Visto di conformità infedele: l'ufficio competente

Un professionista ha impugnato una cartella di pagamento per visto di conformità infedele. La Cassazione ha annullato l’atto, stabilendo la competenza esclusiva della direzione regionale basata sul domicilio fiscale del professionista e non del contribuente, rendendo nullo l’atto emesso dall’ufficio provinciale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: La Competenza Territoriale che Salva il Professionista

L’apposizione di un visto di conformità infedele su una dichiarazione dei redditi può avere conseguenze significative per il professionista abilitato. Tuttavia, una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale che può portare all’annullamento totale della pretesa del Fisco: l’incompetenza territoriale dell’ufficio che emette l’atto. Analizziamo questa importante decisione per capire le sue implicazioni pratiche.

I Fatti del Caso: un Visto e un Contenzioso

Un professionista, responsabile dell’assistenza fiscale per un Centro autorizzato (CAF), aveva apposto il proprio visto di conformità sulla dichiarazione modello 730 di una contribuente. A seguito di un controllo formale, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto il visto ‘infedele’, contestando al professionista la responsabilità per l’imposta, le sanzioni e gli interessi che sarebbero stati richiesti alla contribuente. Di conseguenza, è stata notificata una cartella di pagamento.

Il professionista ha impugnato la cartella basandosi su due argomenti principali:
1. L’applicazione del principio della lex mitior, in quanto una nuova legge aveva modificato la sanzione, riducendola al solo 30% della maggiore imposta riscontrata, escludendo quindi imposta e interessi.
2. L’incompetenza territoriale dell’ufficio che aveva emesso l’atto. Secondo la difesa, l’ufficio competente non era la Direzione Provinciale del luogo di domicilio fiscale della contribuente, bensì la Direzione Regionale del luogo di domicilio fiscale del professionista stesso.

Il giudizio di primo grado aveva parzialmente accolto le ragioni del professionista sul fronte della lex mitior, ma la Commissione Tributaria Regionale, in appello, aveva ribaltato la decisione, confermando la piena legittimità della cartella. Il caso è così giunto dinanzi alla Corte di Cassazione.

La Decisione della Corte e la Regola sulla Competenza per il Visto di Conformità Infedele

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del professionista, cassando la sentenza d’appello e, decidendo nel merito, ha annullato la cartella di pagamento. Il motivo decisivo è stato proprio quello relativo all’incompetenza territoriale dell’ufficio impositore.

I giudici hanno stabilito che la competenza per contestare le violazioni relative al rilascio di un visto di conformità infedele e per irrogare le relative sanzioni appartiene inderogabilmente alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del trasgressore, cioè del professionista che ha apposto il visto. L’atto emesso da un ufficio diverso, come la Direzione Provinciale competente per la contribuente, è illegittimo e deve essere annullato.

L’importanza della Giurisdizione in caso di Visto di Conformità Infedele

L’accoglimento del primo motivo di ricorso ha reso superfluo l’esame degli altri, compreso quello sulla lex mitior. L’invalidità dell’atto a monte, dovuta all’incompetenza dell’ufficio, ha assorbito ogni altra questione. La Corte ha quindi annullato l’atto impositivo originario, liberando il professionista da ogni pretesa.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte Suprema ha fondato la sua decisione su un orientamento ormai consolidato. La responsabilità prevista dall’art. 39 del D.Lgs. n. 241/1997 a carico di chi rilascia un visto di conformità infedele non ha solo una funzione di garanzia per il Fisco, ma anche una natura ‘punitiva’.

Questa natura sanzionatoria impone una stretta osservanza delle norme procedurali, incluse quelle sulla competenza. Il comma 2 del citato articolo 39 stabilisce in modo chiaro che la competenza a contestare la violazione e irrogare la sanzione spetta alla Direzione Regionale del domicilio fiscale del professionista (il ‘trasgressore’). Questa regola non ammette deroghe e la sua violazione comporta l’illegittimità dell’atto, che può essere fatta valere in giudizio.

Le Conclusioni Pratiche

Questa ordinanza offre una lezione cruciale per i professionisti e i loro difensori. Di fronte a una contestazione per un visto di conformità infedele, il primo controllo da effettuare non è solo sul merito della contestazione, ma anche sulla competenza formale dell’ufficio che ha agito. Un errore procedurale da parte dell’Amministrazione Finanziaria, come l’aver agito tramite un ufficio territorialmente incompetente, costituisce un vizio che può portare all’annullamento completo dell’atto, a prescindere dalla fondatezza della violazione contestata. Si tratta di un’importante garanzia a tutela del contribuente e del professionista, che riafferma il principio secondo cui anche l’azione del Fisco deve rispettare scrupolosamente le regole stabilite dalla legge.

Quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate è competente a sanzionare il professionista per un visto di conformità infedele?
Secondo la Corte di Cassazione, la competenza esclusiva e inderogabile appartiene alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate nel cui ambito si trova il domicilio fiscale del professionista che ha rilasciato il visto (il ‘trasgressore’), e non all’ufficio competente per il contribuente assistito.

L’errore sulla competenza territoriale dell’ufficio rende nullo l’atto di accertamento?
Sì, la violazione delle norme sulla competenza territoriale, in questo specifico caso, determina l’illegittimità dell’atto impositivo e della conseguente cartella di pagamento, che devono essere annullati.

La responsabilità del professionista per il visto infedele ha natura punitiva?
Sì, la Corte ha ribadito che la responsabilità prevista dalla norma ha una funzione anche punitiva. Questa natura impone il rigoroso rispetto delle regole procedurali, comprese quelle sulla competenza, a garanzia del soggetto sanzionato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2443 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2443 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11341/2022 R.G. proposto da:

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate ed Agenzia delle entrate-riscossione, ciascuna in persona del Direttore generale pro tempore , rappresentate e difese dall’Avvocatura Generale dello Stato

– resistenti-

Avverso la sentenza 3878/14/2021della Commissione tributaria regionale della Lombardia, depositata il 26 ottobre 2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 gennaio 2025 dal relatore Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alle dichiarazioni Modello 730/2015 (relative all’ annualità d’imposta 2014) di una contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate di Milano.

La direzione provinciale di Milano dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate-Riscossione la relative cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come
nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Milano) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF. La Commissione tributaria provinciale adita, ritenendo fondata la tesi del ricorrente circa la natura sanzionatoria dell’art 39 del d.lgs n. 241 del 1997, ha accolto parzialmente il ricorso, limitatamente allo ius superveniens , annullando le cartelle impugnate con riferimento alle iscrizioni a ruolo delle imposte ed interessi e rideterminando la sanzione, da irrogare al ricorrente per la violazione ascrittagli, nella misura del 30% delle maggiori imposte dovute dal contribuente.
L’Agenzia delle entrate ha proposto appello principale ed il dott. COGNOME ha proposto appello incidentale. La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con la sentenza qui impugnata, ha accolto l’appello principale, riformando la sentenza di primo grado e confermando la legittimità integrale delle cartelle di pagamento impugnate; ha inoltre rigettato l’appello incidentale del dott. COGNOME.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, il dott. COGNOME

L’Agenzia delle entrate e l’ Agenzia delle entrate-Riscossione hanno resistito al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione.

Considerato che:

Con il primo motivo il ricorrente deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in

relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito della iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Milano all’esito del controllo ex art 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

Il motivo è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che
sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024). Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
2. Resta assorbito, per effetto dell’accoglimento del primo motivo e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, il secondo motivo del ricorso , con il quale si deduce «Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dall’art 39, comma 1, lettera a) e a-bis) del DLgs 241/1997 e dall’art 3 DLgs 472/1997 nonché dell’art 7 CEDU e degli artt 3, 23 e 53 Costituzione in relazione all’art 360, comma 1, n 3 cpc», per non aver i giudici del gravame riconosciuto, in applicazione del favor rei , la diversa quantificazione della sanzione nella misura più favorevole al ricorrente, come risultante dall’art 39, comma 1, lett a), d.lgs n. 241 del 1997, modificato dal d.l. n. 4 del 2019, ovvero nella minor somma, epurata dalle imposte e dagli interessi.
3. Rimane parimenti assorbito il terzo motivo del ricorso, con il quale si deduce « Error in procedendo. Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dagli artt 112 e 132 cpc in relazione all’art 360, primo comma, n 3 cod. proc. civ.», per non aver il giudice a quo pronunciato sull’eccezione relativa alla

pretesa inammissibilità dell’appello erariale in quanto generico.

4. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso, dichiara assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 16 gennaio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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