Visto di conformità: l'ufficio competente a sanzionare

Un professionista sanzionato per un visto di conformità infedele ha impugnato la cartella di pagamento sostenendo l’incompetenza territoriale dell’ufficio impositore. La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, stabilendo che la competenza a irrogare la sanzione spetta alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista e non a quella del contribuente assistito. Di conseguenza, l’atto emesso dall’ufficio incompetente è stato annullato.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità: La Cassazione Stabilisce la Competenza Territoriale

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 2126/2025, ha chiarito un aspetto fondamentale in materia di responsabilità professionale per l’apposizione del visto di conformità. La pronuncia stabilisce in modo definitivo quale sia l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente a irrogare le sanzioni in caso di visto infedele, un principio che ha importanti ricadute pratiche per tutti i professionisti del settore fiscale. La decisione annulla la pretesa del Fisco quando questa proviene da un ufficio territorialmente incompetente.

I Fatti del Caso: Visto Infedele e Contestazione Fiscale

Un professionista, in qualità di responsabile di un Centro di Assistenza Fiscale (CAF), aveva apposto il proprio visto di conformità sulla dichiarazione dei redditi (Modello 730) di una contribuente. A seguito di un controllo formale, la Direzione Provinciale di Milano dell’Agenzia delle Entrate riteneva il visto ‘infedele’ e, di conseguenza, iscriveva a ruolo a carico del professionista una somma comprensiva di imposta, sanzioni e interessi che sarebbero stati dovuti dalla contribuente.

Il professionista impugnava la relativa cartella di pagamento sollevando due questioni principali: in primo luogo, l’applicazione della normativa più favorevole (cd. lex mitior) sopravvenuta, che limitava la sua responsabilità al 30% della maggiore imposta; in secondo luogo, un vizio di incompetenza territoriale, sostenendo che l’atto avrebbe dovuto essere emesso non dall’ufficio competente per il domicilio del contribuente (Milano), ma da quello competente per il proprio domicilio fiscale.

La Questione Giuridica: Competenza Territoriale per il Visto di Conformità

Il nodo centrale della controversia era stabilire quale fosse l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate legittimato ad agire contro il professionista. Secondo l’art. 39, comma 2, del D.Lgs. 241/1997, le violazioni relative al visto di conformità sono contestate dalla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del ‘domicilio fiscale del trasgressore’.

Il ricorrente sosteneva che il ‘trasgressore’ fosse lui stesso, in quanto soggetto che aveva materialmente apposto il visto, e non il contribuente assistito. L’Agenzia delle Entrate, invece, aveva agito tramite la sua articolazione provinciale legata al domicilio del contribuente. La Corte di Cassazione è stata quindi chiamata a dirimere questo conflitto di competenza, dal quale dipendeva la validità stessa dell’atto impositivo.

La Decisione della Cassazione e la Competenza per il Visto di Conformità

La Suprema Corte ha accolto il ricorso del professionista, ritenendo fondato il motivo relativo all’incompetenza territoriale. Citando un suo orientamento ormai consolidato, la Corte ha ribadito che la responsabilità del professionista che rilascia un visto di conformità infedele ha una natura anche punitiva.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si basano su una chiara interpretazione dell’art. 39, comma 2, del D.Lgs. n. 241/1997. La norma individua in modo specifico la competenza nella Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate del luogo in cui il professionista (‘trasgressore’) ha il proprio domicilio fiscale. Questa attribuzione di competenza è funzionale e inderogabile. Pertanto, qualsiasi atto emesso da un ufficio diverso, come la Direzione Provinciale competente per il contribuente, è viziato da incompetenza e, di conseguenza, illegittimo. La Corte, riconoscendo la fondatezza di questo primo motivo, ha cassato la sentenza d’appello e, decidendo nel merito, ha annullato l’atto impositivo originario, assorbendo le altre questioni sollevate, come quella relativa alla lex mitior.

Le Conclusioni

La decisione ha un’importanza strategica per i professionisti fiscali. Essa conferma che l’Agenzia delle Entrate non può scegliere discrezionalmente quale ufficio far intervenire, ma deve attenersi scrupolosamente alle regole di competenza territoriale stabilite dalla legge. L’atto emesso da un ufficio incompetente è annullabile. Questa pronuncia rafforza le garanzie procedurali a tutela del professionista, assicurando che la contestazione provenga dall’organo territorialmente corretto, individuato in base al domicilio fiscale del soggetto sanzionato e non di terzi.

Chi è responsabile in caso di visto di conformità infedele?
Secondo la normativa (art. 39, D.Lgs. 241/1997) e la sentenza in esame, il soggetto responsabile è il professionista o il responsabile del CAF che ha materialmente apposto il visto sulla dichiarazione fiscale.

Quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate è competente a sanzionare il professionista per un visto di conformità infedele?
La competenza appartiene esclusivamente alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista (il ‘trasgressore’) e non a quella competente per il domicilio del contribuente assistito.

Cosa succede se l’atto di sanzione viene emesso da un ufficio territorialmente incompetente?
L’atto emesso da un ufficio territorialmente incompetente è illegittimo e, come stabilito dalla Corte di Cassazione in questo caso, deve essere annullato. L’incompetenza costituisce un vizio che invalida l’intera pretesa fiscale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2126 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2126 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/01/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11149/2022 R.G. proposto da:

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate ed Agenzia delle entrate-riscossione, ciascuna in persona del rispettivo Direttore generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato

– resistenti-

Avverso la sentenza n. 3882/14/2021 della Commissione tributaria regionale della Lombardia, depositata il 26 ottobre 2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 gennaio 2025 dal relatore Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alle dichiarazioni Modello 730/2015 (relative all’ annualità d’imposta 2014) di una contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate di Milano.

La direzione provinciale di Milano dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate-Riscossione la relative cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come
nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Milano) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF. La Commissione tributaria provinciale adita, ritenendo fondata la tesi del ricorrente circa la natura sanzionatoria dell’art 39 del d.lgs n. 241 del 1997, ha accolto parzialmente il ricorso, limitatamente allo ius superveniens , annullando le cartelle impugnate con riferimento alle iscrizioni a ruolo delle imposte ed interessi e rideterminando la sanzione, da irrogare al ricorrente per la violazione ascrittagli, nella misura del 30% delle maggiori imposte dovute dal contribuente.
L’Agenzia delle entrate ha proposto appello principale ed il dott. COGNOME ha proposto appello incidentale. La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con la sentenza qui impugnata, ha accolto l’appello principale, riformando la sentenza di primo grado e confermando la legittimità integrale delle cartelle di pagamento impugnate; ha inoltre rigettato l’appello incidentale del dott. COGNOME.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, il dott. COGNOME

L’Agenzia delle entrate e l’ Agenzia delle entrate-Riscossione hanno resistito al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione.

Considerato che:

Con il primo motivo il ricorrente deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in

relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito della iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Milano all’esito del controllo ex art 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

Il motivo è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che
sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024). Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
2. Resta assorbito, per effetto dell’accoglimento del primo motivo e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, il secondo motivo del ricorso , con il quale si deduce «Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dall’art 39, comma 1, lettera a) e a-bis) del DLgs 241/1997 e dall’art 3 DLgs 472/1997 nonché dell’art 7 CEDU e degli artt 3, 23 e 53 Costituzione in relazione all’art 360, comma 1, n 3 cpc», per non aver i giudici del gravame riconosciuto, in applicazione del favor rei , la diversa quantificazione della sanzione nella misura più favorevole al ricorrente, come risultante dall’art 39, comma 1, lett a), d.lgs n. 241 del 1997, modificato dal d.l. n. 4 del 2019, ovvero nella minor somma, epurata dalle imposte e dagli interessi.
3. Resta parimenti assorbito, per effetto dell’accoglimento del primo motivo, il terzo motivo del ricorso, con il quale si deduce «Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti circa l’infondatezza della pretesa in relazione all’art 360, primo comma, n 5 cod. proc.

civ.», per aver il giudice d’appello confermato la fondatezza, nel merito, della pretesa, per aver il CAF operato il ravvedimento asseritamente ‘fuori termine’.

4. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso, dichiara assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 16 gennaio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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