Utili extracontabili: la Cassazione sulla prova

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di una contribuente, socia unica di una società estinta, contro un avviso di accertamento per maggiori redditi di capitale. L’accertamento si fondava sulla presunzione di distribuzione di utili extracontabili, derivanti da vendite immobiliari a un prezzo ritenuto inferiore a quello di mercato. La Corte ha dichiarato inammissibili i motivi relativi all’omesso esame di fatti decisivi a causa della regola della “doppia conforme”, essendo le sentenze di primo e secondo grado basate sulla stessa ricostruzione fattuale. Ha inoltre ritenuto infondato il motivo sulla violazione delle norme sulla prova presuntiva, in quanto mascherava una richiesta di riesame dei fatti, non consentita in sede di legittimità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Utili extracontabili: la Cassazione e la regola della ‘Doppia Conforme’

La gestione degli utili extracontabili nelle società a ristretta base societaria rappresenta un tema caldo nel diritto tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha offerto importanti chiarimenti sui limiti della prova per presunzioni e, soprattutto, sulle barriere procedurali all’impugnazione in sede di legittimità, in particolare la regola della cosiddetta ‘doppia conforme’.

I Fatti del Caso

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate alla socia unica di una S.r.l., estinta e cancellata dal registro delle imprese. L’amministrazione finanziaria contestava alla contribuente un maggior reddito di capitale, presumendo la distribuzione di utili extracontabili realizzati dalla società nell’anno d’imposta 2007.

Secondo la tesi dell’Ufficio, la società aveva venduto appartamenti a un prezzo inferiore a quello di mercato, incassando una parte ‘in nero’. Questa presunzione si basava su indizi quali prelevamenti di denaro contante da parte degli acquirenti in prossimità dei rogiti. La contribuente aveva impugnato l’atto, ottenendo in primo grado una riduzione dell’importo accertato. La Commissione Tributaria Regionale, tuttavia, aveva confermato integralmente la decisione di primo grado, rigettando gli appelli di entrambe le parti. Contro questa sentenza, la contribuente ha proposto ricorso per Cassazione.

La Decisione della Corte

La Corte di Cassazione, con la presente ordinanza, ha dichiarato il ricorso inammissibile e infondato, rigettandolo integralmente. La decisione si fonda principalmente sull’applicazione di principi procedurali che limitano il sindacato della Suprema Corte sulla ricostruzione dei fatti operata dai giudici di merito.

Analisi dei motivi di ricorso e la ‘doppia conforme’

La ricorrente aveva basato il suo ricorso su tre motivi. I primi due denunciavano l’omesso esame di fatti ritenuti decisivi: la mancata produzione in giudizio dei verbali di interrogatorio degli acquirenti e dei loro estratti conto, e la mancata considerazione di una perizia tecnica che attestava la congruità dei prezzi di vendita.

Il terzo motivo, invece, lamentava la violazione delle norme sulla prova presuntiva (art. 2727 c.c. e art. 39 D.P.R. 600/73), sostenendo che la presunzione di maggiori ricavi si fondasse su fatti (gli interrogatori e gli estratti conto) mai provati.

Le Motivazioni

La Corte ha ritenuto i primi due motivi inammissibili in applicazione del principio della ‘doppia conforme’ (art. 348-ter, comma 5, c.p.c.). Poiché le sentenze di primo e secondo grado erano giunte alla medesima conclusione basandosi sulla stessa ricostruzione fattuale, era preclusa alla ricorrente la possibilità di contestare in Cassazione l’omesso esame di un fatto. La Corte ha sottolineato che, per superare tale sbarramento, il ricorrente deve dimostrare che le ragioni di fatto poste a base delle due decisioni sono diverse, cosa che nel caso di specie non è avvenuta.

Di conseguenza, anche il terzo motivo è stato giudicato infondato. Secondo i giudici di legittimità, la critica mossa dalla contribuente non riguardava un’errata applicazione delle regole logiche della presunzione, ma mirava a contestare l’esistenza stessa dei fatti noti (i documenti mancanti) da cui il giudice aveva tratto il suo convincimento. In questo modo, la ricorrente tentava di riproporre una censura di merito sulla valutazione delle prove, inammissibile in Cassazione e già preclusa dalla ‘doppia conforme’. In sostanza, una volta che la ricostruzione dei fatti è ‘cristallizzata’ dalle due sentenze conformi, non può essere rimessa in discussione mascherandola da violazione di legge.

Le Conclusioni

Questa ordinanza ribadisce due principi fondamentali. Il primo è la validità della presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili accertati in capo a una società di capitali a ristretta base. Il secondo, di natura processuale, è la portata preclusiva della ‘doppia conforme’, che limita fortemente la possibilità di contestare la valutazione dei fatti operata nei primi due gradi di giudizio. Per gli operatori del diritto e i contribuenti, ciò significa che le battaglie sulla prova dei fatti devono essere combattute e vinte nei giudizi di merito, poiché le possibilità di rimettere in discussione l’accertamento fattuale in Cassazione sono estremamente ridotte quando le decisioni di primo e secondo grado convergono.

Quando è inammissibile un ricorso in Cassazione per omesso esame di un fatto decisivo?
Quando si è in presenza di una ‘doppia conforme’, cioè quando la sentenza d’appello conferma la decisione di primo grado basandosi sulle medesime ragioni di fatto. In questo caso, il ricorso è ammissibile solo se si dimostra che la ricostruzione dei fatti nelle due sentenze è stata diversa.

Come può l’Agenzia delle Entrate accertare utili extracontabili in una società a ristretta base?
L’Agenzia può utilizzare la prova presuntiva. Nel caso esaminato, ha presunto l’esistenza di ricavi non dichiarati (e la loro successiva distribuzione ai soci) partendo da indizi come la vendita di immobili a un prezzo inferiore al valore di mercato e prelevamenti di contante da parte degli acquirenti.

È possibile contestare in Cassazione la valutazione delle prove presuntive fatta dal giudice di merito?
La contestazione è possibile solo per violazione delle regole legali che disciplinano la presunzione (es. mancanza di gravità, precisione e concordanza), ma non per criticare la ricostruzione dei fatti o proporre un’interpretazione probatoria diversa da quella del giudice. Se la critica si fonda sulla non esistenza dei fatti posti a base della presunzione, essa si traduce in una questione di merito, preclusa in sede di legittimità.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29967 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29967 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 13/11/2025

Avviso di accertamento -società a ristretta base -estinzione -distribuzione utili extracontabili

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1363/2018 R.G. proposto da:

NOME COGNOME rappresentata e difesa dal l’AVV_NOTAIO,

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE dello RAGIONE_SOCIALE,

-resistente – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. TOSCANA, n 1234/2017, depositata il 15/05/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 5 novembre 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

In data 21 dicembre 2012, l’RAGIONE_SOCIALE notificava a NOME COGNOME -socio unico della RAGIONE_SOCIALE, estinta e cancellata dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese in data 14 marzo 2008 -avviso di accertamento, n. NUMERO_DOCUMENTO, con il quale recuperava a tassazione un maggiore reddito di capitale in ragione della presunzione di distribuzione degli utili extracontabili realizzati dalla società a ristretta base, per l’anno di imposta 2007, come da avviso di accertamento societario, n. T8M03T300124/2011, notificatole contestualmente.
In particolare, con l’a tto impositivo societario, l’Ufficio procedeva alla rettifica in aumento del prezzo di vendita degli appartamenti facenti parte di due distinti complessi immobiliari ceduti dalla società nel corso dell’anno 2007. Con l’avviso personale, recuperava a tassazione un maggior reddito di capitali in ragione della citata presunzione.

NOME COGNOME impugnava l’atto di accertamento personale innanzi alla C.t.p. di Massa (e con separato ricorso, oggetto di altro giudizio pendente in Cassazione e chiamato alla stessa odierna adunanza camerale, impugnava anche l’atto impositivo societario) .

La RAGIONE_SOCIALE.t.p. accoglieva solo parzialmente il ricorso avverso l’atto impositivo personale, ritenendo che l’ammontare dei maggiori ricavi accertati in capo alla società fosse inferiore rispetto a quanto ritenuto dall’Ufficio. La RAGIONE_SOCIALE.t.r. confermava integralmente la sentenza rigettando gli appelli di entrambe le parti.

Avverso detta sentenza la contribuente ricorre nei confronti dell’ RAGIONE_SOCIALE la quale ha depositato nota denominata «atto di costituzione» per la sola partecipazione all’eventuale discussione orale, dando atto di non aver depositato tempestivo controricorso.

Il contribuente ha depositato memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

La ricorrente propone tre motivi di ricorso.

1.1. Con i primi due motivi denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. l ‘omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti.

In entrambi i motivi evidenzia che in appello aveva eccepito che i giudici del primo grado avevano errato nel ritenere fondato il ragionamento dell’Ufficio secondo cui il prelevamento di denaro contante da parte degli acquirenti degli immobili e la vendita a prezzo inferiore al valore venale commerciale integrassero una presunzione grave precisa e concordante di maggiori corrispettivi rispetto al dichiarato.

Sulla base di questa comune premessa, con il primo motivo evidenzia che, nell’appello , aveva contestato la mancanza sia dei «verbali dei contraddittori» con i predetti acquirenti sia degli estratti dei conti correnti bancari di detti ultimi. Aggiunge che detti fatti -relativi all’inesistenza agli atti del processo di atti e documenti citati dall’Ufficio sono decisivi per il giudizio in quanto la prova inferenziale si era basata su fatti la cui inesistenza era stata allegata e che ne era stato omesso il relativo esame.
Con il secondo motivo, invece, osserva che in appello aveva prodotto una relazione tecnica per provare che i corrispettivi dichiarati negli atti di vendita erano congrui e coerenti rispetto ai valori di mercato di immobili similari; che, ciononostante, ne era stato omesso l’esame.

1.2. Con il terzo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione dell’art. 39, primo comma lett. d) d.P.R. n. 600 del 1973 e degli artt. artt. 2727, e 2697 cod. civ.

Censura la sentenza impugnata rilevando che l’esistenza di attività non dichiarate da parte della società non era stata dedotta sulla base di presunzioni gravi precise e concordanti, non essendo stato provato il fatto giuridico noto (costituito dai verbali di interrogatorio degli acquirenti e dagli estratti conto) dal quale poter dedurre quello ignorato.

Il primi due motivi sono inammissibili.

2.1. La sentenza di primo grado, così come riferito in ricorso, accoglieva nel merito la domanda della contribuente relativamente al quantum dei ricavi accertati in capo alla società, riducendoli a minor somma rispetto a quanto ritenuto dall’Ufficio con l’atto impositivo . La detta sentenza veniva confermata in appello. Le due decisioni di merito sono, pertanto, conformi.

2.2. Nell’ipotesi di c.d. «doppia conforme», prevista dall’art. 348 -ter , comma 5, cod. proc. civ. (applicabile, ai sensi dell’art. 54, comma 2, del d.l. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. 134 del 2012, ai giudizi d’appello introdotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta la notificazione dal giorno 11 settembre 2012), il ricorrente in cassazione -per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc civ. (nel testo ri formulato dall’art. 54, comma 3, del d.l. n. 83 cit. ed applicabile alle sentenze pubblicate dal giorno 11 settembre 2012) deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’app ello, dimostrando che esse sono tra loro diverse.» (Cass. 22/12/2016, n. 26774; in senso conforme: Cass. Sez. U. 21/09/2018, n. 22430).
Nella specie, posto che il giudizio d’appello è iniziato nel 2015 la doglianza è inammissibile poiché le decisioni dei gradi di merito si fondano sulle medesime ragioni di fatto e, del resto, parte ricorrente non ha nemmeno sostenuto il contrario. La sentenza di secondo grado,

infatti, non ha fatto altro che esplicitare il percorso motivazionale seguito dalla sentenza di primo grado.

Dall’inammissibilità dei primi due motivi consegue l’infondatezza del terzo motivo.

3.1. La contribuente critica il ragionamento presuntivo affermando che l’esistenza di ricavi non dichiarati era stata dedotta da fatti storici noti che non erano mai stato provati. Detti fatti storici sono individuati nei verbali degli interrogatori dei sette acquirenti e negli estratti conto dei loro conti bancari, ovvero in quei medesimi fatti rispetto ai quali, con il primo motivo, inammissibile, la ricorrente assume l’omesso esame . La ricorrente, pertanto, se pure in apparenza denuncia l’errore commesso dal giudice nell’applicazione RAGIONE_SOCIALE regole dalla prova presuntiva, in realtà sostiene che i fatti ritenuti come noti non erano tali perché non vi erano agli atti i documenti che avrebbero dovuto provarli, così riproponendo la medesima censura di cui al primo motivo, preclusa, tuttavia, dal formarsi della c.d. doppia conforme.
Va rammentato, poi, che la denuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art. 2729 cod. civ. ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. può prospettarsi quando il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo può basarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti, ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell’inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota, e non anche quando la critica si concreti nella diversa ricostruzione RAGIONE_SOCIALE circostanze fattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversa da quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motivi della violazione dei paradigmi della norma (Cass. 21/03/20222, n. 9054).
3.2. Nella fattispecie in esame la critica si fonda, invece, proprio su una diversa ricostruzione RAGIONE_SOCIALE circostanze fattuali in quanto la

ricorrente assume che il fatto storico in ragione del quale il giudice di secondo grado ha ritenuto provata la sussistenza di ricavi in nero, in realtà, non era provato, mancando agli atti il verbale di interrogatorio degli stessi e gli estratti conto.

Il ricorso deve essere, pertanto, complessivamente rigettato.

Non deve provvedersi sulle spese, stante la mancanza di attività difensiva della resistente.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citato art. 13, se dovuto

Così deciso in Roma, il 5 novembre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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