Visto di conformità infedele: competenza territoriale

La Corte di Cassazione ha annullato una cartella di pagamento emessa nei confronti di un professionista per un visto di conformità infedele. La decisione si fonda sul principio di incompetenza territoriale, stabilendo che l’autorità competente a irrogare la sanzione non è l’ufficio locale del contribuente, bensì la direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista stesso. Questo vizio procedurale ha reso l’atto illegittimo e, di conseguenza, nullo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: La Competenza Territoriale che Annulla l’Atto Fiscale

L’apposizione del visto di conformità infedele su una dichiarazione dei redditi può avere conseguenze significative per il professionista abilitato. Tuttavia, la validità delle sanzioni irrogate dall’Amministrazione Finanziaria dipende non solo dalla sostanza della violazione, ma anche dal rigoroso rispetto delle regole procedurali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio cruciale: l’incompetenza territoriale dell’ufficio che emette l’atto sanzionatorio ne determina l’illegittimità e il conseguente annullamento. Analizziamo questa importante decisione.

Il Caso: Dal Visto Infedele alla Cartella di Pagamento

Un professionista, responsabile dell’assistenza fiscale per un Centro autorizzato (CAF), aveva apposto il visto di conformità sulla dichiarazione modello 730 di un contribuente per l’anno d’imposta 2014. A seguito di un controllo formale, la Direzione Provinciale dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente per il contribuente riscontrava l’infedeltà del visto. Di conseguenza, iscriveva a ruolo a carico del professionista l’imposta, gli interessi e una sanzione pari al 30% dell’imposta, notificandogli la relativa cartella di pagamento.

Il professionista impugnava l’atto, sollevando due questioni principali:
1. Applicazione della lex mitior: Una modifica normativa successiva aveva trasformato la responsabilità del professionista, limitandola al pagamento di una somma pari al 30% della maggiore imposta riscontrata, e non più all’intero importo di imposta, sanzioni e interessi dovuti dal contribuente.
2. Incompetenza territoriale: L’ufficio che aveva emesso l’atto (la Direzione Provinciale del domicilio del contribuente) non era quello competente. Secondo la normativa, la competenza spettava alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista stesso (il ‘trasgressore’).

I giudici di primo e secondo grado avevano parzialmente accolto le ragioni del professionista sulla base del principio del favor rei, ma avevano rigettato l’eccezione di incompetenza. La questione è quindi giunta dinanzi alla Corte di Cassazione.

Il Principio di Competenza Territoriale sul Visto di Conformità Infedele

La Corte di Cassazione ha concentrato la sua attenzione sul motivo di ricorso relativo all’incompetenza territoriale, ritenendolo decisivo per la risoluzione dell’intera controversia.

L’Intervento Decisivo della Corte di Cassazione

Contrariamente a quanto stabilito nei gradi di merito, la Suprema Corte ha accolto l’eccezione del professionista. Richiamando un suo consolidato e recente orientamento giurisprudenziale, ha affermato che la responsabilità prevista per chi rilascia un visto di conformità infedele ha una natura anche punitiva.

Questa natura sanzionatoria impone di seguire una regola di competenza specifica e inderogabile. La norma di riferimento (art. 39, comma 2, del d.lgs. n. 241/1997) stabilisce chiaramente che l’autorità competente a contestare la violazione e a irrogare le sanzioni è la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore.

Nel caso di specie, l’atto era stato emesso dalla Direzione Provinciale di Palermo (domicilio del contribuente), mentre il professionista aveva il proprio domicilio fiscale a Roma. Pertanto, l’atto avrebbe dovuto essere emesso dalla Direzione Regionale del Lazio.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte ha motivato la sua decisione sottolineando che l’attribuzione della competenza alla Direzione Regionale del domicilio del professionista non è una mera formalità, ma una regola inderogabile posta a garanzia del soggetto sanzionato. La sua violazione comporta l’illegittimità dell’atto emesso dall’ufficio incompetente.

Poiché l’incompetenza territoriale viziava l’iscrizione a ruolo a monte, la conseguente cartella di pagamento era da considerarsi nulla. L’accoglimento di questo motivo ha reso superfluo l’esame delle altre questioni, compresa quella relativa all’applicazione della lex mitior sollevata dall’Agenzia delle Entrate nel suo ricorso principale. La Corte ha quindi cassato la sentenza d’appello e, decidendo direttamente nel merito, ha annullato l’atto impositivo originario.

Conclusioni: Le Implicazioni Pratiche per i Professionisti

Questa pronuncia consolida un orientamento fondamentale per la tutela dei professionisti che svolgono attività di assistenza fiscale. Le implicazioni pratiche sono chiare:

1. Verifica Preliminare: In caso di ricezione di un atto sanzionatorio per un visto infedele, la prima verifica da compiere è quella sulla competenza territoriale dell’ufficio emittente.
2. Nullità dell’Atto: Se l’atto è stato emesso da un ufficio diverso dalla Direzione Regionale del proprio domicilio fiscale, questo costituisce un solido motivo di impugnazione che può portare all’annullamento totale della pretesa fiscale.
3. Garanzia Procedurale: Il rispetto delle regole sulla competenza non è un cavillo, ma una garanzia essenziale del giusto procedimento, la cui violazione invalida l’azione dell’Amministrazione Finanziaria. I professionisti devono quindi prestare massima attenzione a questo aspetto formale, che si rivela sostanziale per la difesa dei propri diritti.

Chi è l’ufficio competente a sanzionare un professionista per un visto di conformità infedele?
L’autorità competente è la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista (il ‘trasgressore’) e non l’ufficio locale del contribuente assistito.

Cosa succede se l’atto di accertamento viene emesso da un ufficio territorialmente incompetente?
L’atto emesso da un ufficio territorialmente incompetente è illegittimo. Questa illegittimità, se fatta valere in giudizio, porta all’annullamento dell’atto stesso e della conseguente cartella di pagamento.

La responsabilità del professionista per il visto infedele ha natura solo risarcitoria?
No, secondo la Corte di Cassazione, la responsabilità prevista dalla norma (nella sua versione applicabile al caso, ratione temporis) ha una funzione anche punitiva. Questa natura sanzionatoria giustifica l’applicazione di regole di competenza specifiche e inderogabili.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7802 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7802 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8860/2023 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente e controricorrente al ricorso incidentale- contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente e ricorrente incidentale-

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, n. 8681/12/22, depositata il 17 ottobre 2022.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Palermo.

La direzione provinciale di Palermo dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Palermo, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Palermo) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF.
La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto parzialmente il ricorso, riconoscendo come dovute le sole sanzioni tributarie irrogate, nei limiti del 30% delle imposte dovute, in applicazione del principio del favor rei .

L’Agenzia delle entrate ha proposto appello principale ed il dott. COGNOME ha proposto appello incidentale.

La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato ambedue le impugnazioni.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso, proponendo inoltre ricorso incidentale affidato a due motivi e successivamente depositando memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

L’Agenzia delle entrate si è difesa anche con controricorso conseguente al ricorso incidentale del contribuente.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso principale, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. a) del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza impugnata nella parte in cui, rigettando l’appello erariale, ha confermato, in base

al favor rei , che il dott. COGNOME non è obbligato al pagamento delle imposte e gli interessi che avrebbe dovuto pagare il dichiarante, dovendo invece rispondere delle sole sanzioni previste per l’ apposizione di un visto di conformità infedele.

Con il primo motivo di ricorso incidentale, il dott. COGNOME denuncia « Errore in iudicando. Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito dell’iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Palermo all’esito del controllo ex art 36ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto, nel caso di specie Roma.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

2.1. Appare opportuno trattare innanzitutto il primo motivo di ricorso incidentale, per la sua potenziale capacità di decisione dell’intera controversia,

con assorbimento degli ulteriori mezzi.

Il motivo è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, ex multis , Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024).
Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso incidentale. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
Restano assorbiti, per effetto dell’accoglimento del primo motivo di ricorso incidentale e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, sia il ricorso principale erariale che il secondo motivo del ricorso incidentale, con il quale si deduce «Errore in

procedendo. Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dagli artt. 36bis e 36 ter dpr 600/73 e art 39 d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc.», per non avere i giudici del gravame pronunciato sulla censura relativa al difetto di legittimazione passiva del dott. COGNOME con riferimento ad IRPEF ed interessi altrui.

4. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso incidentale, dichiara assorbiti il ricorso principale ed il secondo motivo del ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME nei termini di cui in motivazione e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 18 marzo 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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