Visto di conformità infedele: competenza ufficio

Un professionista è stato sanzionato per un visto di conformità infedele apposto sulla dichiarazione di un contribuente. Il caso è giunto in Cassazione per decidere quale ufficio fiscale fosse competente ad emettere l’atto sanzionatorio. La Corte Suprema ha stabilito che la competenza non è dell’ufficio locale del contribuente, ma della Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista stesso. Di conseguenza, l’atto sanzionatorio emesso dall’ufficio incompetente è stato annullato, evidenziando come un vizio di competenza renda l’atto illegittimo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: la Sanzione è Nulla se dall’Ufficio Sbagliato

L’apposizione del visto di conformità infedele su una dichiarazione dei redditi comporta serie responsabilità per il professionista. Tuttavia, la validità della sanzione dipende non solo dal merito della contestazione, ma anche dal rispetto di precise regole procedurali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito un punto fondamentale: la competenza territoriale per irrogare la sanzione, annullando un atto emesso da un ufficio non legittimato.

Il Caso: Un Professionista Sanzionato per Visto Infedele

Un professionista, responsabile dell’assistenza fiscale per un CAAF, aveva apposto il proprio visto di conformità sulla dichiarazione modello 730 di un contribuente per l’anno d’imposta 2014. A seguito di un controllo formale, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto il visto infedele e ha iscritto a ruolo, a carico del professionista, una somma pari all’imposta, alla sanzione (30%) e agli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente.

Il professionista ha impugnato la cartella di pagamento sollevando due questioni principali:
1. L’applicazione del principio del favor rei: una normativa successiva (lex mitior) aveva modificato la sanzione, riducendola al solo 30% della maggiore imposta riscontrata, senza includere l’imposta e gli interessi.
2. L’incompetenza territoriale dell’ufficio: sosteneva che l’atto sanzionatorio fosse stato emesso da un ufficio territorialmente incompetente.

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto parzialmente il ricorso sulla base del favor rei, mentre la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado, in appello, aveva ribaltato la decisione, dando piena ragione all’Agenzia fiscale.

La Questione Giuridica sulla Competenza dell’Ufficio per il Visto di Conformità Infedele

Il cuore della controversia portata dinanzi alla Corte di Cassazione era stabilire quale fosse l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate legittimato a contestare la violazione e a irrogare la relativa sanzione al professionista.

Secondo il ricorrente, l’art. 39, comma 2, del D.Lgs. 241/1997, stabilisce che la competenza spetta alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle entrate del domicilio fiscale del trasgressore (cioè il professionista), non alla direzione provinciale del domicilio fiscale del contribuente assistito, che aveva invece emesso l’atto. Si trattava quindi di un vizio di incompetenza funzionale e territoriale, che avrebbe dovuto portare all’annullamento dell’atto.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi di ricorso relativi all’incompetenza, assorbendo la questione sul favor rei. In primo luogo, i giudici hanno rilevato che la corte d’appello aveva commesso un errore di omissione di pronuncia, non avendo esaminato l’eccezione di incompetenza sollevata dal professionista.

Entrando nel merito della questione, la Corte ha confermato l’orientamento già consolidato della propria giurisprudenza. Ha stabilito che la responsabilità per il rilascio di un visto di conformità infedele ha una funzione anche punitiva. Di conseguenza, le norme sulla competenza devono essere interpretate rigorosamente.

Ai sensi dell’art. 39, comma 2, del D.Lgs. 241/1997, la competenza per l’iscrizione a ruolo della somma dovuta dal professionista appartiene alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del trasgressore stesso. Questa attribuzione di competenza non può essere derogata. L’atto compiuto da un ufficio diverso, come la direzione provinciale del contribuente, è emesso in violazione di legge ed è, pertanto, illegittimo.

Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario del professionista, annullando la cartella di pagamento.

Le Conclusioni

La decisione rafforza un principio di garanzia fondamentale per i professionisti: gli atti sanzionatori devono provenire esclusivamente dall’organo che la legge designa come competente. Un errore nella individuazione dell’ufficio non è una mera irregolarità formale, ma un vizio che invalida radicalmente l’atto, portando al suo annullamento. Per i professionisti che si trovano a fronteggiare una contestazione per visto di conformità infedele, è quindi essenziale verificare, come primo passo, che l’atto provenga dalla Direzione Regionale competente per il proprio domicilio fiscale. In caso contrario, l’atto è nullo.

Quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate è competente a sanzionare un professionista per un visto di conformità infedele?
Secondo la sentenza, la competenza appartiene alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in ragione del domicilio fiscale del professionista (il trasgressore), e non all’ufficio locale del contribuente assistito.

Un atto emesso da un ufficio fiscalmente incompetente è valido?
No, l’ordinanza chiarisce che l’atto emesso da un ufficio incompetente è illegittimo e deve essere annullato. La violazione delle norme sulla competenza costituisce un vizio che inficia la validità dell’atto impugnato.

Cosa succede se un giudice d’appello non si pronuncia su un motivo di ricorso?
Si verifica un vizio di “omissione di pronuncia”. In tal caso, la Corte di Cassazione può annullare la sentenza e, qualora non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto, può decidere la causa direttamente nel merito, come avvenuto in questa vicenda, per ragioni di economia processuale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8028 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8028 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19911/2023 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO, come da procura speciale in atti

-ricorrente- contro

RAGIONE_SOCIALE ed RAGIONE_SOCIALE , ciascuna in persona del Direttore pro tempore e rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato

– resistenti- avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia, n. 2875/2023, depositata il 29 marzo 2023.

FATTI DI CAUSA

1. Il AVV_NOTAIO NOME COGNOME, nella qualità di responsabile dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alle dichiarazioni NUMERO_DOCUMENTO (relative all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente aventi domicilio RAGIONE_SOCIALE nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE.

La RAGIONE_SOCIALE dell’RAGIONE_SOCIALE sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del AVV_NOTAIO NOME COGNOME, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’RAGIONE_SOCIALE la relativa cartella di pagamento allo stesso AVV_NOTAIO COGNOME, quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come
nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE competente ad azionare la pretesa RAGIONE_SOCIALE somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della RAGIONE_SOCIALE ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «RAGIONE_SOCIALE regionale dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE competente in ragione del domicilio RAGIONE_SOCIALE del trasgressore anche sulla base RAGIONE_SOCIALE segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima RAGIONE_SOCIALE» (ovvero la RAGIONE_SOCIALE regionale di Roma), e non l’ufficio (la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE) competente in relazione al domicilio RAGIONE_SOCIALE del contribuente assistito che si era rivolto al CAF.
La Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE adita ha accolto parzialmente il ricorso, in ragione del criterio della ragione più liquida, applicando il favor rei e riconoscendo come dovute le sole sanzioni tributarie irrogate, nei limiti del 30% RAGIONE_SOCIALE imposte dovute.

L’RAGIONE_SOCIALE ha proposto appello e la Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, lo ha accolto, riformando la sentenza impugnata e rigettando integralmente il ricorso introduttivo del AVV_NOTAIO COGNOME.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, il AVV_NOTAIO COGNOME, successivamente depositando memoria.

L’RAGIONE_SOCIALE e l’RAGIONE_SOCIALE hanno prodotto nota finalizzata esclusivamente alla partecipazione all’eventuale udienza di discussione, senza elaborare difese.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo il ricorrente deduce « Errore in judicando. Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dell’art. 39, comma 1, lettera a) e a-bis) del D.Lgs. 241/1997 e dall’art 3 D.Lgs 472/1997 nonché dell’art 7 CEDU e degli artt 3, 23 e 53 Costituzione in relazione all’art 360, comma 1, n 3 cpc.», per non aver i giudici del gravame riconosciuto, in applicazione del favor rei , la diversa quantificazione della sanzione nella misura più favorevole al ricorrente,

come risultante dall’art 39, comma 1, lett a), d.lgs n. 241 del 1997, modificato dal d.l. n. 4 del 2019, ovvero nella minor somma, epurata dalle imposte e dagli interessi.

2. Con il secondo motivo il ricorrente deduce « Errore in procedendo. Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti in relazione all’art. 360 primo comma, n. 5 c.p.c.», lamentando nella sostanza che il giudice a quo non abbia emesso alcuna decisione in ordine alla questione dell’incompetenza dell’Ufficio che ha provveduto all’iscrizione a ruolo, sebbene essa fosse stata oggetto già del ricorso introduttivo dello stesso AVV_NOTAIO COGNOME, che pure l’aveva espressamente riproposta in appello.
3. Con il terzo motivo il ricorrente deduce «Errore in judicando. Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma, DLgs 241/1997 e dell’art 15 Preleggi cc in relazione all’art 360, primo comma, n. 3 cpc.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe comunque errato nel non affermare che la cartelle di pagamento, formata a seguito dell’ iscrizioni a ruolo effettuate dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE all’esito del controllo ex art 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla RAGIONE_SOCIALE regionale dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE competente in ragione del domicilio RAGIONE_SOCIALE del trasgressore anche sulla base RAGIONE_SOCIALE segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima RAGIONE_SOCIALE», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un RAGIONE_SOCIALE-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della RAGIONE_SOCIALE regionale dell’RAGIONE_SOCIALE competente in ragione del domicilio RAGIONE_SOCIALE del trasgressore, ovvero dello stesso professionista
che ha apposto il visto.

Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

4.Preliminarmente, appare opportuno trattare in anticipo il secondo ed il terzo motivo di ricorso, per la loro potenziale capacità di assorbimento del primo.

Sempre preliminarmente, il secondo ed il terzo motivo vanno trattati congiuntamente, attingendo la medesima questione, ovvero l’assunta incompetenza, funzionale e territoriale, della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE rispetto all’iscrizione a ruolo della pretesa oggetto della cartella.

Deve invero rilevarsi che, a prescindere dalla sua formale rubricazione, il secondo motivo evidenzia univocamente, nel suo corpo, la censura di omessa pronuncia del giudice d’appello sul punto dell’incompetenza sostanziale.

Risulta dagli atti di causa che la relativa questione era stata oggetto già del punto 4 del ricorso introduttivo. Su di essa, la CTP non si pronunziò, accogliendo, parzialmente, il ricorso in ragione della applicazione del favor rei , dichiaratamente classificata quale ‘ragione più liquida’.

La pronunzia in questione non configurava pertanto un rigetto implicito della relativa eccezione (arg. da Cass., Sez. Un., n. 13195 del 25/05/2018), non sottintendendo, chiaramente ed inequivocabilmente, alcuna valutazione di infondatezza della stessa. Del resto, la questione dell’incompetenza sostanziale non era assorbita logicamente dall’accoglimento parziale del ricorso introduttivo, atteso che l’eventuale fondatezza della dedotta incompetenza avrebbe comportato piuttosto l’illegittimità radicale dell’atto impugnato. Non vi è pertanto alcuna implicazione logica necessaria tra la decisione di primo grado e l’ipotetico rigetto implicito dell’eccepita incompetenza sostanziale.
In difetto, pertanto, di una statuizione, fosse pure implicita, di rigetto sul punto, il AVV_NOTAIO COGNOME poteva limitarsi a riproporre la questione nelle controdeduzioni in appello, così come ha fatto, a pag. 26 ss. del relativo atto di costituzione nel secondo grado, lamentando che «i giudici di primo grado avrebbero dovuto

dichiarare l’illegittimità dell’atto impo-esattivo» (pag. 31) e chiedendo l’annullamento di quest’ultimo.

Peraltro, la riproposizione, da parte dell’appellato, della questione nelle controdeduzioni può, comunque, pure essere riqualificata, in applicazione del principio dell’idoneità dell’atto al raggiungimento dello scopo, quale impugnazione incidentale, tenuto anche conto che, nel contenzioso tributario, l’appello incidentale non deve essere notificato, ma è contenuto nelle controdeduzioni, depositate nel termine di costituzione dell’appellato, venendo così ad affievolirsi la distinzione tra appello incidentale, riproposizione dei motivi e difesa del resistente (cfr. Cass. n. 18119 del 24/06/2021).
Sussistevano dunque i presupposti necessari affinché il giudice d’appello si pronunciasse sul punto, ciò che non è accaduto nel caso di specie, avendo la Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia obliterato la questione, della quale non è traccia né nell’esposizione degli antefatti processuali, né nella motivazione e nella decisione, concRAGIONE_SOCIALE esclusivamente sul «gravame che deve essere accolto», ovvero sull’appello erariale, al quale soltanto si riferisce l’assorbimento di «tutti gli altri motivi» di cui parla la sentenza qui impugnata.
In sintesi, quindi, la questione dell’incompetenza sostanziale non è stata oggetto di alcuna decisione (né esplicita, né implicita, né di assorbimento) da parte del giudice d’appello, per cui sussiste la denunziata omissione di pronuncia.

Alla relativa cassazione della decisione impugnata può seguire, in questa sede, per evidenti ragioni di economia processuale, la decisione nel merito sulla medesima questione in questa sede. Invero, in punto di fatto, non necessitano accertamenti ulteriori rispetto a quanto emerge dagli atti di causa e, per quanto qui rileva, non risulta contestato già nel merito. In punto di diritto, sulla questione si è formato un consolidato orientamento di questa Corte, che conduce a soluzione non difforme da quella prospettata dal ricorrente nel terzo motivo.
Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione

infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla RAGIONE_SOCIALE regionale dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, individuata in ragione del domicilio RAGIONE_SOCIALE del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, ex multis , Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024). Il Collegio, non ravvisando nelle difese RAGIONE_SOCIALE parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il secondo ed il terzo motivo di ricorso, poiché la decisione resa dal giudice d’appello non è conforme ai principi emergenti dai richiamati e consolidati precedenti di legittimità. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del AVV_NOTAIO COGNOME.
5.Resta assorbito, per effetto dell’accoglimento del secondo e del terzo motivo e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, il primo motivo del ricorso.

6.In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il secondo ed il terzo motivo di ricorso, dichiara assorbito il primo, cassa

la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME nei termini di cui in motivazione e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, il 18 marzo 2025

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