Utili a soci: la presunzione per società ristrette

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 2242/2026, ha confermato la legittimità della presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci di una società a ristretta base partecipativa. La contribuente, socia al 49%, aveva ricevuto un avviso di accertamento per maggiori redditi societari non dichiarati. La Corte ha rigettato il suo ricorso, chiarendo che per vincere tale presunzione non è sufficiente dimostrare la mancata percezione delle somme, ma è necessario provare che gli utili siano stati reinvestiti nell’azienda o che il socio fosse totalmente estraneo alla gestione sociale. La Suprema Corte ha inoltre ribadito che il contraddittorio preventivo non è un obbligo generalizzato per i tributi diretti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Utili a soci: la Cassazione conferma la presunzione per la società a ristretta base

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è tornata a pronunciarsi su un tema di grande interesse per il diritto tributario: la presunzione di distribuzione degli utili ai soci in una società a ristretta base partecipativa. Questa pronuncia consolida un orientamento giurisprudenziale ormai granitico, offrendo importanti chiarimenti sulla natura della prova che il socio è tenuto a fornire per difendersi da un accertamento fiscale.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da un avviso di accertamento notificato a una contribuente, detentrice di una partecipazione del 49% in una società a responsabilità limitata. L’Agenzia delle Entrate, a seguito della constatazione di maggiori redditi occulti in capo alla società per gli anni d’imposta 2010 e 2011, aveva presunto che tali utili fossero stati distribuiti alla socia in proporzione alla sua quota.
Inizialmente, il giudice di primo grado aveva annullato l’atto impositivo, accogliendo la tesi della contribuente sulla violazione del contraddittorio preventivo. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale aveva riformato la decisione, ritenendo legittima la pretesa fiscale (ad eccezione delle sanzioni) e non necessario il contraddittorio per le imposte dirette. La socia ha quindi proposto ricorso per cassazione.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

La contribuente ha articolato la sua difesa davanti alla Suprema Corte su cinque motivi principali:
1. Vizio di motivazione: Lamentava che il giudice d’appello non avesse adeguatamente valutato le prove fornite, come gli estratti conto bancari (che non mostravano accrediti riconducibili a utili) e la dichiarazione di un terzo che attestava la sua estraneità alla gestione societaria.
2. Violazione delle norme sulle presunzioni: Contestava la legittimità stessa della presunzione di distribuzione degli utili, sostenendo che l’amministrazione avrebbe dovuto fornire ulteriori elementi probatori.
3. Violazione dell’onere della prova: Ribadiva di aver fornito la prova liberatoria, dimostrando di non aver percepito materialmente le somme contestate.
4. Carenza di motivazione dell’atto impositivo: Sosteneva che gli avvisi di accertamento non fossero sufficientemente motivati per giustificare la pretesa.
5. Violazione del contraddittorio preventivo: Insisteva sulla nullità dell’atto per l’omessa instaurazione del dialogo con l’amministrazione prima dell’emissione dell’accertamento.

Le motivazioni della Corte sulla presunzione nella società a ristretta base

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso, fornendo una chiara e dettagliata analisi di ogni motivo.

Sul punto centrale, ovvero la prova contraria alla presunzione, i giudici hanno affermato un principio cruciale: per superare la presunzione di distribuzione degli utili in una società a ristretta base, non è sufficiente dimostrare di non averli percepiti. La prova liberatoria richiesta è più rigorosa e alternativa:
– Dimostrare che i maggiori ricavi non sono stati distribuiti, ma sono stati accantonati o reinvestiti nella società.
– Dimostrare la propria totale estraneità alla gestione, al controllo e alla vita societaria, così da far venire meno la logica stessa della presunzione, basata sul forte legame e controllo reciproco tra i pochi soci.

La Corte ha definito “eccentrica” la sola dimostrazione che gli utili non siano transitati sui conti correnti del socio, poiché ciò non esclude che siano stati percepiti in altro modo. La valutazione delle prove, come la dichiarazione del terzo, spetta inoltre in via esclusiva al giudice di merito e non può essere riesaminata in sede di legittimità.

Riguardo al contraddittorio preventivo, la Cassazione ha ribadito il suo orientamento consolidato (a partire dalle Sezioni Unite del 2015): per i tributi non armonizzati, come le imposte dirette, l’obbligo del contraddittorio non è generalizzato ma sussiste solo se previsto da una specifica norma. In ogni caso, il contribuente che ne lamenta l’omissione deve dimostrare in giudizio quali argomenti concreti avrebbe potuto far valere e come questi avrebbero potuto portare a un esito diverso, prova che nel caso di specie non è stata fornita.

Conclusioni

L’ordinanza in esame rappresenta un’importante conferma per i soci di società a ristretta base. La presunzione di distribuzione degli utili extracontabili è uno strumento potente nelle mani del Fisco, e la difesa del socio non può limitarsi a una semplice negazione. È necessario un approccio probatorio proattivo, volto a dimostrare o il reimpiego degli utili nell’attività d’impresa o un ruolo di socio meramente “finanziario”, completamente avulso dalle dinamiche gestionali. Questa decisione sottolinea ancora una volta come la struttura societaria a base ristretta comporti non solo vantaggi in termini di agilità, ma anche oneri probatori significativi in caso di accertamento fiscale.

In una società a ristretta base partecipativa, come può un socio dimostrare di non aver percepito gli utili non dichiarati?
Secondo la Corte, non è sufficiente provare la mancata ricezione delle somme (ad esempio, tramite estratti conto). Il socio deve fornire la prova che i maggiori utili accertati alla società siano stati accantonati o reinvestiti nell’azienda, oppure che egli sia stato assolutamente estraneo alla gestione, al controllo e all’informazione sull’andamento della società.

È sempre obbligatorio il contraddittorio preventivo prima di un avviso di accertamento per le imposte dirette?
No. La Corte ha ribadito che per i tributi non armonizzati, come le imposte dirette, l’obbligo di attivare il contraddittorio preventivo sussiste solo nei casi specificamente previsti dalla legge e non costituisce un principio generale. Per ottenerne l’invalidità, il contribuente deve comunque dimostrare le concrete ragioni che avrebbe potuto far valere.

Basta provare che i soldi non sono transitati sul proprio conto corrente per superare la presunzione di distribuzione degli utili?
No, questa prova è ritenuta insufficiente. La Corte specifica che la prova liberatoria consiste nel dimostrare che i ricavi non sono stati distribuiti o che sono stati reinvestiti, non semplicemente che non sono stati percepiti dal socio tramite canali tracciabili come i conti correnti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2242 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2242 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 03/02/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 13520/2017 R.G. proposto da:

NOME COGNOME, rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME unitamente all’avvocato NOME COGNOME

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore ,

-intimati-

avverso

la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia – Bari n. 3123/2016 depositata il 14/12/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21/01/2026 dal co: NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La Sig.a NOME COGNOME deteneva una partecipazione pari al 49% nella soc. RAGIONE_SOCIALE che era attinta da avviso di accertamento per maggior

reddito occulto sugli anni di imposta 2010 e 2011, donde veniva emessi distinti avvisi di accertamento ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte dirette sui predetti periodi nei confronti della sig.a COGNOME, in ragione della ristretta base partecipativa della società di capitali, che fa presumere ripartiti fra i soci i maggiori utili occulti della società.

Reagiva la contribuente esperendo ricorso al giudice di prossimità che accoglieva le ragioni di parte privata, sull’assunto che non fosse stato esperito il contraddittorio preventivo fra RAGIONE_SOCIALE e contribuente, ma la sentenza era riformata in appello, ritenendo non dovuto il contraddittorio preventivo in caso di imposte dirette e confermando quindi l’originaria ripresa a tassazione, salvo che per l’annullamento RAGIONE_SOCIALE sanzioni che si ritenevano non potersi impuntare alla contribuente.
Ricorre quindi per cassazione la parte contribuente, agitando cinque motivi di ricorso, mentre l’RAGIONE_SOCIALE è rimasta intimata.

In prossimità dell’adunanza, la parte contribuente ha depositato decreto di archiviazione del procedimento penale a suo tempo aperto avanti il Tribunale di Trani per i fatti di cui qui è controversia.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Vengono proposti cinque motivi di ricorso.

1. Con il primo motivo di propone censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 del codice di procedura civile, come richiamato dall’art. 62, primo comma, del d.lgs. n. 546/1992, per violazione dell’art. 132, secondo comma, n. 4 del medesimo codice di rito civile. Nel concreto si lamenta che il non sia stata ritenuta ‘adeguatamente’ fornita la prova di mancata percezione degli utili da parte della contribuente, che ha depositato gli estratti dei conti corrente bancari a lei riferibili, nonché per non essere state specificate le ragioni per le quali il secondo giudice non ha ritenuto valida l’ulteriore documentazione prodotta dalla sig.a COGNOME, nonché la dichiarazione del dott. COGNOME di estraneità alla gestione societaria.
Il motivo è in parte infondato ed in parte inammissibile.

1.1. Il motivo è infondato laddove ritiene che la prova necessaria per vincere la presunzione di distribuzione dei maggiori utili ai soci consista nel dimostrare che i soci non gli hanno percepiti. Ma tale prova non è sufficiente, dovendosi invece dimostrare che gli utili non sono stati distribuiti o sono stati reimpiegati nella società. Ed infatti, questa Corte, con orientamento ormai consolidato, ha affermato che in tema di accertamento RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, nel caso di società di capitali a ristretta base partecipativa, è legittima la presunzione di attribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati, rimanendo salva la facoltà per il contribuente di offrire la prova del fatto che i maggiori ricavi non siano stati fatti oggetto di distribuzione, ma siano stati invece accantonati dalla società, ovvero da essa reinvestiti, non essendo tuttavia a tal fine sufficiente la mera deduzione che l’esercizio sociale ufficiale si sia concluso con perdite contabili (cfr. Cass. V n. 5076/2011; n. 17928/2012; n. 27778/2017; n. 30069/2018; 27049/2019, nonché Cass. VI -5 n. 24820/2021). In particolare, si è precisato, che la presunzione di distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati non viola il divieto di presunzione di secondo grado poiché il fatto noto non è costituito dalla sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati, ma dalla ristrettezza della base sociale e dal vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci che, in tal caso, normalmente caratterizza la gestione sociale (Cass. 22 aprile 2009, n. 9519). Eccentrica, dunque, la dimostrazione che maggiori utili non siano transitati in un conto corrente intestato alla contribuente.
1.2. Per altro verso, il motivo è inammissibile, ove sottende una richiesta di rivalutazione nel merito del compendio probatorio offerto dalle parti e già vagliato dal giudice di merito. Se, infatti, è vero che -anche di recente- è stato affermato come in tema di imposte sui redditi, la presunzione di attribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili, fondata sulla ristretta base partecipativa della società di capitali sottoposta ad accertamento, è superata dalla dimostrazione, a carico del socio, anche
solo della sua estraneità assoluta alla gestione ed alla vita societaria, che non appare in contrasto con la ragione dell’operatività della presunzione, basata su una massima di comune esperienza per la quale dalla ristrettezza della base sociale deriva un elevato grado di compartecipazione dei soci alla gestione della società e di reciproco controllo tra gli stessi; ne consegue che, assolto detto onere probatorio da parte del socio, la suddetta massima di esperienza perde il suo rilievo probatorio e non consente più di ritenere legittima la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili in favore di tutti i soci (cfr. Cass. T., n. 26473/2024). Non di meno, spetta al giudice di merito valutare se ed in che misura la dichiarazione di un terzo, il dott. COGNOME, possa assolvere tale onere probatorio con effetto liberatorio nei confronti della contribuente.
Ed infatti, La deduzione di un vizio di motivazione della sentenza impugnata con ricorso per cassazione conferisce infatti al giudice di legittimità non già il potere di riesaminare il merito dell’intera vicenda processuale sottoposta al suo vaglio, bensì la mera facoltà di controllo, sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale, RAGIONE_SOCIALE argomentazioni svolte dal giudice del merito, cui in via esclusiva spetta il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, di dare (salvo i casi tassativamente previsti dalla legge) prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti (v. Cass., IV, n. 8718/2005, n. 4842/2006, Cass. V, n. 5583/2011).
In tema di valutazione RAGIONE_SOCIALE prove, il principio del libero convincimento, posto a fondamento degli artt. 115 e 116 c.p.c., opera interamente sul piano dell’apprezzamento di merito, insindacabile in sede di legittimità, sicché la denuncia della violazione RAGIONE_SOCIALE predette regole da parte del giudice del merito non configura un vizio di violazione o falsa applicazione di norme

processuali, sussumibile nella fattispecie di cui all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., bensì un errore di fatto, che deve essere censurato attraverso il corretto paradigma normativo del difetto di motivazione, e dunque nei limiti consentiti dall’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., come riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012 (Cass. III, n. 23940/2017).

1.3. È appena il caso di rammentare che il vizio di violazione di legge consiste in un’erronea ricognizione da parte del provvedimento impugnato della fattispecie astratta recata da una norma di legge implicando necessariamente un problema interpretativo della stessa; viceversa, l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta, mediante le risultanze di causa, inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito la cui censura è possibile, in sede di legittimità, attraverso il vizio di motivazione (tra le tante: Cass. 11 gennaio 2016 n. 195; Cass. 30 dicembre 2015, n. 26610).
Come è noto, il ricorso per cassazione conferisce al giudice di legittimità non il potere di riesaminare il merito dell’intera vicenda processuale, ma solo la facoltà di controllo, sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale, RAGIONE_SOCIALE argomentazioni svolte dal giudice di merito, al quale spetta, in via esclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così liberamente la prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (Cass. 4 novembre 2013 n. 24679; Cass. 16 novembre 2011 n. 27197; Cass. 6 aprile 2011 n. 7921; Cass. 21 settembre 2006 n. 20455; Cass. 4 aprile 2006 n. 7846; Cass. 9 settembre 2004 n. 18134; Cass. 7 febbraio 2004 n. 2357). Né il giudice del merito, che attinga il proprio convincimento da quelle prove che ritenga più attendibili, è tenuto ad un’esplicita confutazione degli altri elementi
probatori non accolti, anche se allegati dalle parti (ad es.: Cass. 7 gennaio 2009 n. 42; Cass. 17 luglio 2001 n. 9662).

Per completezza argomentativa, quanto alla denuncia di vizio di motivazione, poiché è qui in esame un provvedimento pubblicato dopo il giorno 11 settembre 2012, resta applicabile ratione temporis il nuovo testo dell’art. 360, comma primo, n. 5) c.p.c. la cui riformulazione, disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, secondo le Sezioni Unite deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 RAGIONE_SOCIALE preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione (Cass. Sez.Un. 7 aprile 2014 n. 8053).
Il primo motivo non può dunque essere accolto.

Con il secondo motivo si prospetta censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 del codice di procedura civile, come richiamato dall’art. 62, primo comma, del d.lgs. n. 546/1992, per violazione degli articoli 2697, 2727, 2729 del codice civile. Nel concreto si contesta la presunzione di distribuzione ai soci del maggio utile ricostruito in capo alla società di capitali a ristretta base partecipativa e si invocata diverso orientamento di questa Corte, laddove sarebbero richiesti ‘ulteriori (rispetto alla presunzione) elementi positivi’ per corroborare l’imputazione del maggio utile pro quota ai singoli soci.
2.1. Il motivo è infondato. Ed infatti, anche si recente questa Corte ha statuito che in tema di accertamento RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, rispetto alla presunzione di distribuzione fra i soci di una società a ristretta base partecipativa degli utili non dichiarati è ammessa la prova contraria consistente nella dimostrazione che i maggiori ricavi non sono stati effettivamente realizzati o distribuiti dalla società, ma accantonati o reinvestiti, oppure che degli stessi si è appropriato altro soggetto oppure, ancora, che il socio è assolutamente estraneo alla gestione, al controllo e all’informazione circa l’andamento della società (cfr. Cass. T., n. 10004/2025). Con accertamento di merito, non scrutinabile in questa sede, la sentenza impugnata ha escluso le esimenti alla presunzione in oggetto.
Peraltro, il principio è stato anche affinato nel senso che in tema di società a ristretta base azionaria, per applicare la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili fra i soci, di cui all’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, non è necessario che tra i soci sussista un legame di parentela, né è ostativo che la società rivesta la natura di società per azioni, essendo sufficiente la ristrettezza della base sociale, che di norma implica in sé un elevato grado di compartecipazione dei soci, la conoscenza degli affari sociali e la consapevolezza dell’esistenza di utile extrabilancio (cfr. Cass. T., n. 7815/2025).
Pertanto, anche il secondo motivo non può essere accolto.

Con il terzo motivo viene proposta doglianza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 del codice di procedura civile, come richiamato dall’art. 62, primo comma, del d.lgs. n. 546/1992, per violazione dell’art. 2697 del codice civile. Nel concreto si lamenta che il giudice di secondo grado non abbia ritenuto superata la presunzione di distribuzione ai soci con la prova offerta dalla contribuente di dimostrare la mancata distribuzione di utili in capo alla medesima.

3.1. Il terzo motivo riprende quanto già lamentato con il primo motivo e ne segue le sorti. Si lamenta qui non siasi tenuto conto di come la

contribuente avrebbe dimostrato non siano transitate somme su conti correnti a lei intestati. In dispare quanto già rimarcato in ordine all’inammissibilità di motivi tesi a chiedere una rivalutazione del merito (la riferibilità esclusiva di quei conti alla contribuente, l’assenza di altri conti correnti a lei riferibili, l’esclusione di transito di somme in suo favore al di fuori di canali tracciabili o in periodi diversi etc.), occorre rimarcare che la prova liberatoria richiesta, non sia quella di non aver percepito somme, ma consiste nella dimostrazione che i maggiori ricavi non sono stati effettivamente realizzati o distribuiti dalla società, ma accantonati o reinvestiti, oppure che degli stessi si è appropriato altro soggetto oppure, ancora, che il socio è assolutamente estraneo alla gestione, al controllo e all’informazione circa l’andamento della società (cfr. Cass. T., n. 10004/2025).
In questo senso, il motivo è fuori fuoco e non può essere accolto.

Con il quarto motivo si prospetta censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 del codice di procedura civile, sempre come richiamato dall’art. 62, primo comma. del d.lgs. n. 546/1992, per violazione degli art. 41 bis e 42 del d.P.R. n. 600/1973, nonché dell’art. 3 della l. n. 241/1990. Nello specifico si lamenta che il giudice di secondo grado abbia ritenuto congruamente motivati gli atti impositivi, contenenti gli elementi necessari a giustificare la pretesa tributaria.

4.1. Va ricordato che è ormai acquisita la motivazione degli atti impositivi per relationem agli atti presupposti. Ed infatti, in tema di atto amministrativo finale di imposizione tributaria, nella specie avviso di rettifica di modello unico, la motivazione “per relationem”, con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza dell’esercizio dei poteri di polizia tributaria, non è illegittima, per mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l’Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una economia di scrittura che, avuto
riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio. (Sez. V, n. 30560 del 2017 (Rv. 646303 – 01; in termini analoghi Sez. V, n. 28060 del 2017, Rv. 646225).

Peraltro, ai fini della presunzione di distribuzione del maggior reddito occulto, è sufficiente sia dimostrata la ristretta base partecipativa ai fini dell’operare della presunzione. Non è peraltro necessario che l’accertamento nei confronti della società di capitali a ristretta base sociale sia divenuto definitivo, essendo sufficiente che sussista -al momento della presunzione di distruzione- un valido accertamento in capo alla società (cfr. Cass. V, n. 15334/2013).

Come rilevato dal giudice d’appello, la contribuente è stata in grado di spiegare difese articolate, a dimostrazione che ha potuto individuare le ragioni della pretesa tributaria dell’Ufficio, né -come ormai ripetuto più volte- è qui ammissibile una rivalu tazione dell’apporto probatorio offerto dalle parti.

Donde il motivo non può essere accolto.

Con il quinto ed ultimo motivo si prospetta censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 del codice di procedura civile, debitamente richiamato dall’art. 62, primo comma, d.lgs. n. 546/1992, per violazione dell’art. 12, comma settimo, l. n. 212/200 0, nel concreto lamentando non sia stato ritenuta rilevante l’omissione del contraddittorio preventivo.

5.1. Occorre ricordare che si controverte qui di imposte dirette e che la sentenza in scrutinio ha fatto buon governo dei principi, ormai consolidati, espressi da questa Corte in tema di confronto endoprocedimentale.

Ed infatti, va ricordato che le Sezioni Unite di questa Corte (Cass. 9 dicembre 2015, n. 24823), premesso che l’art. 12, comma 7 della l. n. 212/2000 si applica ai soli casi di accesso ed ispezioni e verifiche nei tributi armonizzati, questi ultimi soggetti al diritto dell’Unione europea, hanno chiarito che «in tema di tributi c.d. non armonizzati, l’obbligo

dell’Amministrazione di attivare il contraddittorio endoproceclimentale, pena l’invalidità dell’atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi, per le quali siffatto obbligo risulti specificamente sancito; mentre in tema di tributi cd. armonizzati, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell’Unione, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell’Amministrazione comporta in ogni caso, anche in campo tributario, l’invalidità dell’atto, purché, in giudizio, il contribuente assolva l’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l’opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto» (tra la successiva giurisprudenza conforme si vedano, tra le altre, Cass. sez. 5, 3 febbraio 2017, n. 2875; Cass. sez. 6-5, ord. 20 aprile 2017, n. 10030; Cass. sez. 6-5, ord. 5 settembre 2017, n. 20799; Cass. sez. 6-5, ord. 11 settembre 2017, n. 21071; Cass. sez. 6-5, ord. 14 novembre 2017, n. 26943).
Il principio è stato ribadito anche di recente, affermando che in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali c.d. “a tavolino”, nella disciplina applicabile prima dell’entrata in vigore dell’art. 6bis della l. n. 212 del 2000 (introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219 del 2023, a sua volta richiamato e interpretato ex artt. 7 e 7-bis del d.l. n. 39 del 2024, convertito con modd. dalla l. n. 67 del 2024), l’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale vige, quanto ai tributi cd. non armonizzati, solo se espressamente previsto, mentre ha valenza generalizzata per soli tributi cd. armonizzati, comportando la relativa violazione l’invalidità dell’atto, purché il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere
e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa, fittizia o strumentale, tale essendo quella non idonea a determinare un risultato diverso del procedimento impositivo, secondo una valutazione probabilistica ex ante spettante al giudice di merito (cfr. Cass. S.U. n. 21271/2025).

Nel caso in esame, non è controverso trattarsi di tributi diretti, quindi non armonizzati e, in ogni caso, non ha evidenziato quale apporto avrebbe fornito se il contraddittorio si fosse svolto, né la sua essenzialità per condurre ad un risultato finale diverso da quello che si è negli atti verificato.

Il motivo non può dunque essere accolto.

In definitiva il ricorso è infondato e dev’essere rigettato . Non vi è luogo a pronuncia sulle spese in assenza di attività difensiva dell’RAGIONE_SOCIALE.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del d.P.R. 115/2002 la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente principale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale a norma del comma 1 bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 21/01/2026.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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