Valore in dogana: royalties escluse se non condizionali

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso di un’Agenzia Fiscale che chiedeva di includere le royalties nel valore in dogana di merci importate. La decisione si fonda sul principio di autosufficienza del ricorso: l’Agenzia non ha fornito una rappresentazione completa delle clausole contrattuali, impedendo alla Corte di valutare se il pagamento delle royalties fosse una reale condizione della vendita. Di conseguenza, è stata confermata l’esclusione delle royalties dal calcolo dei dazi.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Valore in dogana e royalties: la Cassazione chiarisce i limiti del ricorso

La determinazione del valore in dogana è un aspetto cruciale per tutte le aziende che operano nel settore dell’import-export. Da questo valore dipendono infatti i dazi e l’IVA da versare. Una delle questioni più dibattute riguarda l’inclusione o meno delle royalties pagate per l’utilizzo di un marchio. Con la sentenza n. 16321 del 2024, la Corte di Cassazione ha fornito importanti chiarimenti, non tanto sul merito della questione, quanto sui requisiti procedurali che l’Amministrazione Finanziaria deve rispettare per contestare l’esclusione di tali costi.

I Fatti di Causa: una controversia sul marchio

Il caso vedeva contrapposta un’Agenzia Fiscale a due società: una, licenziataria di un noto marchio di abbigliamento, e l’altra, suo rappresentante doganale. L’Agenzia aveva emesso avvisi di rettifica per recuperare maggiori dazi e IVA, sostenendo che le royalties pagate dalla società licenziataria per l’uso del marchio avrebbero dovuto essere incluse nel valore in dogana dei capi di abbigliamento importati.

Le società si sono opposte, vincendo sia in primo grado che in appello. I giudici di merito avevano infatti ritenuto insussistenti i presupposti per includere le royalties nella base imponibile, poiché non erano considerate una condizione essenziale per la vendita della merce importata.

L’analisi della Corte sul calcolo del valore in dogana

L’Agenzia Fiscale ha quindi presentato ricorso in Cassazione, lamentando la violazione delle norme europee sul Codice Doganale dell’Unione. Secondo la normativa, le royalties devono essere aggiunte al prezzo di transazione se il compratore è tenuto a pagarle, direttamente o indirettamente, come “condizione della vendita” delle merci da valutare.

Tuttavia, la Corte Suprema non è entrata nel merito della questione. Ha invece dichiarato il ricorso inammissibile per un vizio procedurale fondamentale: la mancanza di “autosufficienza”.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha spiegato che, per decidere se le royalties fossero una condizione della vendita, sarebbe stato necessario un esame approfondito e completo del contratto di licenza. L’Agenzia, nel suo ricorso, si è limitata a citare in modo parcellizzato e decontestualizzato solo alcune clausole, omettendo di allegare o trascrivere integralmente il testo contrattuale.

Questo comportamento ha violato il principio di autosufficienza del ricorso, secondo cui l’atto di impugnazione deve contenere tutti gli elementi necessari a consentire alla Corte di decidere senza dover consultare altri documenti. La Cassazione non può, infatti, riesaminare i fatti o interpretare ex novo i contratti; il suo compito è verificare la corretta applicazione della legge da parte dei giudici di merito.

L’Agenzia, non avendo fornito un quadro completo, ha di fatto chiesto alla Corte una nuova valutazione del merito, attività che esula dalle sue competenze. La semplice invocazione di presunte violazioni di legge non è sufficiente se non supportata da una chiara e completa esposizione degli elementi fattuali e contrattuali su cui si fonda la doglianza. La Corte ha sottolineato che un’analisi corretta avrebbe richiesto un’interpretazione sistematica di tutte le clausole contrattuali, e non solo di quelle isolate indicate dall’Agenzia.

Conclusioni

La sentenza ribadisce un principio fondamentale: chi intende contestare in Cassazione l’interpretazione di un contratto deve farlo nel rispetto rigoroso del principio di autosufficienza. Non basta affermare che un contratto è stato interpretato male; è necessario mettere la Corte nelle condizioni di comprenderlo appieno, riportando in modo esaustivo le clausole rilevanti e spiegando perché l’interpretazione dei giudici di merito sarebbe errata.

Per le imprese, questa decisione sottolinea l’importanza di redigere contratti di licenza chiari e dettagliati, che definiscano in modo inequivocabile la natura delle royalties e il loro eventuale collegamento con le operazioni di compravendita dei beni. In caso di contenzioso, la capacità di presentare un quadro probatorio completo sin dai primi gradi di giudizio è essenziale per difendere le proprie ragioni.

Le royalties pagate per un marchio devono sempre essere incluse nel valore in dogana della merce importata?
No, secondo la normativa europea, le royalties devono essere incluse nel valore imponibile solo se il loro pagamento costituisce una condizione per la vendita delle merci importate. È necessario dimostrare un nesso diretto e obbligatorio tra l’acquisto dei beni e il pagamento dei corrispettivi per la licenza.

Perché la Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso dell’Agenzia Fiscale in questo caso?
Il ricorso è stato dichiarato inammissibile per violazione del principio di autosufficienza. L’Agenzia Fiscale non ha riportato in modo completo e integrale le clausole del contratto di licenza su cui basava la sua pretesa, ma solo estratti parziali. Ciò ha impedito alla Corte di valutare la correttezza della decisione dei giudici di merito senza dover effettuare un’indagine sui fatti, compito che non le compete.

Cosa insegna questa sentenza alle imprese e all’Amministrazione Finanziaria?
Insegna che un ricorso per cassazione deve essere redatto in modo estremamente rigoroso. Per l’Amministrazione Finanziaria, significa che non può limitarsi a contestare genericamente l’esclusione delle royalties, ma deve fondare il proprio ricorso su una rappresentazione completa e fedele degli accordi contrattuali. Per le imprese, rafforza l’importanza di una chiara redazione dei contratti per prevenire ambiguità sul rapporto tra royalties e compravendita.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16321 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 16321 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME SALVATORE

Data pubblicazione: 12/06/2024

SENTENZA

sul ricorso n. 27174-2021, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (CODICE_FISCALE.CODICE_FISCALE. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, che lo rapp. e dif.;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE (C.F. CODICE_FISCALE), in persona del legale rappresentante p.t., e RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , rapp.te e dif.se, in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dagli AVV_NOTAIO e COGNOME NOME, presso il cui studio sono elett.te dom.te in ROMA, al INDIRIZZO;

– controricorrenti –

avverso la sentenza n. 2203/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LOMBARDIA, depositata l’11/06/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 23/03/2023 dal AVV_NOTAIO; udito il Sost. COGNOME.COGNOME., che ha concluso per il rigetto del ricorso; udita per l’RAGIONE_SOCIALE l’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, in persona dell’AVV_NOTAIO; udito per le controricorrenti l’AVV_NOTAIO.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE notificò alla RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., quale rappresentante doganale indiretto, alla RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., quale importatrice e alla RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , quale rappresentante fiscale, gli avvisi di rettifica prot. n. 71233/RU del 29.11.2018, n. 16/2019 del 17.1.2019 e n. 17/2019 del 17.1.2019, con contestuale irrogazione di sanzioni, per maggiori diritti doganali ed I.V.A. all’importazione, conseguente all’esclusione, dal valore doganale dei capi di abbigliamento importati dalla RAGIONE_SOCIALE attraverso la RAGIONE_SOCIALE , dei diritti di licenza corrisposti alla prima per l’utilizzo del proprio marchio.
Le contribuenti impugnarono detti provvedimenti innanzi alla C.T.P. di Como che, con sentenza n. 176/2019, accolse il ricorso.

RAGIONE_SOCIALE propose appello innanzi alla C.T.R. della Lombardia, la quale, con sentenza n. 3665/13/2018, depositata il 27/12/2018 rigettò il gravame ritenendo -per quanto in questa sede ancora rileva -insussistenti, nella specie, i presupposti per la daziabilità dei diritti di licenza in questione, come evincibili dalla ‘ normativa dell’Unione in materia e quanto indicato nel Taxud/B/4/2016IT n. NUMERO_DOCUMENTO‘ (cfr.

motivazione della sentenza impugnata, pp. 5, ultimo rigo e 6) ed interpretati dalla giurisprudenza di questa Corte (richiamata mediante relatio all’ordinanza n. 21069/2020).

Avverso tale decisione l’ RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, illustrato da memoria ex art. 380bis .1 c.p.c.; si sono costituite con controricorso, illustrato con memoria ex art. 380bis .1 c.p.c., la RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante p.t. , e la RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo la parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ violazione o falsa applicazione degli artt. 70, 71, 69-76 del Codice Doganale dell’Unione (CDU) Reg. (UE) 952/2013 del Parlamento Europeo e del Consiglio, entrato in vigore il 1° maggio 2016, nonché dell’art. 71 del Regolamento delegato (UE) 2015/2446 della Commissione, degli artt. 136, 127-146 del Regolamento di Esecuzione (UE) 2014/2447 della Commissione ed, infine, dell’art. 1362 c.c. e della specifica disciplina fissata al punto 22 della TAXUD/B4/2016-IT n. 80871’ (cfr. ricorso, pp. 13 -14), per avere la C.T.R. erroneamente escluso dal valore RAGIONE_SOCIALE merci in dogana le royalites benché queste siano dovute ‘ anche a un terzo licenziante se sono condizione della relativa vendita al licenziatario dall’esportatore … a prescindere da un accordo tra licenziante ed esportatore ‘ (cfr. p. 14).
Il ricorso è inammissibile.

La controversia investe la tematica della determinazione del valore in dogana basato sul valore di transazione, ponendo in apice l’esigenza di appurare se l’obbligatorietà del pagamento RAGIONE_SOCIALE royalties venga in rilievo o meno quale condizione della vendita.

Nella disamina del caso di specie, il dato contrattuale si presentava, ab initio , all’evidenza centrale e non obliterabile, nemmeno parzialmente, alla luce del perimetro normativo entro cui si collocava la controversia.

Come noto l’art. 70 del vigente codice doganale dell’Unione (CDU) -applicabile ratione temporis alla fattispecie – pone, al comma 1, la regola generale per cui il valore in dogana è quello di transazione, ossia ” il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci “, mentre il comma successivo dispone che questo ” è il pagamento totale che è stato o deve essere effettuato dal compratore nei confronti del venditore, o dal compratore a una terza parte, a beneficio del venditore, per le merci importate, e comprende tutti i pagamenti che sono stati o devono essere effettuati, come condizione della vendita RAGIONE_SOCIALE merci importate “. Con riguardo alla questione in esame, poi, il successivo art. 71 individua tra gli elementi da includere nel valore di transazione ” e) i corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore, direttamente o indirettamente, è tenuto a pagare come condizione per la vendita RAGIONE_SOCIALE merci da valutare, nella misura in cui detti corrispettivi e diritti di licenza non siano stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare “, mentre il Reg. di esecuzione (n. 2015 del 2447), all’art. 136, precisa che ” I corrispettivi e i diritti di licenza sono considerati pagati come condizione della vendita RAGIONE_SOCIALE merci importate quando è soddisfatta una RAGIONE_SOCIALE seguenti condizioni: a) il venditore o una persona ad esso collegata chiede all’acquirente di effettuare tale pagamento; b) il pagamento da parte dell’acquirente è effettuato per soddisfare un obbligo del venditore, conformemente agli obblighi contrattuali; c) le merci non possono essere vendute all’acquirente o da questo acquistate senza versamento dei corrispettivi o dei diritti di licenza a un licenziante” (comma 4), giudicando irrilevante il paese in cui è
stabilito il destinatario del pagamento dei corrispettivi o dei diritti di licenza (comma 5).

Il TAXUD/B4/2016 prevede, a propria volta, che ” il criterio applicabile è capire se il venditore può vendere o se il compratore può comprare le merci senza pagare royalties o diritti di licenza. La condizione può essere implicita o esplicita. In alcuni casi sarà specificato nell’accordo di licenza se la vendita RAGIONE_SOCIALE merci importate è subordinato al pagamento di un corrispettivo o di un diritto di licenza. Tuttavia, non è richiesto che ciò debba essere precisato negli accordi “; la norma, del resto, come precisato anche nel citato documento TAXUD del 2016, rispecchia le indicazioni del Commentario 25.1 del 12 2011 del RAGIONE_SOCIALE, che, a loro volta, sono congruenti con quelle del TAXUD/800/2002.
Nel ridisegnato recinto di regole mantiene la propria rilevanza la nozione di “controllo”, presa in considerazione dall’art. 147 del Reg. (UE) n. 2015 del 2447, per cui, ai fini della determinazione del valore in dogana, ” si ritiene che una parte controlli l’altra quando la prima è in grado, di diritto o di fatto, di imporre orientamenti alla seconda “.

I riferimenti normativi evocati dall’RAGIONE_SOCIALE ricorrente non comportano, peraltro, solo una valutazione di merito sul significato e le implicazioni RAGIONE_SOCIALE specifiche clausole contrattuali stipulate fra le parti, ma investono in via immediata i margini e i limiti di sussumibilità concreta RAGIONE_SOCIALE pattuizioni contrattuali -e più in generale della dinamica negoziale -nella cornice della disciplina vigente in tema di daziabilità RAGIONE_SOCIALE royalties .

Ora, a fronte del dato fondamentale costituito dalla lettura e comprensione del contratto, le clausole di questo sono state ricapitolate dalla ricorrente in modo sommario, tanto da lasciare in ombra il reale e complessivo contenuto complessivo del negozio.

Il tessuto contrattuale non è stato, del resto, precisamente riportato, mostrandosi esposto in maniera parcellizzata e sfilacciata.

Men che meno il testo RAGIONE_SOCIALE pattuizioni negoziali è stato, in effetti, allegato.

L’RAGIONE_SOCIALE non ha neppure chiarito mediante quale atto e in quale momento processuale si sarebbe peritata di dedurre con precisione le clausole contrattuali.

Viene, quindi, in apice una carenza radicale di specificità del ricorso, posto che l’RAGIONE_SOCIALE nell’evocare, tra l’altro, il solo art. 1362 c.c., tralasciando di contestare la violazione degli altri criteri ermeneutici di interpretazione del contratto -trascura di dedurre con esattezza e puntualità il tessuto contrattuale.

Il principio di autosufficienza del ricorso ai sensi dell’art. 366, co. 1, n. 6, c.p.c. -quale corollario del requisito di specificità dei motivi -in relazione alle recenti pronunzie della Corte di Strasburgo (menzionate nella più recente Corte EDU, 28 ottobre 2021, Succi et al. c. Italia), benché escluda la sussistenza di un onere di integrale trascrizione degli atti e documenti posti a fondamento del ricorso, non esonera la parte ricorrente dall’indicare il contenuto degli atti richiamati all’interno RAGIONE_SOCIALE censure, segnalando la loro presenza negli atti del giudizio (Cass., Sez. Un., 18 marzo 2022, n. 8950). In definitiva, la ricorrente, nell’enucleare i motivi di ricorso, non ha fatto specifico riferimento ai diversi atti e documenti in modo sufficientemente chiaro e nei termini in cui già erano stati richiamati nella sentenza di merito.
Appare evidente, sulla base RAGIONE_SOCIALE regole testualmente compendiate, che il vaglio giudiziale sulla ricomprensione o meno RAGIONE_SOCIALE royalties nell’alveo del valore della transazione debba incentrarsi precipuamente -come premesso -sulle concrete condizioni della vendita, implicando la necessità di scandagliare le pattuizioni

contrattuali e/o le clausole negoziali che detta vendita hanno articolato e contrassegnato.

Nel caso di specie, l’RAGIONE_SOCIALE ha, tuttavia, completamente omesso di riprodurre il testo contrattuale, sia nella sua integrità, sia con riguardo alle singole clausole. L’ente ha, infatti, ritenuto di invocare soltanto alcune RAGIONE_SOCIALE clausole dell’accordo di licenza fra licenziante e licenziatario in luogo di tutte le altre che lo componevano. In particolare, l’attenzione dell’ente è appuntata sulla clausola 4.1., in punto di debenza RAGIONE_SOCIALE royalties a prescindere modalità approvvigionamento li licenziatario; sulla clausola 8.2., contenente la clausola risolutiva espressa in ipotesi di mancato pagamento RAGIONE_SOCIALE royalties ; sulla clausola 8.3. (lett. a e b), preclusiva in via immediata della possibilità di commercializzare i prodotti nell’evenienza della risoluzione del contratto. Inoltre, secondo la parte ricorrente, la previsione contrattuale contrassegnata dal punto 3.2. del contratto, che pure esplicitamente considera il pagamento RAGIONE_SOCIALE royalties irrilevante ai fini dell’acquisto, importazione e vendita dei prodotti da parte del licenziatario, si sarebbe prestata di una lettura necessariamente coordinata rispetto alle menzionate clausole del contratto, diversamente finendo per confliggere con esse. L’inammissibilità affiora, tuttavia, dall’omessa specificazione di quale sia stato il vizio logico nell’interpretazione del contratto. In tal senso, più che contestare una carenza di logicità dell’approccio interpretativo, la contribuente finisce per prospettare una ricostruzione del merito della controversia più rispondente al nucleo RAGIONE_SOCIALE proprie aspettative e dei propri interessi.
Il ricorso esibisce un tratto d’inammissibilità anche nella parte in cui contesta la violazione dei canoni ermeneutici, limitando la censura allo spettro applicativo dell’art. 1362 c.c., e trascurando di considerare ogni riferimento ai criteri contemplati dalle norme

immediatamente successive e, segnatamente, all’interpretazione sistematica di cui all’art. 1363 c.c.

Ora, se’interpretazione del contratto è attività riservata al giudice di merito, censurabile in sede di legittimità per violazione dei canoni ermeneutici, tuttavia il carattere prioritario dell’elemento letterale -che nella doglianza della ricorrente diviene assorbente ed esclusivo -non va inteso, secondo il formante giurisprudenziale nomofilattico in senso assoluto; il richiamo nell’art. 1362 c.c. alla comune intenzione RAGIONE_SOCIALE parti impone, infatti, di estendere l’indagine ai criteri logici, teleologici e sistematici; pertanto, sebbene la ricostruzione della comune intenzione RAGIONE_SOCIALE parti debba essere operata innanzitutto sulla base del criterio dell’interpretazione letterale RAGIONE_SOCIALE clausole, assume valore rilevante anche il criterio logico-sistematico di cui all’art. 1363 c.c., che impone di desumere la volontà manifestata dai contraenti da un esame complessivo RAGIONE_SOCIALE diverse clausole aventi attinenza alla materia in contesa, tenendosi, altresì, conto del comportamento, anche successivo, RAGIONE_SOCIALE parti (Cass. 26 luglio 2019, n. 20294; Cass. 2 luglio 2020, n. 13595) .
Con buona evidenza, l’RAGIONE_SOCIALE, attraverso la contestazione sulla violazione del solo criterio ermeneutico dell’art. 1362 c.p.c., tende allora, non finisce per fornire un quadro dell’accordo contrattuale monco e disgregato, ma a sostituire, trascurando l’approccio interpretativosistematico all’accordo stesso, le proprie valutazioni a quelle espresse dalla RAGIONE_SOCIALE nell’esercizio riservato del suo sindacato di merito.

Nel denunciare la violazione di legge con riferimento alle norme unionali e alla norma codicistica interna l’RAGIONE_SOCIALE sostiene, infatti, che le conclusioni da trarre nel caso di specie fossero suscettibili di rivelarsi divaricate rispetto a quelle tratte dalla CTR. A ben vedere, sotto l’apparente deduzione di un vizio di violazione di legge, l’RAGIONE_SOCIALE trascende, tuttavia, il paradigma del vizio ex art. 360, n.

4, c.p.c., per addivenire, di fatto, alla richiesta a questa Corte di una diversa e più appagante ricostruzione del merito della controversia.

Il motivo di ricorso impinge, poi, in un profilo d’inammissibilità pure nella porzione in cui contesta la clausola 4.2., limitandosi ad addurre che la stessa sarebbe stata sintomatica di un controllo penetrante della licenziante sulla licenziataria, non solo finalizzato alla verifica qualitativa, ma teso ad esercitare la prerogativa di impedire la distribuzione e la vendita di prodotti non ottemperanti agli standard qualitativi, alle caratteristiche e ai requisiti tecnici stabiliti dalla licenziante medesima. Con riguardo al controllo l’inammissibilità è vistosa in quanto si limita a contestare l’interpretazione della clausola 4.2., proponendone una alternativa e più appagante, in tal guisa sostituendo l’apprezzamento svolto dalla parte processuale al sindacato di merito riservato al giudice.
L’esame capillare dell’intero contratto di vendita era, in definitiva, imprescindibile per acclarare se il versamento RAGIONE_SOCIALE royalties facesse o meno parte integrante del prezzo. L’inammissibilità si scorge pure nell’omessa indicazione dell’atto e del luogo processuale in cui la questione dell’interpretazione del contratto sarebbe stata sottoposta alla CTR.

Il ricorso va, in ultima analisi, dichiarato inammissibile. Le spese sono regolate dalla soccombenza nella misura espressa in dispositivo.

P.Q.M.

la Corte dichiara inammissibile il ricorso. Condanna l’RAGIONE_SOCIALE a pagare alla controricorrente le spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 2000,00 per compensi ed euro 200 per esborsi, oltre al 15% per spese forfettarie e gli accessori di legge .

Così deciso in Roma il 29.4.2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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