Visto di conformità infedele: chi è competente?

Un professionista è stato sanzionato per un visto di conformità infedele dall’ufficio delle entrate locale del contribuente. La Corte di Cassazione ha confermato la nullità dell’atto, chiarendo che la competenza esclusiva spetta alla Direzione Regionale del domicilio fiscale del professionista, non a quella del suo assistito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Visto di Conformità Infedele: la Cassazione Chiarisce la Competenza Territoriale

Il visto di conformità infedele rappresenta una questione delicata per i professionisti del settore fiscale, che si assumono la responsabilità della correttezza formale delle dichiarazioni dei loro assistiti. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha messo un punto fermo su un aspetto procedurale cruciale: quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate ha il potere di sanzionare il professionista? La risposta non è scontata e ha implicazioni significative sulla validità degli atti impositivi.

I Fatti del Caso

Un professionista, in qualità di responsabile di un Centro di Assistenza Fiscale (CAF), aveva apposto il visto di conformità su una dichiarazione dei redditi (Modello 730) per l’anno d’imposta 2014. A seguito di un controllo formale, la Direzione Provinciale dell’Agenzia delle Entrate competente per il domicilio del contribuente ha riscontrato che il visto era infedele. Di conseguenza, ha iscritto a ruolo a carico del professionista l’imposta, gli interessi e una sanzione pari al 30% dell’imposta stessa, notificandogli la relativa cartella di pagamento.

Il professionista ha impugnato la cartella davanti alla Commissione Tributaria, sollevando due questioni principali: l’incompetenza territoriale dell’ufficio che aveva emesso il ruolo e l’applicabilità di una normativa successiva più favorevole (lex mitior).

La Questione Giuridica: Incompetenza e Favor Rei

Il cuore della controversia verteva sull’individuazione dell’organo territorialmente competente a irrogare la sanzione. Secondo il professionista, la competenza non spettava all’ufficio locale del contribuente, ma alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate del luogo in cui il professionista stesso (il trasgressore) aveva il proprio domicilio fiscale. Le corti di merito, sia in primo che in secondo grado, hanno accolto questa tesi, annullando la cartella per incompetenza e assorbendo ogni altra questione.

L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso in Cassazione, insistendo sulla legittimità del proprio operato e contestando la decisione dei giudici d’appello.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte, con una decisione netta, ha rigettato il ricorso dell’Agenzia, confermando le sentenze precedenti e consolidando un importante orientamento giurisprudenziale.

La Competenza per il Visto di Conformità Infedele

Il primo e decisivo motivo di ricorso riguardava la violazione dell’art. 39 del D.Lgs. n. 241/1997, che disciplina proprio la responsabilità dei professionisti. La Corte ha chiarito che la responsabilità derivante dall’apposizione di un visto di conformità infedele ha una natura anche punitiva. Di conseguenza, per determinare l’ufficio competente, si deve fare riferimento al comma 2 dello stesso articolo. Questa norma stabilisce in modo inequivocabile che la competenza per l’iscrizione a ruolo delle somme dovute spetta alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore.

In altre parole, a dover agire non è l’ufficio legato al contribuente, ma quello legato al professionista che ha commesso la violazione. Qualsiasi atto emesso da un ufficio diverso è illegittimo per incompetenza funzionale e territoriale. La Corte ha ribadito che questa regola non ammette deroghe, pena l’illegittimità dell’atto stesso.

Inammissibilità del Secondo Motivo

L’Agenzia delle Entrate aveva anche contestato il principio del favor rei, ma la Corte ha dichiarato questo motivo inammissibile. La ragione è puramente processuale: la corte d’appello aveva fondato la sua intera decisione (ratio decidendi) sulla questione pregiudiziale e assorbente dell’incompetenza. Non si era pronunciata sul merito della lex mitior. Pertanto, il motivo di ricorso dell’Agenzia attaccava una motivazione inesistente nella sentenza impugnata. In ogni caso, la conferma della nullità dell’atto per incompetenza rendeva superfluo l’esame di ogni altra questione.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame stabilisce un principio chiaro e fondamentale: la sanzione per il visto di conformità infedele deve essere irrogata esclusivamente dalla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente per il domicilio fiscale del professionista responsabile. Questa regola tutela il diritto di difesa del professionista, accentrando la gestione delle contestazioni presso un unico ufficio di riferimento, ed evita che egli debba difendersi presso le sedi fiscali di tutti i suoi clienti sparsi sul territorio nazionale. Per l’Amministrazione Finanziaria, ciò significa che l’atto emesso dall’ufficio locale del contribuente è irrimediabilmente nullo e non può produrre alcun effetto giuridico.

Chi è l’ufficio competente a sanzionare un professionista per un visto di conformità infedele?
L’ufficio competente è la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate individuata in base al domicilio fiscale del professionista (il trasgressore), e non quella competente per il domicilio del contribuente assistito.

Perché la competenza è determinata dal domicilio del professionista e non da quello del contribuente?
Perché la responsabilità del professionista per il rilascio di un visto infedele ha una funzione anche punitiva. La norma (art. 39, comma 2, D.Lgs. 241/1997) individua il responsabile della violazione come punto di riferimento per stabilire la competenza territoriale, garantendo così una gestione centralizzata delle contestazioni a suo carico.

Un atto emesso da un ufficio territorialmente incompetente è valido?
No, secondo la Corte di Cassazione, l’atto compiuto in violazione delle norme sulla competenza territoriale è illegittimo e, di conseguenza, nullo. Pertanto, la cartella di pagamento emessa dall’ufficio incompetente deve essere annullata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5008 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5008 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3387/2024 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate-riscossione, in persona del Direttore pro tempore ,

-intimata-

nonché contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME come da procura speciale in atti

-controricorrente –

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia n. 5464/07/23, depositata il 27/06/2023.

FATTI DI CAUSA

1. Il dott. NOME COGNOME nella qualità di responsabile dell’assistenza Fiscale, quale professionista abilitato a tale incombente, su incarico del Centro autorizzato di assistenza fiscale (CAAF) RAGIONE_SOCIALE, appose il proprio visto di conformità sui documenti allegati alla dichiarazione Modello 730/2015 (relativa all’ annualità d’imposta 2014) di un contribuente avente domicilio fiscale nel territorio di competenza dell’Ufficio dell’Agenzia delle entrate di Enna.

La direzione provinciale di Enna dell’Agenzia delle entrate sottopose a controllo formale ex art. 36ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la dichiarazione del contribuente assistito ed all’esito, ritenendo che il visto apposto fosse infedele, iscrisse a ruolo a carico del dott. NOME COGNOME ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, l’imposta (Irpef), la sanzione (pari al 30 per cento dell’imposta) e gli interessi «che sarebbero stati richiesti al contribuente».
Notificata dall’Agenzia delle Entrate Riscossione la relativa cartella di pagamento allo stesso dott. COGNOME quest’ultimo l’ha impugnata innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Enna, assumendo, tra l’altro, che a seguito della modifica dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, operata dalla legge 28 marzo 2019, n. 26 (che ha convertito in legge, con modifiche, il d.l. 28 gennaio 2019, n. 4), la quale costituirebbe lex mitior , anche colui che ha apposto il visto infedele a dichiarazioni presentate per l’anno 2014 e fino all’entrata in vigore della legge n. 26 del 2019, non avrebbe dovuto comunque rispondere dell’imposta, della sanzione e degli interessi che, secondo le risultanze del controllo formale, sarebbero stati richiesti al contribuente, ma solo del 30 per cento della maggiore imposta riscontrata. Infatti, il novellato art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241 del 1997, prevede, con riferimento alla medesima fattispecie, che coloro che abbiano apposto il visto di conformità siano tenuti al « pagamento di una somma pari al 30 per cento della maggiore imposta riscontrata», e non più « di una somma pari all’importo dell’imposta, della
sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente», come nella versione previgente della medesima norma.

Inoltre, secondo il ricorrente, sulla base del dato letterale dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997, in parte qua rimasto invariato, l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ad azionare la pretesa delle somme in questione – e nel caso di specie a provvedere alla formazione del ruolo, presupposto della cartella di pagamento notificata dall’agente della riscossione ed impugnata- avrebbe dovuto essere la «direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia» (ovvero la direzione regionale di Roma), e non l’ufficio (la direzione provinciale di Enna) competente in relazione al domicilio fiscale del contribuente assistito che si era rivolto al CAF.
La Commissione tributaria provinciale adita ha accolto il ricorso, ritenendo che la cartella dovesse essere annullata sia per l’incompetenza della Direzione provinciale di Enna, che aveva effettuato l’iscrizione a ruolo; sia per le carenze della sua motivazione, derivate dall’ assenza di un previo atto di contestazione. L’Agenzia delle entrate ha proposto appello, che la Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Sicilia, con la sentenza qui impugnata, ha rigettato.

Il giudice tributario d’appello ha premesso che « riguardo ai motivi fatti valere dal Dott. COGNOME e rimasti assorbiti, nel paragrafo dedicato alla ‘devoluzione’ l’Agenzia ha riprodotto il contenuto dell’atto di costituzione nel 1° grado di giudizio, compresa la parte relativa alla asserita illegittimità della cartella di pagamento per incompetenza dell’Ufficio. Nel ribadire la necessità di applicare il principio del favor rei, ai sensi dell’art.3 del d.lgs. 472/97, l’appellato ha riproposto il (4°) motivo del ricorso di 1° grado, non esaminato dalla CTP, con cui aveva fatto valere ‘l’incompetenza dell’ufficio che ha formato l’iscrizione a ruolo’. l’appellato ha riproposto il (4°) motivo del ricorso di 1° grado, non esaminato dalla CTP, con cui aveva fatto valere ‘l’incompetenza dell’ufficio che ha formato l’iscrizione a ruolo’. Il Collegio intende esaminare in via pregiudiziale tale motivo, che ritiene fondato e assorbente.».
Tanto premesso, la stessa CGT2° , all’esito di diffusa argomentazione in diritto,

ha poi concluso che «ha ragione l’appellato ad affermare che a contestare le violazioni al RAF, e ad applicare la sanzione, avrebbe dovuto essere la Direzione Regionale di Roma, ove ha sede la RAGIONE_SOCIALE, a cui l’Ufficio di Enna avrebbe potuto segnalare la violazione commessa dal RAF.».

Pertanto, il giudice a quo ha così deciso: « rigetta il ricorso in epigrafe, accoglie il 4° motivo di ricorso proposto dal ricorrente in 1° grado, e per l’effetto annulla la sentenza appellata.».

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi, l’Agenzia delle entrate.

Il dott. COGNOME si è difeso con controricorso e successiva memoria.

L’Agenzia delle entrate-riscossione è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle entrate deduce « Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1 lett. a) e comma 2 del D.lgs. n. 241/97 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.», censurando la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto l’incompetenza funzionale e territoriale dell’ ufficio che ha emesso il ruolo, poiché le trasgressioni di cui è causa andavano contestate dalla competente Direzione Regionale, in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, con conseguente nullità della cartella impugnata.
Preliminarmente, deve darsi atto che la sentenza impugnata, a prescindere dall’improprietà della formula del relativo dispositivo, ha, nella sostanza, inequivocabilmente rigettato l’appello erariale avverso la sentenza di primo grado, confermando l’annullamento della relativa cartella per il vizio di incompetenza funzionale e territoriale denunziato dal dott. COGNOME sin dall’atto introduttivo.

Tanto premesso, il motivo è infondato. Infatti, con riferimento alla medesima fattispecie, pronunziando tra le stesse parti, questa Corte ha già chiarito che la responsabilità, prevista dall’art. 39, comma 1, lett. a), secondo periodo, del d.lgs. n. 241 del 1997 ( ratione temporis applicabile), dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione infedeli, relativamente alla dichiarazione dei

redditi presentata con le modalità di cui all’art. 13 del d.m. n. 164 del 1999, ha una funzione anche punitiva; ne consegue che, ai sensi del comma 2 del citato art. 39, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione (Cass. n. 11660/2024; conformi, tra le stesse parti, Cass. n. 14796/ 2024; Cass. n. 14792/2024; Cass. n. 14787/2024; Cass. n. 14785/2024; Cass. n. 14779/2024; Cass. n.14750/2024; Cass. n. 14749/2024; Cass. n. 14745/2024; Cass. n. 14699/2024; Cass. n. 14578/2024; Cass. n. 11818/2024; Cass. n. 11806/2024; Cass. n. 11799/2024; Cass. n. 11790/2024). Il Collegio, non ravvisando nelle difese delle parti argomenti per discostarsi da tale orientamento – cui intende dare ulteriore continuità, richiamando le motivazioni degli arresti precedenti già citati- ritiene pertanto di rigettare il primo motivo di ricorso.
2. È inammissibile il secondo motivo di ricorso, con il quale si deduce « Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 39 del D.lgs. n. 241/1997 e 3 comma 3 d.lgs. n. 472/97 in relazione all’articolo 360, comma 1, n. 3 c.p.c. », censurando la sentenza di secondo grado per aver riconosciuto l’applicabilità del principio del favor rei , con conseguente applicazione ai fatti di cui è causa dell’art. 39 del d.lgs. n. 241/1997 come riformulato dal d.l. n. 26/2019, e quindi con imputazione all’intermediario delle sole sanzioni, limitate al 30 %, per il rilascio del visto infedele, e non anche della maggiore imposta dovuta dal contribuente e degli interessi.
Infatti, la ratio decidendi della sentenza impugnata si esaurisce nella rilevata illegittimità della cartella di pagamento per incompetenza dell’Ufficio, vizio espressamente definito assorbente dell’ulteriore questione della rilevanza o meno dello ius superveniens , riproposta dall’appello erariale e potenzialmente incidente, di per sé sola, esclusivamente sul quantum oggetto della stessa

cartella.

Il secondo motivo di ricorso, senza censurare tale assorbimento, attinge dunque una ratio decidendi che manca nella sentenza impugnata, proprio perché ritenuta assorbita dal giudice a quo .

In ogni caso, il secondo motivo sarebbe comunque assorbito in questa sede, per effetto della conferma della sentenza impugnata in ordine alla rilevata illegittimità per incompetenza della cartella di pagamento, che, a monte, incide integralmente su quest’ultima, a prescindere da an e quantum delle singole pretese in essa contenute.

3. In considerazione della novità della questione e della conseguente recente formazione di un pur nutrito orientamento di legittimità in materia, le spese di legittimità si compensano.

Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13 comma 1quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 4 febbraio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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