Visto di conformità infedele: ufficio incompetente

La Corte di Cassazione ha annullato una cartella di pagamento emessa nei confronti di un professionista per un visto di conformità infedele. La decisione si fonda sul principio di incompetenza territoriale: l’atto sanzionatorio doveva essere emesso dalla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista e non da quella del contribuente. L’atto emesso dall’ufficio incompetente è stato dichiarato illegittimo e nullo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: La Cassazione Annulla l’Atto per Incompetenza Territoriale

Un recente provvedimento della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cruciale in materia di responsabilità dei professionisti che appongono il visto di conformità infedele sulle dichiarazioni fiscali. Con l’ordinanza in esame, i giudici hanno chiarito definitivamente quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate sia competente a irrogare le sanzioni, dichiarando nullo l’atto emesso da un ufficio territorialmente incompetente. Questa decisione ha importanti implicazioni pratiche per tutti gli intermediari fiscali.

I Fatti del Caso: Il Professionista e l’Agenzia delle Entrate

La vicenda ha origine dal controllo formale di una dichiarazione dei redditi (Modello 730) relativa all’annualità 2014, per la quale un dottore commercialista, in qualità di responsabile di un Centro di Assistenza Fiscale (CAF), aveva apposto il proprio visto di conformità. L’Agenzia delle Entrate, attraverso la sua direzione provinciale di Palermo (domicilio fiscale del contribuente), ha riscontrato delle irregolarità, ritenendo il visto apposto come ‘infedele’.

Di conseguenza, l’ufficio di Palermo ha iscritto a ruolo, a carico del professionista, non solo la sanzione prevista, ma anche l’intera imposta (IRPEF) e gli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, in applicazione della normativa vigente all’epoca dei fatti (art. 39, d.lgs. 241/1997). Il professionista ha impugnato la cartella di pagamento sollevando due questioni principali: l’applicazione di una legge successiva più favorevole (lex mitior) e, soprattutto, l’incompetenza territoriale dell’ufficio di Palermo.

La Questione della Competenza Territoriale

Il punto centrale del ricorso del professionista, e quello decisivo per la Cassazione, riguardava l’individuazione dell’ufficio legittimato ad agire. Secondo la sua difesa, l’art. 39, comma 2, del d.lgs. 241/1997 stabilisce chiaramente che la competenza per contestare le violazioni e irrogare le sanzioni relative al visto di conformità spetta alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero del professionista stesso. Nel caso di specie, il professionista aveva domicilio fiscale a Roma, non a Palermo. Pertanto, l’atto emesso dall’ufficio siciliano sarebbe stato viziato da un’incompetenza funzionale e territoriale, causa di annullabilità.

La Decisione della Corte di Cassazione sul Visto di conformità infedele

La Corte di Cassazione ha accolto il motivo di ricorso del professionista relativo all’incompetenza territoriale, ritenendolo fondato e assorbente rispetto a tutte le altre questioni, inclusa quella sulla lex mitior. La decisione si basa su un orientamento giurisprudenziale ormai consolidato e ribadito in numerose pronunce recenti.

Le Motivazioni

I giudici hanno spiegato che la responsabilità del professionista per il rilascio di un visto infedele ha una funzione anche punitiva. Per questa ragione, la norma (art. 39, comma 2) individua in modo specifico e inderogabile la competenza a procedere. La competenza è attribuita alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del luogo in cui il professionista (il ‘trasgressore’) ha il proprio domicilio fiscale.

Questa regola non ammette deroghe. Qualsiasi atto compiuto in violazione di tale attribuzione di competenza è illegittimo. Di conseguenza, l’iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Palermo, basata sul domicilio del contribuente assistito, è stata ritenuta viziata da incompetenza. La Corte ha cassato la sentenza d’appello e, decidendo direttamente nel merito, ha annullato l’atto impositivo originario, accogliendo il ricorso introduttivo del professionista.

Le Conclusioni

Questa ordinanza stabilisce un punto fermo a tutela dei professionisti e della corretta procedura amministrativa. La conseguenza pratica è netta: un atto impositivo o sanzionatorio emesso da un ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente incompetente è nullo. I professionisti che ricevono una contestazione per un visto di conformità infedele devono verificare immediatamente non solo il merito della contestazione, ma anche la competenza dell’ufficio che l’ha emessa. La competenza è radicata nel domicilio fiscale del professionista e non può essere spostata in base a quello del suo cliente. L’accoglimento di questo motivo procedurale ha portato all’annullamento completo della pretesa erariale, senza nemmeno entrare nel merito della correttezza del visto.

Quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate è competente a sanzionare un professionista per un visto di conformità infedele?
Secondo la Corte di Cassazione, la competenza esclusiva e inderogabile spetta alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del territorio in cui si trova il domicilio fiscale del professionista (il trasgressore), non quello del contribuente.

Cosa succede se un atto sanzionatorio viene emesso da un ufficio territorialmente incompetente?
L’atto emesso da un ufficio incompetente è illegittimo e, di conseguenza, nullo. Può essere annullato in sede di ricorso, come avvenuto nel caso esaminato.

La responsabilità del professionista per il visto infedele ha natura solo risarcitoria o anche punitiva?
La Corte chiarisce che la responsabilità prevista dall’art. 39 del D.Lgs. 241/1997 ha anche una funzione punitiva. Proprio per questa natura, le regole sulla competenza per irrogare la sanzione sono particolarmente rigorose e non derogabili.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7805 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7805 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8730/2023 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente e ricorrente incidentale-

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, n. 8764/12/22, depositata il 18 ottobre 2022.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Palermo.

La direzione provinciale di Palermo dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazioni del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Palermo, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Palermo) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF.
La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto parzialmente il ricorso, riconoscendo come dovute le sole sanzioni tributarie irrogate, nei limiti del 30% delle imposte dovute, in applicazione del principio del favor rei .

L’Agenzia delle entrate ha proposto appello principale ed il dott. COGNOME ha proposto appello incidentale.

La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato ambedue le impugnazioni.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso, proponendo inoltre ricorso incidentale affidato a due motivi e successivamente depositando memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso principale, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. a) del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza impugnata nella parte in cui, rigettando l’appello erariale, ha confermato, in base al favor rei , che il dott. COGNOME non è obbligato al pagamento delle imposte e gli interessi che avrebbe dovuto pagare il dichiarante, dovendo invece rispondere

delle sole sanzioni previste per l’ apposizione di un visto di conformità infedele.

Con il primo motivo di ricorso incidentale, il dott. COGNOME denuncia « Errore in iudicando. Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito dell’iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Palermo all’esito del controllo ex art 36ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto, nel caso di specie Roma.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

2.1. Appare opportuno trattare innanzitutto il primo motivo di ricorso incidentale, per la sua potenziale capacità di decisione dell’intera controversia, con assorbimento degli ulteriori mezzi.

Il motivo è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la

responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, ex multis , Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024).
Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso incidentale. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
3. Restano assorbiti, per effetto dell’accoglimento del primo motivo di ricorso incidentale e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, sia il ricorso principale erariale che il secondo motivo del ricorso incidentale, con il quale si deduce «Errore in procedendo. Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dagli artt. 36bis e 36 ter dpr 600/73 e art 39 d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc.», per non avere i giudici del gravame pronunciato
sulla censura relativa al difetto di legittimazione passiva del dott. COGNOME con riferimento ad IRPEF ed interessi altrui.

In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso incidentale, dichiara assorbiti il ricorso principale ed il secondo motivo del ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME nei termini di cui in motivazione e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 18 marzo 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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