Visto di conformità infedele: la competenza decide

La Corte di Cassazione ha annullato una cartella di pagamento emessa a carico di un professionista per un visto di conformità infedele. La decisione si fonda su un vizio di procedura: l’atto è stato emesso da un ufficio territorialmente incompetente. Secondo la Corte, la competenza spetta alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista e non a quella del contribuente assistito. Questo errore procedurale ha reso l’atto illegittimo, portando al suo annullamento a prescindere dal merito della violazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: La Cassazione Annulla l’Atto per Incompetenza Territoriale

Quando un professionista appone un visto di conformità infedele su una dichiarazione dei redditi, le conseguenze possono essere significative. Tuttavia, una recente ordinanza della Corte di Cassazione ci ricorda che, prima ancora di entrare nel merito della violazione, è fondamentale il rispetto delle regole procedurali da parte dell’Amministrazione Finanziaria. La sentenza in esame stabilisce un principio cardine: l’atto con cui si contesta la responsabilità al professionista è nullo se emesso da un ufficio territorialmente incompetente.

I Fatti del Caso

Un professionista, responsabile dell’assistenza fiscale per un Centro autorizzato (CAF), aveva apposto il proprio visto di conformità sulla dichiarazione modello 730 di una contribuente. A seguito di un controllo formale, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto tale visto ‘infedele’, contestando la correttezza della dichiarazione.

Di conseguenza, l’ufficio provinciale dell’Agenzia, competente per il domicilio fiscale della contribuente, ha iscritto a ruolo a carico del professionista l’imposta, le sanzioni e gli interessi che sarebbero stati dovuti dalla contribuente. Al professionista è stata quindi notificata la relativa cartella di pagamento, che egli ha prontamente impugnato.

La Questione Giuridica: Incompetenza e il Visto di Conformità Infedele

Il professionista ha basato la sua difesa su due argomenti principali:

1. L’applicazione della lex mitior: Sosteneva che, a seguito di una modifica normativa, la sua responsabilità dovesse essere limitata al solo pagamento di una somma pari al 30% della maggiore imposta, e non all’intero importo di imposta, sanzioni e interessi.
2. L’incompetenza territoriale dell’ufficio: Questo è stato il punto cruciale. Il ricorrente ha sostenuto che, in base all’art. 39 del D.Lgs. 241/1997, l’ufficio competente a contestare la violazione e a formare il ruolo non era quello provinciale del domicilio della contribuente, bensì la direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in base al domicilio fiscale del professionista stesso (definito ‘trasgressore’ dalla norma).

La Commissione tributaria regionale aveva dato torto al professionista, ma la questione è approdata in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso del professionista, concentrandosi esclusivamente sulla questione di incompetenza, ritenendola assorbente rispetto a tutte le altre.

Le Motivazioni

La Corte ha chiarito che la responsabilità derivante dall’apposizione di un visto di conformità infedele ha una funzione anche punitiva. Questa natura sanzionatoria è fondamentale per individuare l’ufficio competente. L’articolo 39, comma 2, del D.Lgs. n. 241/1997 stabilisce chiaramente che le violazioni e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore.

Di conseguenza, l’atto di iscrizione a ruolo, compiuto dall’ufficio provinciale competente per la contribuente, è stato emesso da un organo privo della necessaria competenza funzionale e territoriale. Questa violazione delle norme sull’attribuzione del potere procedimentale comporta l’illegittimità dell’atto, rendendolo annullabile.

La Corte ha ribadito un orientamento ormai consolidato, citando numerose sentenze conformi. L’errore procedurale dell’Amministrazione finanziaria è stato ritenuto talmente grave da invalidare l’intero atto, senza necessità di esaminare la fondatezza della contestazione nel merito.

Le Conclusioni

L’ordinanza stabilisce un principio di diritto di grande importanza per tutti i professionisti che si occupano di assistenza fiscale. L’atto con cui l’Agenzia delle Entrate contesta la responsabilità per un visto di conformità infedele deve tassativamente provenire dalla direzione regionale competente per il domicilio fiscale del professionista. Un atto emesso da un ufficio diverso, come quello provinciale competente per il contribuente assistito, è illegittimo e deve essere annullato. Questa decisione sottolinea come la forma e la procedura siano garanzie fondamentali per il contribuente e il professionista, e la loro violazione può invalidare la pretesa fiscale a prescindere dalla sostanza della violazione contestata.

Chi è competente a sanzionare il professionista per un visto di conformità infedele?
Secondo la Corte di Cassazione, la competenza esclusiva spetta alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista che ha commesso la violazione, e non all’ufficio competente per il contribuente assistito.

Qual è la conseguenza se l’atto sanzionatorio viene emesso da un ufficio incompetente?
L’atto emesso da un ufficio incompetente è illegittimo e deve essere annullato. L’incompetenza territoriale integra una causa di annullabilità dell’atto impugnato.

La Corte si è pronunciata sulla richiesta di applicare una sanzione più favorevole (lex mitior)?
No. La Corte ha ritenuto che l’accoglimento del motivo relativo all’incompetenza territoriale fosse sufficiente per annullare l’atto. Di conseguenza, ha dichiarato ‘assorbiti’ gli altri motivi di ricorso, incluso quello sulla sanzione, senza quindi esaminarli nel merito.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2450 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2450 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26582/2022 R.G. proposto da:

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato

– controricorrente- e contro

Agenzia delle entrate-riscossione

-intimata-

Avverso la sentenza n. 474/2022 della Commissione tributaria regionale del Piemonte, depositata l’11 aprile 2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 gennaio 2025 dal relatore Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alle dichiarazioni Modello 730/2015 (relative all’ annualità d’imposta 2014) di una contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate di Cuneo.

La direzione provinciale di Cuneo dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate-Riscossione la relative cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Cuneo, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al
« pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Cuneo) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF. La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto il ricorso, ritenendo, a monte di ogni altra questione, l’atto impugnato nullo per difetto di motivazione. L’Agenzia delle entrate ha proposto appello ed il dott. COGNOME si è costituito, riproponendo le altre questioni oggetto del primo giudizio di merito.
La Commissione tributaria regionale del Piemonte, con la sentenza qui impugnata ha accolto l’appello erariale, riformando la sentenza di primo grado e confermando la legittimità integrale delle cartelle di pagamento impugnate. Nel corpo della motivazione, la sentenza d’appello ha inoltre respinto le «restanti censure rimaste assorbite e qui nuovamente illustrato dalla Parte» appellata, già ricorrente in primo grado.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, il dott. COGNOME che ha depositato memoria.

L’Agenzia delle entrate si è difesa con controricorso, l’ L’Agenzia delle entrateRiscossione è rimasta intimata.

Considerato che:

Appare opportuno trattare preliminarmente il secondo motivo di ricorso,

per la sua potenziale capacità di assorbimento dei restanti.

Con il secondo motivo il ricorrente deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito della iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Cuneo all’esito del controllo ex art 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

Il motivo (che attinge questione che risulta dagli atti proposta nel ricorso introduttiva, riproposta in appello ed oggetto di specifico rigetto in diritto nella sentenza d’appello) è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto

di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024). Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
2. Resta assorbito, per effetto dell’accoglimento del secondo motivo e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, il primo motivo del ricorso , con il quale si deduce «Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dall’art 39, comma 1, lettera a) e a-bis) del DLgs 241/1997 e dall’art 3 DLgs 472/1997 nonché dell’art 7 CEDU e degli artt 3, 23 e 53 Costituzione in relazione all’art 360, comma 1, n 3 cpc», per non aver i giudici del gravame riconosciuto, in applicazione del favor rei , la diversa quantificazione della sanzione nella misura più favorevole al ricorrente, come risultante dall’art 39, comma 1, lett a), d.lgs n. 241 del 1997, modificato dal d.l. n. 4 del 2019, ovvero nella minor somma, epurata dalle
imposte e dagli interessi.

3. Parimenti assorbito è il terzo motivo, con il quale si deduce « Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dagli artt 36bis e 36 ter dpr 600/73 e art 39 dlgs 241/1997 nonché art 112 cpc in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc.», per non avere il giudice a quo escluso, nel merito, la legittimazione passiva del dott. COGNOME relativamente alle imposte dell’assistito contribuente.

4. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il secondo motivo di ricorso, dichiara assorbiti il primo ed il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 16 gennaio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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