Visto di conformità infedele: competenza e nullità

La Corte di Cassazione ha annullato una cartella di pagamento emessa nei confronti di un professionista per un visto di conformità infedele. La decisione si fonda sul principio della competenza territoriale: l’atto sanzionatorio doveva essere emesso dalla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del domicilio fiscale del professionista e non dall’ufficio locale del contribuente assistito. L’emissione da parte di un ufficio incompetente ha reso l’atto nullo, assorbendo ogni altra questione, inclusa quella sulla misura della sanzione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di conformità infedele: la competenza territoriale è decisiva

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha riaffermato un principio fondamentale in materia di sanzioni per visto di conformità infedele: la competenza a irrogare la sanzione al professionista spetta inderogabilmente alla direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate del suo domicilio fiscale. Un atto emesso da un ufficio diverso è illegittimo e deve essere annullato. Questa decisione chiarisce un aspetto procedurale cruciale, con importanti conseguenze pratiche per i professionisti del settore.

Il caso in esame

Un professionista, responsabile dell’assistenza fiscale per un Centro di Assistenza Fiscale (CAF), aveva apposto il proprio visto di conformità sulla dichiarazione dei redditi di un contribuente. A seguito di un controllo formale, l’Agenzia delle Entrate riscontrava un’irregolarità, qualificando il visto come “infedele”.

Di conseguenza, l’ufficio provinciale dell’Agenzia, competente per il domicilio del contribuente, iscriveva a ruolo a carico del professionista l’imposta, gli interessi e una sanzione pari al 30% dell’imposta stessa. Il professionista impugnava la cartella di pagamento eccependo, tra le altre cose, l’incompetenza territoriale dell’ufficio che aveva emesso l’atto. Sosteneva, infatti, che la competenza fosse della direzione regionale del proprio domicilio fiscale (Roma) e non di quella del contribuente (Palermo).

La questione della competenza territoriale nel visto di conformità infedele

Il cuore della controversia risiede nell’interpretazione dell’art. 39 del D.Lgs. n. 241/1997. Questa norma stabilisce che le sanzioni per le violazioni relative al visto di conformità sono irrogate dalla “direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore”.

Il professionista ha sostenuto che il “trasgressore” fosse lui stesso, in quanto autore della violazione (l’apposizione del visto infedele), e non il contribuente assistito. Pertanto, l’ufficio competente a procedere nei suoi confronti doveva essere individuato in base al suo domicilio fiscale.

Il percorso processuale e l’intervento della Cassazione

Nei primi gradi di giudizio, la questione era stata parzialmente accolta, con i giudici che avevano ridotto la sanzione in applicazione del principio del favor rei, ma non avevano annullato l’atto per incompetenza. L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso in Cassazione, e il professionista rispondeva con un ricorso incidentale, insistendo sul vizio di incompetenza.

La Corte di Cassazione, accogliendo il ricorso del professionista, ha cassato la sentenza impugnata e annullato l’atto originario. La decisione si fonda su un orientamento ormai consolidato della stessa Corte.

Le motivazioni della Corte

La Corte ha chiarito che la responsabilità del professionista per il visto di conformità infedele ha una natura non solo risarcitoria ma anche punitiva. Questa natura sanzionatoria impone un’applicazione rigorosa delle norme sulla competenza.

Secondo gli Ermellini, l’art. 39, comma 2, del D.Lgs. n. 241/1997 individua in modo inequivocabile la competenza funzionale e territoriale nella direzione regionale del domicilio fiscale del trasgressore, cioè del professionista che ha commesso la violazione. Questa regola non può essere derogata.

L’ufficio provinciale, competente per la posizione del contribuente, non ha il potere di iscrivere a ruolo sanzioni a carico del professionista. L’atto emesso da un ufficio territorialmente incompetente è, pertanto, viziato da illegittimità e deve essere annullato. L’accoglimento di questo motivo, che riguarda la validità stessa dell’atto a monte, ha reso superfluo l’esame delle altre questioni, compresa quella relativa all’ammontare della sanzione, che sono state dichiarate assorbite.

Conclusioni

La pronuncia consolida un principio di garanzia per i professionisti. Stabilisce chiaramente che l’Amministrazione finanziaria deve rispettare scrupolosamente le norme sulla competenza territoriale quando agisce nei loro confronti per violazioni legate al visto di conformità. Un errore procedurale di questo tipo invalida l’intero atto sanzionatorio, a prescindere dal merito della violazione contestata. Per i professionisti, ciò significa avere un’arma difensiva molto forte in caso di contestazioni, potendo verificare immediatamente se l’ufficio procedente sia quello legalmente competente.

Chi è competente a sanzionare il professionista per un visto di conformità infedele?
L’organo competente è esclusivamente la direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista che ha commesso la violazione (il trasgressore), e non l’ufficio competente per il contribuente assistito.

Qual è la conseguenza se l’atto sanzionatorio viene emesso da un ufficio incompetente?
L’atto emesso da un ufficio territorialmente incompetente è illegittimo e deve essere annullato. Questo vizio procedurale invalida l’atto fin dall’origine, rendendo superfluo l’esame del merito della violazione.

La responsabilità del professionista che appone il visto ha natura solo risarcitoria?
No. La Corte di Cassazione ha specificato che la responsabilità prevista dalla legge ha anche una funzione punitiva. Proprio per questa natura sanzionatoria, le regole sulla competenza territoriale, poste a garanzia del trasgressore, non possono essere derogate.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7800 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7800 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8876/2023 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente e controricorrente a ricorso incidentale- contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente e ricorrente incidentale-

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, n. 8678/12/22, depositata il 17 ottobre 2022.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Palermo.

La direzione provinciale di Palermo dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazioni del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Palermo, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Palermo) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF.
La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto parzialmente il ricorso, riconoscendo come dovute le sole sanzioni tributarie irrogate, nei limiti del 30% delle imposte dovute, in applicazione del principio del favor rei .

L’Agenzia delle entrate ha proposto appello principale ed il dott. COGNOME ha proposto appello incidentale.

La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato ambedue le impugnazioni.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso, proponendo inoltre ricorso incidentale affidato a due motivi e successivamente depositando memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

L’Agenzia delle entrate si è difesa anche con controricorso conseguente al ricorso incidentale del contribuente.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso principale, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. a) del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza impugnata nella parte in cui, rigettando l’appello erariale, ha confermato, in base

al favor rei , che il dott. COGNOME non è obbligato al pagamento delle imposte e gli interessi che avrebbe dovuto pagare il dichiarante, dovendo invece rispondere delle sole sanzioni previste per l’ apposizione di un visto di conformità infedele.

Con il primo motivo di ricorso incidentale, il dott. COGNOME denuncia « Errore in iudicando. Violazione e/o falsa applicazione dell’art 39, primo comma lettera a) e secondo comma del d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360 primo comma, n. 3 c.p.c.».

Assume il ricorrente che la CTR avrebbe errato nel negare che la cartella di pagamento, formata a seguito dell’iscrizione a ruolo effettuata dalla direzione provinciale di Palermo all’esito del controllo ex art 36ter d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione del contribuente assistito, fosse viziata dal dedotto difetto di incompetenza del soggetto che ha effettuato l’iscrizione a ruolo, atteso che il comma 2 del ridetto art 39, vigente ratione temporis , dispone invece che «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia», configurando così, anche rispetto alla fattispecie del rilascio di visto di infedele relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164 (ovvero, nel caso di specie, ad un CAAF-dipendenti), la competenza funzionale e territoriale della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, ovvero dello stesso professionista che ha apposto il visto, nel caso di specie Roma.
Inoltre, secondo il ricorrente, l’ipotizzata incompetenza territoriale da parte di un ufficio dell’Amministrazione finanziaria integrerebbe una causa di annullabilità dell’atto impugnato, secondo la conclusione cui è già pervenuta la giurisprudenza di legittimità.

2.1. Appare opportuno trattare innanzitutto il primo motivo di ricorso incidentale, per la sua potenziale capacità di decisione dell’intera controversia,

con assorbimento degli ulteriori mezzi.

Il motivo è fondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, ex multis , Cass. n. 14796/2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024).
Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di accogliere il primo motivo di ricorso incidentale. Per l’effetto, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va cassata la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, va accolto, nei termini sinora evidenziati (ovvero per la nullità, a causa dell’ incompetenza dell’ufficio che ha provveduto, dell’atto impugnato in primo grado), il ricorso introduttivo del dott. COGNOME
Restano assorbiti, per effetto dell’accoglimento del primo motivo di ricorso incidentale e dell’accertata invalidità, a monte, dell’iscrizione a ruolo e della conseguente cartella di pagamento, sia il ricorso principale erariale che il secondo motivo del ricorso incidentale, con il quale si deduce «Errore in

procedendo. Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto dagli artt. 36bis e 36 ter dpr 600/73 e art 39 d.lgs. 241/1997 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc.», per non avere i giudici del gravame pronunciato sulla censura relativa al difetto di legittimazione passiva del dott. COGNOME con riferimento ad IRPEF ed interessi altrui.

4. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese del merito e quelle di legittimità si compensano.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso incidentale, dichiara assorbiti il ricorso principale ed il secondo motivo del ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo di NOME COGNOME nei termini di cui in motivazione e compensa le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 18 marzo 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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