Visto di conformità infedele: competenza territoriale

Un professionista è stato sanzionato per un visto di conformità infedele. La Corte di Cassazione ha confermato l’annullamento della sanzione perché emessa da un ufficio territorialmente incompetente. La sentenza chiarisce che la competenza spetta alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate del luogo in cui ha domicilio fiscale il professionista, data la natura punitiva della sua responsabilità, e non quella del contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: La Competenza Territoriale è del Domicilio del Professionista

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha consolidato un principio fondamentale in materia di responsabilità per visto di conformità infedele. La pronuncia stabilisce in modo chiaro quale sia l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate competente a irrogare le sanzioni al professionista o al responsabile del CAF: non quello del domicilio del contribuente, ma quello del domicilio del professionista stesso. Analizziamo questa importante decisione.

I Fatti del Caso: un Visto Sotto Esame

Un professionista, in qualità di responsabile dell’assistenza fiscale per un Centro autorizzato (CAAF), aveva apposto il visto di conformità sulla dichiarazione dei redditi (Modello 730) di un contribuente. A seguito di un controllo formale, l’ufficio provinciale dell’Agenzia delle Entrate, competente per il territorio del contribuente, ha ritenuto che il visto fosse ‘infedele’, ovvero non veritiero. Di conseguenza, ha iscritto a ruolo e notificato al professionista una cartella di pagamento con cui gli veniva richiesto il pagamento dell’imposta, delle sanzioni e degli interessi che sarebbero stati dovuti dal contribuente.

Il professionista ha impugnato l’atto, sollevando due questioni principali: la prima, relativa all’applicazione di una nuova legge più favorevole (lex mitior), e la seconda, un’eccezione pregiudiziale sull’incompetenza territoriale dell’ufficio che aveva emesso l’atto.

La Questione della Competenza per il Visto di Conformità Infedele

Il cuore della controversia legale si è concentrato sulla corretta interpretazione dell’art. 39 del D.Lgs. n. 241/1997. La norma, al comma 2, stabilisce che l’ufficio competente a contestare le violazioni è la ‘direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore’.

Il punto cruciale era quindi stabilire chi fosse il ‘trasgressore’: il contribuente che ha presentato una dichiarazione con dati errati o il professionista che ha apposto un visto non corretto?

I giudici di merito avevano accolto la tesi del professionista, ritenendo che l’ufficio provinciale del luogo di residenza del contribuente non avesse il potere di emettere l’atto sanzionatorio. La questione è quindi approdata in Cassazione.

L’Analisi della Corte: la Natura Punitiva della Sanzione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando la decisione di secondo grado e fornendo una motivazione chiara e lineare. Gli Ermellini hanno ribadito un orientamento ormai consolidato: la responsabilità posta a carico del professionista per il rilascio di un visto di conformità infedele ha una ‘funzione anche punitiva’.

Questa natura sanzionatoria è determinante per individuare la competenza. Poiché si tratta di punire la condotta del professionista, è a lui che bisogna guardare come ‘trasgressore’ ai sensi della norma. Di conseguenza, l’unico ufficio legittimato ad agire è la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate nel cui ambito territoriale si trova il domicilio fiscale del professionista stesso.

le motivazioni

La Suprema Corte ha stabilito che la responsabilità per un visto di conformità infedele ha una chiara natura punitiva nei confronti del professionista che lo ha rilasciato. Questa qualificazione è decisiva perché attiva l’applicazione della regola di competenza specifica prevista dall’art. 39, comma 2, del D.Lgs. 241/1997. Tale norma assegna in via esclusiva la competenza ad agire alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate del territorio in cui ha il domicilio fiscale il ‘trasgressore’, ovvero il professionista. Un atto emesso da un ufficio diverso, come l’ufficio provinciale del domicilio del contribuente, è viziato da incompetenza e, pertanto, illegittimo. La Corte ha inoltre dichiarato inammissibile il secondo motivo di ricorso dell’Agenzia, relativo alla mancata applicazione del principio del favor rei, poiché la decisione d’appello si fondava interamente e in modo assorbente sulla questione pregiudiziale dell’incompetenza, rendendo irrilevante ogni altra valutazione sul merito della sanzione.

le conclusioni

Questa ordinanza consolida un principio di garanzia per tutti i professionisti e i responsabili dei CAF. Stabilisce un criterio di competenza territoriale certo e inequivocabile: qualsiasi contestazione relativa a un visto di conformità deve provenire dalla Direzione Regionale del domicilio fiscale del professionista. Questo evita che intermediari fiscali si trovino a dover affrontare contenziosi in fori sparsi per l’Italia, a seconda di dove risiedano i loro clienti. La sentenza sottolinea l’importanza strategica di sollevare, sin dal primo grado di giudizio, l’eccezione di incompetenza, un vizio che, se accertato, porta all’annullamento totale dell’atto impositivo, a prescindere dal merito della violazione contestata.

Chi è l’ufficio competente a sanzionare un professionista per un visto di conformità infedele?
L’ufficio competente è la direzione regionale dell’Agenzia delle entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista (il trasgressore) e non quella del contribuente assistito.

Perché la competenza è legata al domicilio fiscale del professionista e non del contribuente?
Perché la responsabilità del professionista ha una funzione anche punitiva. Di conseguenza, si applica la norma specifica (art. 39, comma 2, d.lgs. 241/1997) che radica la competenza presso il domicilio del trasgressore.

Cosa succede se la sanzione viene emessa da un ufficio territorialmente incompetente?
L’atto emesso dall’ufficio incompetente, come la cartella di pagamento in questo caso, è illegittimo e deve essere annullato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5015 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5015 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3382/2024 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente –

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia, n. 5467/07/23, depositata il 27/06/2023.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza Fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Enna.

La direzione provinciale di Enna dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Enna, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Enna) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF. La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto il ricorso, ritenendo, per effetto dello ius superveniens , che « La cartella impugnata va annullata, non dovendosi applicare la sanzione non più vigente. Si dovrà emettere nuova cartella con le sanzioni limitate al 30% come da nuova previsione normativa.’. L’Agenzia delle entrate ha proposto appello, che la Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato.
Il giudice tributario d’appello ha premesso che « riguardo ai motivi fatti valere dal Dott. COGNOME e rimasti assorbiti, nel paragrafo dedicato alla ‘devoluzione’ l’Agenzia ha riprodotto il contenuto dell’atto di costituzione nel 1° grado di giudizio, compresa la parte relativa alla asserita illegittimità della cartella di pagamento per incompetenza dell’Ufficio. Nel ribadire la necessità di applicare il principio del favor rei, ai sensi dell’art.3 del d.lgs. 472/97, l’appellato ha riproposto il (4°) motivo del ricorso di 1° grado, non esaminato dalla CTP, con cui aveva fatto valere ‘l’incompetenza dell’ufficio che ha formato l’iscrizione a ruolo’. l’appellato ha riproposto il (4°) motivo del ricorso di 1° grado, non esaminato dalla CTP, con cui aveva fatto valere ‘l’incompetenza dell’ufficio che ha formato l’iscrizione a ruolo’. Il Collegio intende esaminare in via pregiudiziale tale motivo, che ritiene fondato e assorbente.».
Tanto premesso, la stessa CGT2° , all’esito di diffusa argomentazione in diritto,

ha poi concluso che «ha ragione l’appellato ad affermare che a contestare le violazioni al RAF, e ad applicare la sanzione, avrebbe dovuto essere la Direzione Regionale di Roma, ove ha sede la RAGIONE_SOCIALE, a cui l’Ufficio di Enna avrebbe potuto segnalare la violazione commessa dal RAF.».

Pertanto, il giudice a quo ha così deciso: « rigetta il ricorso in epigrafe, accoglie il 4° motivo di ricorso proposto dal ricorrente in 1° grado, e per l’effetto annulla la sentenza appellata.».

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso e successiva memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1 lett. a) e comma 2 del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.», censurando la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto l’incompetenza funzionale e territoriale dell’ ufficio che ha emesso il ruolo, poiché le trasgressioni di cui è causa andavano contestate dalla competente Direzione Regionale, in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, con conseguente nullità della cartella impugnata.
Preliminarmente, deve darsi atto che la ricorrente (peraltro in coerenza con il suo atto d’appello, nel quale la medesima questione era stata inclusa tra quelle comunque oggetto di devoluzione al giudice di seconde cure) non censura, sotto il profilo processuale, la ritualità della riproposizione, da parte dell’appellato, della questione in esame.

Tanto premesso, il motivo è infondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs.

n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha

una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, Cass. n. 14796/ 2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024). Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di rigettare il primo motivo di ricorso.
2. È inammissibile il secondo motivo di ricorso, con il quale si deduce « Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 39 del D.lgs. n. 241/1997 e 3 comma 3 d.lgs. n. 472/97 in relazione all’articolo 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza di secondo grado per aver riconosciuto l’applicabilità del principio del favor rei , con conseguente applicazione ai fatti di cui è causa dell’art. 39 del d.lgs. n. 241/1997 come riformulato dal d.l. n. 26/2019, e quindi con imputazione all’intermediario delle sole sanzioni, limitate al 30 %, per il rilascio del visto infedele, e non anche della maggiore imposta dovuta dal contribuente e degli interessi.
Infatti, la ratio decidendi della sentenza impugnata si esaurisce nella rilevata illegittimità della cartella di pagamento per incompetenza dell’Ufficio, vizio espressamente definito assorbente dell’ulteriore questione della rilevanza o meno dello ius superveniens , riproposta dall’appello erariale e potenzialmente incidente, di per sé sola, esclusivamente sul quantum oggetto della stessa cartella.

Il secondo motivo di ricorso, senza censurare tale assorbimento, attinge dunque

una ratio decidendi che manca nella sentenza impugnata, proprio perché ritenuta assorbita dal giudice a quo .

In ogni caso, il secondo motivo sarebbe comunque assorbito in questa sede, per effetto della conferma della sentenza impugnata in ordine alla rilevata illegittimità per incompetenza della cartella di pagamento, che, a monte, incide integralmente su quest’ultima, a prescindere da an e quantum delle singole pretese in essa contenute.

3. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese di legittimità si compensano.

Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13 comma 1quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 4 febbraio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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