Visto di conformità: l'ufficio competente a sanzionare

Un professionista ha emesso un visto di conformità risultato infedele. La Corte di Cassazione ha annullato la sanzione perché emessa dall’ufficio delle entrate territorialmente incompetente, stabilendo che la competenza esclusiva spetta alla direzione regionale del domicilio fiscale del professionista e non a quella del contribuente. La decisione ribadisce un principio cruciale di competenza territoriale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: La Cassazione Sancisce la Competenza Territoriale Esclusiva

Il visto di conformità è uno strumento fondamentale nel sistema fiscale italiano, con cui un professionista qualificato attesta la correttezza formale di una dichiarazione fiscale. Ma cosa accade se questo visto si rivela ‘infedele’, ovvero non veritiero? E, soprattutto, quale ufficio dell’Amministrazione Finanziaria ha il potere di sanzionare il professionista? Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento decisivo, annullando una cartella di pagamento per un vizio di incompetenza territoriale, un principio che rafforza le garanzie per i professionisti del settore.

Il Caso: un Visto di Conformità Controverso

I fatti traggono origine dal controllo formale di una dichiarazione dei redditi (Modello 730) per l’anno d’imposta 2014. Un professionista, in qualità di responsabile dell’assistenza fiscale per un CAF, aveva apposto il proprio visto di conformità. A seguito di una verifica, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto il visto infedele e ha iscritto a ruolo, a carico del professionista, l’imposta, una sanzione pari al 30% della stessa e gli interessi, notificandogli la relativa cartella di pagamento. L’atto è stato emesso dalla direzione provinciale dell’Agenzia competente per il domicilio fiscale del contribuente assistito.

Il professionista ha impugnato la cartella, sollevando due questioni principali:
1. L’applicazione del principio del favor rei, in virtù di una modifica normativa successiva che limitava la sua responsabilità al solo pagamento di una somma pari al 30% della maggiore imposta, escludendo l’imposta stessa e gli interessi.
2. Un vizio di incompetenza territoriale dell’ufficio che aveva emesso l’atto. Secondo la sua difesa, la competenza non era dell’ufficio locale del contribuente, ma della direzione regionale delle Entrate del proprio domicilio fiscale.

La Questione di Competenza: un Errore Procedurale Decisivo

La Corte di Cassazione, decidendo di esaminare prioritariamente il motivo relativo all’incompetenza territoriale, lo ha ritenuto fondato. Questo singolo punto si è rivelato sufficiente per risolvere l’intera controversia, portando all’annullamento dell’atto impugnato.

Visto di conformità: le motivazioni della Corte Suprema

La Corte ha ribadito un orientamento giurisprudenziale ormai consolidato. La responsabilità del professionista che appone un visto di conformità infedele, prevista dall’art. 39 del D.Lgs. 241/1997, ha una natura anche punitiva. La stessa norma, al comma 2, individua in modo specifico e inderogabile l’autorità competente a contestare la violazione e irrogare la sanzione.

Secondo gli Ermellini, questa competenza funzionale e territoriale appartiene esclusivamente alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero del professionista stesso. Non può essere derogata, neanche a favore dell’ufficio competente per il contribuente.

Di conseguenza, l’atto emesso dalla direzione provinciale legata al contribuente è stato considerato illegittimo perché proveniente da un ufficio privo di competenza. L’accoglimento di questo motivo ha determinato l’assorbimento di tutte le altre questioni, inclusa quella sul favor rei sollevata dall’Agenzia delle Entrate nel suo ricorso principale.

Le conclusioni e le Implicazioni Pratiche

La decisione della Cassazione cassa la sentenza di secondo grado e, decidendo nel merito, annulla l’atto originariamente impugnato dal professionista. Le implicazioni di questa ordinanza sono significative:
* Certezza del Diritto: Viene stabilito con chiarezza qual è l’interlocutore istituzionale per i professionisti in caso di contestazioni sul visto di conformità. Questo previene incertezze e garantisce che il procedimento sanzionatorio segua regole precise.
* Garanzie Procedurali: Si riafferma l’importanza del rispetto delle norme sulla competenza. Un atto emesso da un organo incompetente è viziato e può essere annullato, a prescindere dal merito della violazione contestata.
* Guida per l’Amministrazione: L’ordinanza serve da monito per l’Amministrazione Finanziaria, che deve attenersi scrupolosamente alle norme procedurali per garantire la legittimità dei propri atti.

Chi è responsabile in caso di visto di conformità infedele?
Secondo la normativa applicabile ai fatti, il professionista che ha apposto il visto è tenuto al pagamento di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente. Una successiva modifica legislativa ha mitigato tale responsabilità, limitandola al pagamento di una somma pari al 30% della maggiore imposta riscontrata.

Quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate è competente a sanzionare il professionista per un visto di conformità errato?
La Corte di Cassazione ha stabilito che la competenza esclusiva e inderogabile spetta alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del luogo in cui ha il domicilio fiscale il professionista che ha commesso la violazione, e non l’ufficio competente per il contribuente.

Cosa accade se la sanzione viene emessa da un ufficio territorialmente incompetente?
Se l’atto sanzionatorio è emesso da un ufficio diverso da quello previsto dalla legge come esclusivamente competente, l’atto è illegittimo e deve essere annullato. Il vizio di incompetenza invalida il provvedimento a monte, rendendo superfluo l’esame del merito della contestazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7798 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7798 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9054/2023 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente – contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente e ricorrente incidentale-

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, n. 8765/12/22, depositata il 18 ottobre 2022.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Palermo.

La direzione provinciale di Palermo dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazioni del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Palermo, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Palermo) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF.
La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto parzialmente il ricorso, riconoscendo come dovute le sole sanzioni tributarie irrogate, nei limiti del 30% delle imposte dovute, in applicazione del principio del favor rei .

L’Agenzia delle entrate ha proposto appello principale ed il dott. COGNOME ha proposto appello incidentale.

La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato ambedue le impugnazioni.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso, proponendo inoltre ricorso incidentale affidato a due motivi e successivamente depositando memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso principale, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. a) del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza impugnata nella parte in cui, rigettando l’appello erariale, ha confermato, in base al favor rei , che il dott. COGNOME non è obbligato al pagamento delle imposte e gli interessi che avrebbe dovuto pagare il dichiarante, dovendo invece rispondere

delle sole sanzioni previste per l’ apposizione di un visto di conformità infedele.

Con il primo motivo di ricorso incidentale, il dott. COGNOME denuncia « Errore in iudicando. Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito dell’iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Palermo all’esito del controllo ex art 36ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto, nel caso di specie Roma.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

2.1. Appare opportuno trattare innanzitutto il primo motivo di ricorso incidentale, per la sua potenziale capacità di decisione dell’intera controversia, con assorbimento degli ulteriori mezzi.

Il motivo è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la

responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, ex multis , Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024).
Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso incidentale. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
3. Restano assorbiti, per effetto dell’accoglimento del primo motivo di ricorso incidentale e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, sia il ricorso principale erariale che il secondo motivo del ricorso incidentale, con il quale si deduce «Errore in procedendo. Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dagli artt. 36bis e 36 ter dpr 600/73 e art 39 d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc.», per non avere i giudici del gravame pronunciato
sulla censura relativa al difetto di legittimazione passiva del dott. COGNOME con riferimento ad IRPEF ed interessi altrui.

In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso incidentale, dichiara assorbiti il ricorso principale ed il secondo motivo del ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME nei termini di cui in motivazione e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 18 marzo 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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