione tributaria di secondo grado e fornendo una duplice e chiara motivazione.

La natura meramente formale della violazione

In primo luogo, i giudici hanno ribadito un principio consolidato: il visto di conformità ha lo scopo di assicurare un controllo anticipato sulla correttezza del credito da parte di un professionista abilitato. La sua mancanza, tuttavia, non costituisce una condotta fraudolenta né arreca un danno concreto alle casse dello Stato. Si tratta di una violazione meramente formale, in quanto non incide sulla determinazione dell’imposta né pregiudica l’esercizio dei poteri di controllo successivi da parte dell’amministrazione finanziaria.

In altre parole, se il credito IVA è sostanzialmente esistente e spettante, il contribuente ha pieno diritto di utilizzarlo in compensazione. L’omissione del visto è un’infrazione procedurale che non può determinare la perdita di un diritto sostanziale.

L’applicazione della legge nel tempo

Il secondo, e decisivo, punto riguarda la successione delle leggi. La Corte ha osservato che il D.L. n. 50 del 2017, entrato in vigore prima della dichiarazione del contribuente, parlava genericamente di “dichiarazioni”. Solo la successiva legge di conversione (L. n. 96/2017), entrata in vigore il 24 giugno 2017, ha esplicitamente ampliato l’obbligo del visto anche alle “istanze”, termine che si riferisce in modo specifico ai modelli IVA TR per le compensazioni trimestrali.

Poiché la società aveva presentato la sua istanza di compensazione ad aprile 2017, prima dell’entrata in vigore della legge di conversione, l’obbligo esteso non era ancora applicabile al suo caso. Questa precisa analisi cronologica ha reso illegittima la pretesa del Fisco.

Le conclusioni

La sentenza rappresenta una vittoria importante per i contribuenti, rafforzando due concetti chiave:
1. Prevalenza della sostanza sulla forma: nel diritto tributario, un errore procedurale non può annullare un diritto legittimo e sostanzialmente corretto. La mancanza del visto di conformità, pur essendo una violazione, non fa perdere il credito se questo è reale.
2. Principio di irretroattività: le norme tributarie, specialmente quelle che introducono nuovi obblighi, non possono essere applicate a fatti avvenuti prima della loro entrata in vigore. La chiarezza del dettato normativo e la sua applicazione ratione temporis sono essenziali per garantire la certezza del diritto.

Questa decisione offre quindi maggiore sicurezza agli operatori economici, distinguendo nettamente tra inadempienze formali e violazioni sostanziali che incidono sull’esistenza stessa del credito d’imposta.

La mancanza del visto di conformità fa perdere il diritto a utilizzare un credito IVA in compensazione?
No, secondo la Cassazione, se il credito è sostanzialmente esistente e legittimo, la mancanza del visto di conformità è una violazione puramente formale che non fa venir meno il diritto alla compensazione.

Perché la Corte considera l’omissione del visto una violazione ‘meramente formale’?
Perché l’omissione non pregiudica né la determinazione dell’imponibile e dell’imposta, né l’attività di controllo dell’Amministrazione Finanziaria. Il visto ha una funzione di controllo anticipato, ma la sua assenza non impedisce i controlli successivi.

Come ha influito la successione delle leggi nel tempo sulla decisione del caso?
È stata decisiva. La Corte ha stabilito che l’obbligo di apporre il visto anche sulle istanze trimestrali (e non solo sulle dichiarazioni annuali) è stato introdotto esplicitamente solo con la legge di conversione (L. n. 96/2017), entrata in vigore dopo che il contribuente aveva presentato la sua istanza. Pertanto, al momento dei fatti, l’obbligo non era ancora applicabile.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22699 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 22699 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 05/08/2025

Oggetto: Tributi – IVA – Visto di conformità – Istanza di compensazione del credito infrannuale

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 17919/2023 R.G. proposto da

Agenzia delle entrate , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

– ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE rappresentata e difesa da ll’avvocato NOME COGNOME come da procura speciale in calce al controricorso (PEC: EMAIL

-controricorrente – avverso la sentenza della Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania n. 1396/07/2023, depositata il 24 febbraio 2023. Udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME all’udienza pubblica del 13.05.2025;

Sentito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. NOME COGNOME la quale ha chiesto il rigetto del ricorso.

Sentiti, per l ‘ Agenzia delle entrate, l’avvocato dello Stato NOME COGNOME e, per la controricorrente , l’avvocato NOME COGNOME per delega dell’avvocato NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La CTP di Napoli rigettava il ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE avverso un avviso di recupero del credito IVA, indebitamente utilizzato in compensazione nell’anno 2017 in sede di dichiarazione IVA infrannuale, per mancata apposizione del visto di conformità sulla medesima dichiarazione, relativa al primo trimestre del 2017 e presentata in data 29.04.2017.

Secondo l’Agenzia delle entrate , l’art. 3 del d.l. n. 50 del 2017, che aveva modificato l’art. 10 del d.l. n. 78 del 2009, conv. nella l. n. 102 del 2009, prevedendo la necessità del visto di conformità, trovava applicazione in relazione a tutte le condotte realizzate dopo la sua entrata in vigore (24.04.2017) e, quindi, in relazione alle dichiarazioni presentata dopo tale data;

Con la sentenza indicata in epigrafe, la CGT-2 della Lombardia accoglieva l’appello proposto dall a contribuente, osservando, per quanto qui ancora rileva, che:

-l’obbligo del visto di conformità cd. ‘leggero’ per le compensazioni IVA infrannuali è stato introdotto solo in sede di modifiche introdotte al d.l. n. 50 del 2017 dalla legge di conversione n. 96/2017, entrata in vigore il 24.06.2017, in quanto solo con quest’ultima è stato aggiunto al termine ‘dichiarazioni’ (riferibile evidentemente a quelle annuali) , il termine ‘istanze’, riguardante le compensazioni IVA trimestrali, con la volontà di ampliare l’ambito di operatività dell’obbligo di previa apposizione del visto di conformità;
-poiché l’istanza di compensazione del credito infrannuale Mod. IVA TR, facente riferimento al primo trimestre 2017, è stata presentata dalla contribuente in data 29.04.2017 e, quindi, prima dell’entrata in

vigore della suddetta legge di conversione, la mancata apposizione del visto di conformità doveva ritenersi immune da censure.

Contro la suddetta decisione l ‘A genzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, affidato ad un unico articolato motivo.

La società contribuente resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con l’unico motivo di ricorso, la ricorrente Agenzia deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 3 del d.l. n. 50 del 2017, 7 della l. n. 212 del 2000 e 3 della l. n. 241 del 1990, per avere la CTR errato nel ritenere che prima della l. n. 96/2017, di conversione del d.l. n. 50 del 2017, l’obbligo di apposizione del visto di conformità per procedere alla utilizzazione del credito d’imposta in compensazione in misura superiore al limite di legge, doveva ritenersi circoscritto alle dichiarazioni annuali, senza considerare che già prima delle modifiche introdotte dal d.l. n. 50 del 2017, l’art. 10 del d.l. n. 78 del 2009 prevedeva l’obbligo del visto di conformità e non distingueva tra dichiarazioni annuali e dichiarazioni trimestrali; le modifiche introdotte dal d.l. n. 50 del 2017 erano finalizzate a riconoscere all’Amministrazione finanziaria, con decorrenza dal 24.04.2017 (data di entrata in vigore del d.l. n. 50 del 2017), in caso di utilizzo di un credito in compensazione in misura superiore a 5.000,00 euro, senza l’apposizione del visto di conformità, il potere di recupero dell’intera imposta indebitamente fruita in compensazione, oltre interessi e sanzioni; aggiunge che tale interpretazione viene confermata sia dal l’utilizzo del termine ‘dichiarazioni’ al plurale e, quindi, in senso generale ed onnicomprensivo, riferito a tutti i tipi di dichiarazioni IVA, sia annuali che trimestrali, sia dal fatto che lo stesso modello IVA TR, a prescindere dalla sua denominazione formale, assume il valore di dichiarazione, alla pari di quella annuale, qualora viene presentato per effettuare la
compensazione, essendo questa effettuata direttamente dal contribuente senza l’intervento dell’Ufficio, mentre si presenta come istanza, se serve per richiedere un rimborso.

Il motivo è infondato.

2.1 La CTR ha ritenuto illegittimo l’atto di recupero dell’IVA, emesso dall’Agenzia delle entrate a seguito dell’utilizzo in compensazione dei crediti IVA relativi all’anno 2017, effettuato dalla contribuente con l’istanza presentata mediante il Modello IVA TR trimestrale.

2.2 L’annullamento dell’atto impugnato si fonda sull’interpretazione dell’art. 10, comma 1, lett. a) n. 7 del d.l. n. 78 del 2009, conv. in l. n. 102 del 2009, come modificato dal d.l. n. 50 del 2017 e poi dalla legge di conversione n. 96 del 2017.

Per quanto riguarda il quadro normativo, occorre evidenziare che, prima delle modifiche apportante dal d.l. n. 50 del 2017, la richiamata disposizione prevedeva, nella prima parte del n. 7, per quanto qui rileva, che: ‘ 7. i contribuenti che intendono utilizzare in compensazione crediti relativi all’imposta sul valore aggiunto per importi superiori a 15.000 euro annui, hanno l’obbligo di richiedere l’apposizione del visto di conformità di cui all’articolo 35, comma 1, lettera a) del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il credito .’
3.1 La norma è stata modificata dall’art. 3 del d.l. n. 50 del 2017, che ha stabilito che : ‘7. i contribuenti che intendono utilizzare in compensazione crediti relativi all’imposta sul valore aggiunto per importi superiori a 5.000 euro annui, hanno l’obbligo di richiedere l’apposizione del visto di conformità di cui all’articolo 35, comma 1, lettera a) del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il credito’.

3.2 In sede di conversione del d.l. n. 50 del 2017, sono state apportate ulteriori modifiche dalla l. n. 96/2017, essendo stato previsto

che: ‘ 7. I contribuenti che intendono utilizzare in compensazione il credito annuale o infrannuale dell’imposta sul valore aggiunto per importi superiori a 5.000 euro annui hanno l’obbligo di richiedere l’apposizione del visto di conformità di cui all’articolo 35, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, sulla dichiarazione o sull’istanza da cui emerge il credito. ‘

Ora, a prescindere dalla disciplina normativa ratione temporis applicabile, occorre evidenziare che il suindicato visto di conformità è finalizzato ad assicurare un controllo anticipato della esistenza e della spettanza del credito compensabile mediante l’attribuzione della relativa verifica ad un professionista abilitato.

4.1 Come è stato più volte precisato da questa Corte ( ex plurimis , Cass. n. 25736 del 2022), la mancata apposizione di tale visto di conformità, oltre a non costituire condotta fraudolenta, non arreca alcun pregiudizio per le casse erariali, proprio perché serve unicamente ad assicurare detto controllo anticipato. L’inosservanza di siffatto adempimento costituisce, quindi, una violazione meramente formale, in quanto è comunque inidonea a pregiudicare l’esercizio delle attività di controllo e di verifica della sussistenza del credito da parte dell’Ente accertatore.
4.2 Sul punto appare utile richiamare brevemente la distinzione tra le diverse tipologie di violazioni in materia tributaria, già oggetto di diversi interventi di questa Corte ( ex multis Cass. n. 16450 del 10/06/2021); le violazioni sono sostanziali se incidono sulla base imponibile o sull’imposta o sul versamento, sono formali se pregiudicano l’esercizio delle azioni di controllo, pur non incidendo sulla base imponibile, sull’imposta o sul versamento, e sono meramente formali se non influiscono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo, né arrecano pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo.
4.3 In particolare, ai fini della distinzione tra violazioni formali e violazioni meramente formali, è stato affermato che la valutazione « deve essere eseguita alla stregua dell’idoneità ex ante della condotta a recare il detto pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo, previo inquadramento della condotta stessa nel paradigma normativo di riferimento » (Cass. n. 28938 del 17/12/2020) e, dunque, deve essere operato un giudizio in astratto che pone in relazione il bene giuridico tutelato e la fattispecie giuridica alla quale va ricondotta la specifica trasgressione.
4.4 La disciplina sanzionatoria prevista per la mancata apposizione del visto di conformità di cui si discute rientra fra le violazioni meramente formali proprio perché ha la funzione di un mero controllo anticipato che non pregiudica quello successivo dell’Amministrazione finanziaria.

4.5 Poiché è inidonea ad incidere in danno del fisco sia sulla base imponibile dell’imposta, sia sul versamento del tributo, una volta accertata sul piano sostanziale l’esistenza del credito IVA e il conseguente diritto del contribuente di portarlo in compensazione, la mancata apposizione del visto si risolve in una infrazione puramente formale che non determina il venir meno di tale diritto (Cass. n. 25736 del 2022 cit.; Cass. n. 5289 del 2020; Cass. n. 7160 del 2015; Cass. n. 7154 del 2025).

4.6 Va ribadito, pertanto, il principio secondo il quale l’utilizzo in compensazione del credito IVA senza l’apposizione, sulla dichiarazione del contribuente, del visto di conformità del professionista abilitato, previsto dall’art. 10, comma 1, lett. a), n. 7, del d.l. n. 78 del 2009, convertito nella l. n. 102 del 2009, configura una violazione puramente formale che non determina il venir meno del diritto del contribuente di portare in compensazione il credito IVA una volta accertata (o non
contestata), sul piano sostanziale, l’esistenza dello stesso (Cass. n. 7154 del 2025 cit.).

Peraltro, come ha precisato anche la decisione impugnata, dal confronto fra la modifica apportata dal d.l. n. 50 del 2017 e quella introdotta dalla legge di conversione n. 96 del 2017 si evince un ampliamento del l’ambito di operatività dell’ obbligo di apposizione del visto di conformità cd. ‘leggero’, posto che solo con la legge di conversione è stato espressamente previsto che tale visto si doveva apporre anche sulle ‘istanze’, con ciò dovendosi intendere le istanze di utilizzo in compensazione del credito IVA trimestrale, posto che le dichiarazioni sono solo quelle annuali.
In conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente Agenzia va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle entrate al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in € 7.6 00,00 per compenso, € 200,00 per esborsi, oltre al 15% sul compenso per rimborso forfettario delle spese generali ed accessori di legge;

Così deciso in Roma, il 13 maggio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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