Utili extracontabili: presunzione di distribuzione ai soci

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 19272/2024, ha rigettato il ricorso di un socio di una S.r.l. a ristretta base partecipativa. La Corte ha confermato il principio secondo cui gli utili extracontabili accertati in capo alla società si presumono distribuiti ai soci. È stato inoltre stabilito che a tali utili non si applica la tassazione parziale, ma l’imposizione sull’intero importo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Utili Extracontabili: La Presunzione di Distribuzione nelle Società a Ristretta Base

L’accertamento di utili extracontabili in capo a una società di capitali rappresenta uno dei temi più delicati nel diritto tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione, la n. 19272 del 12 luglio 2024, è tornata su un principio consolidato, quello della presunzione di distribuzione di tali profitti “in nero” ai soci, specialmente nel caso di società a ristretta base partecipativa. Analizziamo la decisione per comprendere la logica del Fisco e le linee difensive del contribuente.

I Fatti del Caso: Accertamento Fiscale e Ricorso

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un socio di una S.r.l. L’amministrazione finanziaria aveva accertato l’esistenza di utili extracontabili realizzati dalla società e, in base a una presunzione legale, li aveva imputati pro quota direttamente al socio, tassandoli come reddito personale.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, ma il suo ricorso era stato respinto sia in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale, sia in appello dalla Commissione Tributaria Regionale. Contro quest’ultima decisione, il socio ha proposto ricorso per Cassazione, basandolo su due motivi principali:
1. L’errata applicazione della presunzione di distribuzione, sostenendo che non fosse stata fornita la prova della natura “ristretta” della compagine sociale.
2. In subordine, la violazione delle norme sulla tassazione dei dividendi (art. 47 del TUIR), che avrebbe dovuto portare a una tassazione solo parziale degli utili e non dell’intero importo, per evitare una doppia imposizione.

La Decisione della Corte sugli Utili Extracontabili

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso del contribuente, confermando la validità dell’accertamento fiscale. La decisione si fonda su argomentazioni chiare e in linea con l’orientamento giurisprudenziale dominante.

La questione della ristretta base partecipativa

Sul primo motivo, i giudici hanno ritenuto inammissibile la contestazione. Hanno chiarito che, per attivare la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili, l’elemento della “ristretta base partecipativa” è fondamentale. Questo elemento si considera provato quando il capitale sociale è detenuto da un numero esiguo di soci (nel caso di specie, cinque).

Secondo la Corte, in tali contesti societari, è altamente probabile (secondo la regola dell’ id quod plerumque accidit, cioè “ciò che accade di solito”) che i soci esercitino un controllo diretto o indiretto sulla gestione e siano a conoscenza dei fatti più rilevanti, inclusa la produzione di profitti non dichiarati. La ristrettezza della base sociale, quindi, è di per sé sufficiente a fondare la presunzione, senza che l’Agenzia delle Entrate debba provare l’esistenza di legami familiari o di una particolare complicità tra i soci. L’onere di fornire la prova contraria – cioè di non aver percepito tali utili – ricade interamente sul contribuente.

Il rigetto sulla tassazione parziale

Anche il secondo motivo, relativo alla presunta doppia imposizione, è stato giudicato infondato. La Corte ha ribadito un principio cruciale: la normativa che prevede una tassazione parziale dei dividendi (prevista per attenuare la doppia imposizione economica sull’utile prima tassato in capo alla società con IRES e poi al socio con IRPEF) si applica esclusivamente agli utili regolarmente contabilizzati e distribuiti.

Al contrario, gli utili extracontabili, essendo per loro natura occulti e mai dichiarati dalla società, sfuggono a questa logica. Pertanto, una volta accertati e imputati al socio, essi devono essere tassati per intero come reddito personale, senza alcuna limitazione percentuale.

Le Motivazioni della Cassazione

Le motivazioni della Corte si basano sulla logica e sulla prassi commerciale. In una società con pochi soci, si presume un dominio di fatto sull’amministrazione che rende improbabile che i soci siano all’oscuro della produzione e della destinazione di profitti in nero. La presunzione semplice, quindi, non è una forzatura, ma una deduzione logica basata su un fatto noto (la ristretta compagine) per accertare un fatto ignoto (la distribuzione degli utili). La Corte ha inoltre sottolineato che nel caso specifico, il ricorrente era anche socio di maggioranza, un elemento che rafforzava ulteriormente la conclusione che gli utili occulti fossero stati distribuiti tra i soci.

Per quanto riguarda il secondo punto, la motivazione è di natura sistematica. Permettere l’applicazione delle norme di favore previste per i dividendi anche agli utili illecitamente occultati significherebbe concedere un vantaggio indebito a chi ha agito in violazione delle norme fiscali. La giurisprudenza citata (Cass. n. 26317/2020) è chiara nel negare l’applicazione della limitazione percentuale del Tuir in caso di accertamento di utili extracontabili mai dichiarati.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

Questa ordinanza consolida due importanti principi per i soci di S.r.l. e altre società di capitali a base ristretta:
1. Onere della prova: In caso di accertamento di utili extracontabili, spetta al socio dimostrare di non averli percepiti. Il semplice fatto di far parte di una compagine sociale ristretta è sufficiente per l’Amministrazione Finanziaria per presumere l’avvenuta distribuzione.
2. Tassazione piena: I profitti “in nero” imputati ai soci sono soggetti a tassazione per l’intero importo, senza poter beneficiare dei regimi di parziale imponibilità previsti per i dividendi ufficiali. La lotta all’evasione prevale sulla logica di evitare la doppia imposizione economica in caso di proventi illeciti.

Per i contribuenti, la sentenza rappresenta un monito sulla necessità di una gestione trasparente e sulla difficoltà di contestare, in sede giudiziaria, presunzioni fondate su elementi oggettivi come la struttura societaria.

In una società a ristretta base partecipativa, gli utili extracontabili si presumono distribuiti ai soci?
Sì, la Corte di Cassazione conferma che, in presenza di una società con un numero limitato di soci, gli utili extracontabili accertati in capo alla società si presumono distribuiti tra i soci. Questo inverte l’onere della prova, che ricade sul contribuente.

Cosa si intende per “ristretta base partecipativa” ai fini di questa presunzione?
Secondo la sentenza, il fatto che il capitale sociale sia detenuto da un numero esiguo di soci (cinque, nel caso di specie) è un elemento di per sé sufficiente a qualificare la società come a ristretta base partecipativa e a fondare la presunzione di distribuzione degli utili.

Agli utili extracontabili si applica la tassazione parziale prevista per i dividendi?
No. La Corte ha stabilito che la limitazione percentuale prevista dall’art. 47 del TUIR, volta a evitare la doppia imposizione, non si applica agli utili extracontabili mai dichiarati. Tali utili, una volta imputati al socio, sono soggetti a tassazione per il loro intero ammontare.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19272 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19272 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/07/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1899/2016 R.G. proposto da:

NOME COGNOME (C.F.: CODICE_FISCALE), rappresentato e difeso, in virtù di procura speciale allegata al ricorso, dagli Avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME, con domicilio digitale indicato in ricorso;

-ricorrente – contro

AVVISO DI ACCERTAMENTO

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici è domiciliata in Roma alla INDIRIZZO;

-controricorrente –

NOME COGNOME (C.F.: CODICE_FISCALE), residente in INDIRIZZO) alla INDIRIZZO;

-intimato –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. VENETO, n. 988/2015, depositata in data 8/6/2015;

Udita la relazione della causa svolta dal AVV_NOTAIO nella camera di consiglio del 6 giugno 2024;

Rilevato che:

NOME COGNOME (d’ora in poi, anche ‘il contribuente’ o ‘il ricorrente’ ) è stato socio della RAGIONE_SOCIALE, con sede in RAGIONE_SOCIALE, da febbraio a novembre 2007, quando cedette la quota al fratello NOME COGNOME. In data 12/9/2012, il contribuente ricevette la notificazione dell’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO con il quale l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, Ufficio di RAGIONE_SOCIALE, accertò la percezione di utili extracontabili, occultati dalla società.

Il ricorso di primo grado fu rigettato dalla RAGIONE_SOCIALE.

Su appello del contribuente, in contraddittorio con l’RAGIONE_SOCIALE e con NOME COGNOME, la RAGIONE_SOCIALE confermò la sentenza di primo grado.

Avverso la sentenza di appello ha proposto ricorso NOME COGNOME, affidato a due motivi.

Resiste l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso.

NOME COGNOME, al quale il ricorso è stato notificato ai fini della litis denuntiatio di cui all’art. 332 c.p.c., è rimasto intimato.

Considerato che:

1.Con il primo motivo di ricorso, rubricato ‘ Violazione e/o falsa applicazione di legge ex art. 38 d.P.R. n. 600/73 -Omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, con riferimento all’istituto giuridico della presunzione semplice, posto a base della motivazione dell’avviso di accertamento e RAGIONE_SOCIALE pronunce di primo e secondo grado’ , il contribuente, premesso che non intende avversare il principio di diritto vivente secondo il quale, in presenza di una società a ristretta base partecipativa, gli utili extracontabili si presumono essere stati distribuiti tra i soci (sul quale, ex multis , Cass., Sez. 5, n. 8294/2013), contesta piuttosto che tale principio non potrebbe applicarsi al caso di specie, perché mancherebbe la prova della ristrettezza della base partecipativa e comunque tale caratteristica della base partecipativa sarebbe stata solo affermata.
La sentenza impugnata non avrebbe motivato circa il rapporto di familiarità e di complicità tra i soci, tale da far scattare l’applicazione della presunzione.

I cinque soci della società non sarebbero mai stati parenti tra di loro.

All’odierno ricorrente sarebbe subentrato, nella titolarità di una partecipazione sociale, il fratello NOME.

L’odierno ricorrente sarebbe stato un mero fiduciario del fratello nella intestazione della quota sociale fino alla formale cessione a lui di quest’ultima e, inoltre, non avrebbe mai svolto attività per la società.

1.1.Il motivo è inammissibile.

A dispetto della rubrica, intitolato alla violazione di legge, il motivo si risolve in una contestazione del valore probatorio degli elementi di fatto sui quali la RAGIONE_SOCIALE si è basata per ritenere che vi sia stata distribuzione degli utili extracontabili conseguiti dalla società.

Considerato che il contribuente ha dichiarato di non voler contestare il principio di diritto vivente della presunzione di distribuzione degli utili extracontabili nelle società a ristretta base partecipativa, deve rilevarsi che con la sentenza impugnata il giudice di appello ha accertato che la società RAGIONE_SOCIALE era una società a ristretta base (il capitale era detenuto da cinque soci), elemento, questo, di per sé sufficiente a fondare la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili.
L’elemento della ristretta base, infatti, implica, in base all’ id quod plerumque accidit , l’esistenza di una certa ingerenza dei soci nell’amministrazione della società, sicché è altamente probabile che in una piccola società l’amministratore di turno sia persona strettamente legata ai (pochi) soci e, di converso, è altamente improbabile che questi ultimi siano all’oscuro dei fatti gestionali più rilevanti e che , se siano accertati utili a nero, essi nulla sappiano di essi e della loro sorte; anzi: proprio la ristrettezza della base partecipativa, che comporta il dominio sull’am ministrazione della società, lascia presumere che, in assenza di rigorosa prova contraria, gli utili a nero ricavati dall’attività della società siano distribuiti tra i soci.
La sentenza impugnata, in coerenza con le considerazioni sopra svolte, oltre a ritenere che la società in questione avesse una ristretta base partecipativa, ha anche accertato che il contribuente era socio di maggioranza della società, rafforzando con tale ulteriore elemento la conclusione che gli utili a nero conseguiti dalla società erano stati distribuiti ai soci.

Con il secondo motivo, rubricato ‘ Omessa pronuncia e, in ogni caso, omessa motivazione (art. 360 n. 4 c.p.c.) e/o omesso esame circa un

fatto decisivo per il giudizio -violazione di legge ex artt. 163 d.P.R. n. 917/86, art. 67 comma 1 d.P.R. n. 600/73 e art. 47 d.P.R. n. 917/86′ , il contribuente, in subordine rispetto al primo motivo, censura la sentenza impugnata per aver assoggettato a tassazione pro quota in capo a lui l’intero importo degli utili sociali extrabilancio accertati , senza tener conto del fatto che l’art. 47 Tuir prevede che solo il 40% degli utili distribuiti può essere soggetto a tassazione: il fatto che la società è soggetta all’Ires, e che dunque è soggetta a tassazione con riferimento ai maggiori utili conseguiti, rende evidente che se si procedesse a tassare l’intero importo degli utili anche in capo al socio si verificherebbe una doppia imposizione vietata dall’ordinamento.
2.1. Il motivo è infondato.

Secondo la giurisprudenza di questa Suprema Corte, cui il Collegio intende dare continuità, nel caso in cui nei confronti della società siano accertati utili extrabilancio mai dichiarati, non opera la limitazione percentuale prevista dall’art. 47, comma 1, Tuir nella formazione del reddito imponibile complessivo (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 26317 del 19/11/2020, Rv. 659878 – 01).

In conclusione, il ricorso è infondato.

Nel rapporto tra il contribuente e l’RAGIONE_SOCIALE, le spese seguono la soccombenza, e sono liquidate in dispositivo.

Non vi è luogo a provvedere sulle spese nel rapporto tra NOME COGNOME e NOME COGNOME, non avendo quest’ultimo svolto attività difensiva.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, si deve dare atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 bis RAGIONE_SOCIALE stesso art. 13, se dovuto.

Rigetta il ricorso.

Condanna NOME COGNOME al pagamento, in favore dell’RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che si liquidano in euro quattromilacento, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 bis RAGIONE_SOCIALE stesso art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 6 giugno 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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