Transfer pricing: onere della prova e valore normale

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 12061/2024, ha chiarito la ripartizione dell’onere della prova in materia di transfer pricing. L’Amministrazione finanziaria deve provare l’esistenza di transazioni infragruppo a un prezzo anomalo; spetta poi al contribuente dimostrare la congruità di tale prezzo al valore normale di mercato. La Corte ha rigettato sia il ricorso di una società del settore lusso, che contestava l’indeducibilità di provvigioni a controllate estere, sia quello dell’Agenzia delle Entrate, confermando che la disciplina del transfer pricing mira a tutelare il principio di libera concorrenza e non è una norma antielusiva in senso stretto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Transfer pricing: la Cassazione chiarisce l’onere della prova

La disciplina del transfer pricing rappresenta uno degli ambiti più complessi e dibattuti del diritto tributario internazionale. Con la recente ordinanza n. 12061/2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi sulla cruciale questione della ripartizione dell’onere della prova tra Amministrazione finanziaria e contribuente, consolidando un orientamento giurisprudenziale di fondamentale importanza per le imprese multinazionali.

I Fatti del Caso

Una società italiana, operante nel settore della lavorazione artistica di lusso, si è vista notificare un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria contestava due principali rilievi ai fini IRES e IRAP per l’anno 2010:

1. Indeducibilità parziale delle provvigioni: L’Ufficio riteneva indeducibili le provvigioni, per la parte eccedente il 10%, corrisposte dalla società madre alle sue controllate estere (situate in Nord America e Francia) per l’attività di intermediazione nella vendita di mosaici. Tale soglia del 10% era stata identificata come il ‘valore normale’ di mercato, mediamente corrisposto ad agenti terzi indipendenti per prestazioni analoghe.
2. Indeducibilità dei costi per flagship store: Veniva contestata la deducibilità dei costi addebitati alla società italiana dalle controllate estere per la gestione di negozi monomarca (flagship store) a Parigi e New York, per presunto difetto di inerenza.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso dell’azienda, annullando il rilievo sui costi dei negozi ma confermando quello sulle provvigioni. La decisione veniva integralmente confermata in appello dalla Commissione Tributaria Regionale, che rigettava sia l’appello principale della società che quello incidentale dell’Agenzia.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato entrambi i ricorsi, quello principale della società e quello incidentale dell’Amministrazione finanziaria, fornendo chiarimenti essenziali sulla materia.

L’onere della prova nel transfer pricing

Il motivo principale del ricorso della società si concentrava sulla presunta errata applicazione del principio di vicinanza della prova. Secondo la ricorrente, l’onere probatorio in materia di transfer pricing non poteva gravare su di essa sulla base della sola contestazione di una transazione a un prezzo apparentemente non di mercato.

La Cassazione ha respinto questa tesi, ribadendo il suo consolidato orientamento:
* Ruolo dell’Amministrazione Finanziaria: L’Ufficio ha l’onere di provare l’esistenza di transazioni tra imprese collegate e che il corrispettivo pattuito appare inferiore (o superiore, a seconda dei casi) al valore normale. Questa prova costituisce il fondamento della pretesa fiscale.
* Ruolo del Contribuente: Una volta che l’Amministrazione ha fornito tale prova, l’onere si sposta sul contribuente. Sarà quest’ultimo a dover dimostrare, in base al principio di vicinanza della prova, che la transazione è avvenuta in conformità ai valori di mercato. Il contribuente, infatti, è il soggetto che dispone di tutti gli elementi (analisi di comparabilità, contratti, studi di settore) necessari per giustificare la politica dei prezzi infragruppo adottata.

La Corte ha chiarito che questo meccanismo non costituisce un’inversione dell’onere della prova, ma una sua ripartizione sequenziale e logica.

L’appello incidentale sui costi degli show-room

L’Agenzia delle Entrate, con il suo ricorso incidentale, lamentava l’omessa pronuncia dei giudici d’appello su un motivo specifico: la violazione della disciplina di ripartizione dei costi (cost sharing agreement) secondo i principi OCSE. La Cassazione ha ritenuto infondato anche questo motivo, affermando che la decisione dei giudici di merito, sebbene incentrata sul concetto di ‘inerenza’, era comunque adeguata. La CTR aveva correttamente ritenuto che i costi per i flagship store, volti a valorizzare un marchio di proprietà esclusiva della casa madre, dovessero logicamente gravare su quest’ultima, considerata la gestione strategica unitaria del gruppo.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha colto l’occasione per ribadire alcuni pilastri interpretativi della normativa sul transfer pricing (art. 110, comma 7, TUIR). In primo luogo, ha confermato che tale disciplina non ha una natura antielusiva in senso stretto. Il suo obiettivo non è sanzionare un intento fraudolento del contribuente, ma reprimere il fenomeno economico dello spostamento di base imponibile tra Paesi con fiscalità differenti. La ratio della norma è quella di assicurare la conformità delle operazioni infragruppo al principio di libera concorrenza (arm’s length principle).

Di conseguenza, la prova richiesta all’Amministrazione non riguarda il conseguimento di un concreto vantaggio fiscale o una maggiore fiscalità nazionale, ma unicamente l’esistenza di una transazione a un prezzo ‘anomalo’. In questo contesto, il ‘valore normale’ è definito dall’art. 9, comma 3, del TUIR come ‘il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni e servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza’. La valutazione comparativa deve tenere conto delle linee guida OCSE, senza però escludere il riferimento a listini, tariffe e altre fonti di dati oggettivi.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame consolida un quadro chiaro e stabile per la gestione del contenzioso in materia di transfer pricing. Le imprese sono chiamate a una gestione sempre più attenta e documentata delle proprie politiche di prezzo infragruppo. La sentenza sottolinea l’importanza cruciale di predisporre e conservare una solida documentazione (il cosiddetto ‘Master File’ e ‘Country File’) in grado di dimostrare la coerenza delle transazioni con il valore normale di mercato. La mancanza di tale supporto probatorio espone l’azienda a un rischio significativo, poiché una volta che l’Ufficio ha sollevato una contestazione fondata su elementi oggettivi, l’onere di difendere le proprie scelte ricade interamente su di essa.

In materia di transfer pricing, a chi spetta l’onere della prova?
L’onere della prova è ripartito: l’Amministrazione finanziaria deve provare l’esistenza di transazioni tra società collegate a un prezzo apparentemente non conforme al valore di mercato. Successivamente, spetta al contribuente, in virtù del principio di vicinanza della prova, dimostrare che il prezzo applicato era invece congruo e conforme al principio di libera concorrenza.

La disciplina del transfer pricing ha una funzione antielusiva?
No, secondo l’orientamento consolidato della Cassazione, non si tratta di una disciplina antielusiva in senso proprio. La sua finalità non è contrastare un intento elusivo, ma reprimere il fenomeno economico dello spostamento di base imponibile tra Paesi, garantendo che le transazioni infragruppo avvengano al ‘valore normale’ come se fossero state concluse tra imprese indipendenti.

Come si determina il ‘valore normale’ di una transazione infragruppo?
Il ‘valore normale’ è il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi simili in condizioni di libera concorrenza. Per determinarlo, si fa riferimento, in quanto possibile, a listini o tariffe del fornitore, a mercuriali, a listini delle camere di commercio e a tariffe professionali, tenendo conto anche degli sconti d’uso e seguendo i metodi comparativi indicati dalle linee guida OCSE.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 12061 Anno 2024

Oggetto: Tributi

Ires Irap 2010

TRANSFER PRICING

Civile Ord. Sez. 5 Num. 12061 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Data pubblicazione: 03/05/2024

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 24102 del ruolo generale dell’anno 20 22, proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, giusta procura speciale su foglio allegato in calce al ricorso dall’AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO , elettivamente domiciliata presso lo studio RAGIONE_SOCIALE, in INDIRIZZO INDIRIZZO;

-ricorrente principale e controricorrente incidentale-

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-controricorrente e ricorrente incidentale – per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dell ‘Emilia -Romagna, n. 304/13/2022, depositata in data 7 marzo 2022;

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 marzo 2024 dal Relatore Cons. AVV_NOTAIO NOME COGNOME NOME COGNOME di Nocera.

RILEVATO CHE

1.L’RAGIONE_SOCIALE, Direzione provinciale RAGIONE_SOCIALE Ravenna, emetteva nei confronti di RAGIONE_SOCIALE, operante nel settore della lavorazione artistica del marmo e mosaico, avviso di accertamento con il quale contestava, ai fini Ires e Irap, per il 2010: 1) l’indeducibilità RAGIONE_SOCIALE provvigioni corrisposte , in violazione dell’art. 110, comma 7, TUIR, dalla contribuente alle controllate estere RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE per l’attività di intermediazione nelle vendite di mosaici, in misura superiore al 10%, quale valore normale ai sensi dell’art. 9, comma 3, TUIR, mediamente corrisposto agli agenti terzi , soggetti indipendenti, per le stesse prestazioni negli stessi mercati (rilievi 1 e 2); 2) l’indeducibilità di costi addebitati a RAGIONE_SOCIALE in favore RAGIONE_SOCIALE controllate estere per la gestione dei c.d. flagship store di Parigi e New York per difetto di inerenza ai sensi dell’art. 109, comma 5, TUIR (rilievi 3 e 4).
Con la sentenza n. 52/2018, la Commissione provinciale di Ravenna accoglieva parzialmente il ricorso della società contribuente annullando i rilievi 3 e 4 e confermando quelli n. 1 e 2.

Con la sentenza n. 304/13/2022, depositata in data 7 marzo 2022, la Commissione tributaria regionale dell’Emilia -Romagna rigettava l’appello principale della società contribuente e quello incidentale dell’Ufficio.

4. In punto di diritto, la CTR – premesso che, in materia di transfer pricing , l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare l’esistenza di transazioni economiche, tra imprese collegate, ad un prezzo apparentemente inferiore a quello normale, ma non anche quello di dimostrare la maggiore fiscalità nazionale o il concreto vantaggio fiscale conseguito dal contribuente, in quanto la normativa di riferimento non è una disciplina antielusiva in senso proprio, mentre spetta al contribuente, in virtù del principio di vicinanza della prova ex art. 2697 c.c., provare che la transazione è avvenuta in conformità ai valori di mercato normali (sono richiamate Cass. n. 898 del 2019; Cass. n. 13571 del 2021)- nella specie, a fronte della prova da parte dell’Ufficio della corresponsione dalla contribuente alle controllate americana e francese di provvigioni per l’intermediazione nella vendita di mosaici, eccedenti la misura del 10%, quale valore di mercato da considerare normale, mediamente corrisposto agli agenti terzi soggetti indipendenti, per le stesse prestazioni sugli stessi mercati, la contribuente non aveva dimostrato il valore normale RAGIONE_SOCIALE provvigioni, inteso, secondo le linee guida dell’O.C.S.E. , come prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquistati o prestati e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. In particolare, le considerazioni della contribuente con riguardo alle attività svolte nel mercato indiano e nel Kuwait attenevano a situazioni non omogenee e quindi non confrontabili con i mercati di pertinenza RAGIONE_SOCIALE controllate mentre erano condivisibili le argomentazioni del giudice di primo grado circa l’agente NOME COGNOME e i compensi corrisposti ad architetti francesi di non omogeneità del mercato caraibico e di non precisione dell’attività professionale svolta. Con riferimento alla contestazione di indeducibilità dei costi addebitati alla RAGIONE_SOCIALE per la gestione dei negozi show room RAGIONE_SOCIALE controllate in quanto, ad avviso dell’Ufficio, sproporzionati rispetto al potenziale ritorno commerciale della contribuente, avuto riguardo alla nozione di inerenza apprezzata attraverso un giudizio qualitativo, scevro dai riferimenti ai concetti di utilità, vantaggio o potenziale incremento per l’attività imprenditoriale,
trattavasi di spese inerenti all’attività di impresa , anche in via indiretta e potenziale, in quanto collegate alla promozione del marchio RAGIONE_SOCIALE di cui la controllante era l’unica titolare, svolgendo lo show room la funzione di accrescere il prestigio e l’immagine dell’impresa e di potenziarne le possibilità di sviluppo in un nuovo mercato o, comunque, di incrementarne l’attività commerciale.

Avverso la sentenza di appello RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione affidato a un motivo.

6 . Resiste l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso spiegando ricorso incidentale articolato in un motivo, cui resiste la contribuente con controricorso.

CONSIDERATO CHE

1.Co n l’RAGIONE_SOCIALE motivo del ricorso principale si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 110, comma 7, del TUIR e 2697 c.c. e del principio di vicinanza della prova in materia di transfer pricing anche alla luce dell’art. 7, comma 5 -bis , del d.lgs. n. 546/92 per avere la CTR ritenuto che, in materia di transfer pricing , fosse applicabile il criterio di vicinanza della prova in deroga al criterio generale ex art. 2697 c.c. di ripartizione dell’onere della prova , gravando sulla contribuente la prova che le transazioni infragruppo siano avvenute a valore di mercato, a fronte della prova da parte dell’Ufficio della sola esistenza di transazioni apparentemente non a valore normale, senza alcuna preventiva indagine sull’effettiva necessaria esistenza di uno squilibrio conoscitivo tra le parti processuali ovvero di una asimmetria nell’accesso della prova ; ciò, ad avviso della ricorrente, anche alla luce della riforma della giustizia tributaria ex lege n. 130/2022 in base all’art. 7, comma 5bis , del d. lgs. n. 546/1992 secondo cui ‘ l’Amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l’atto impugnato ‘. Inoltre, l’applicazione del criterio di vicinanza della prova in materia di transfer pricing , prescindendo da un esame sull’effettivo squilibrio conoscitivo tra le parti, sarebbe in contra sto con la giurisprudenza civilistica di legittimità (Sez. un. n. 13533 del 2001; sez. un. n. 577/2008; Cass. sez. 1, n. 6511/2016; Cass. sez. lav., n. 20484 del 2008)
che, nell’applicare il criterio di vicinanza della prova quale eccezione rispetto al generale criterio di ripartizione dell’onere probatorio ex art. 2697 c.c. – aveva sempre effettuato un esame sull’effettiva disparità RAGIONE_SOCIALE parti processuali nell’accesso alla prova tale da giustificare tale deroga. Infine, la ricorrente evidenzia il contrasto giurisprudenziale esistente nell’interpretazione in chiave antielusiva o meno dell’art. 110, comma 7, del TUIR in materia di transfer pricing ( ex multis , Cass. n. 15005/2015; contra Cass. n. 13571/2021).
1.1.Il motivo è infondato.

1.2.L’art. 110, comma 7, tuir, nel testo applicabile ratione temporis, prevede che “I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato che direttamente o indirettamente, controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, sono valutati in base al valore normale” – la cui definizione è fornita dall’art. 9 tuir – “dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva aumento del reddito; …”. Il requisito soggettivo per l’applicazione di tale regime si identifica nella circostanza che tra i due soggetti – la società estera e l’impresa residente – deve esistere un rapporto di controllo, diretto od indiretto, di cui, tuttavia, non viene fornita una definizione. La disciplina civilistica RAGIONE_SOCIALE società, invero, fornisce una nozione di controllo all’art. 2359 c.c., disposizione a cui, peraltro, l’art. 110 non fa alcun rinvio, omissione tanto più significativa attesa, da un lato, l’esistenza, invece, di esplicite specifiche indicazioni in tal senso in altre norme del tuir (v. ad es. gli artt. 175, 177, 178 del t.u.i.r. relativi, rispettivamente, ai conferimenti di aziende o partecipazioni di controllo, scambi di partecipazioni, fusioni) e, dall’altro, la presenza di autonome e mirate definizioni per singoli istituti (v. ad es. art. 73, ultimo comma, d.P.R. n. 633 del 1972). La norma, del resto, non riguarda solo i rapporti tra società (come invece l’art. 2359 c.c.) poiché l’impresa (su cui è esercitato il controllo) può anche essere individuale, sorgendo lo stato di controllo in relazione alla natura e al carattere dei rapporti economici, anche al di là dei vincoli contrattuali od azionari, tanto più che la disposizione si riferisce
al controllo “diretto od indiretto” senza specifiche connotazioni e, dunque, sia esso di diritto che di fatto. Ai fini tributari, del resto, assume rilievo non tanto la nozione civilistica ma il fenomeno economico, in base al quale un determinato soggetto ha una posizione condizionante su altro soggetto, sicché “non può non tenersi conto nell’interpretazione della norma dell’esigenza di assegnare alla stessa un tasso di elasticità che la renda capace di attagliarsi alle varie ipotesi in cui, indipendentemente dalla ricorrenza dei rigidi requisiti civilistici, possa apprezzarsi l’influenza di un’impresa sulle decisioni imprenditoriali di un’altra” (v. Cass. n. 8130 del 22/04/2016 in motivazione, Cass. sez.5, n. 27018 del 15/11/2017).
1.3. Occorre considerare, in primo luogo, che, secondo i consolidati orientamenti di questa Corte (v. Cass. n. 27018 del 15/11/2017; Cass. n. 898 del 16/01/2019; Cass. n. 1232 del 21/01/2021; Cass. n. 13571 del 19/05/2021; Cass. sez. 5, sentenza, n. 40214 del 2021), dai quali non vi è ragione di discostarsi, la disciplina contenuta nell’art. 110, comma 7, TUIR:

non integra una disciplina antielusiva in senso proprio, ma è finalizzata alla repressione del fenomeno economico del transfer pricing (spostamento d’imponibile fiscale a seguito di operazioni tra società appartenenti al medesimo gruppo e soggette a normative nazionali differenti) in sé considerato;

b) la prova gravante sull’Amministrazione finanziaria non riguarda la maggiore fiscalità nazionale o il concreto vantaggio fiscale conseguito dal contribuente, ma solo l’esistenza di transazioni, tra imprese collegate, ad un prezzo apparentemente inferiore a quello normale; va sottolineato, sul punto, che la prova del comportamento antieconomico idoneo a trasferire sulla contribuente l’onere della prova contraria è proprio il prezzo inferiore al valore normale (l’art. 9 del modello di convenzione fiscale OCSE del 1995-1996, tendenzialmente recepito dal legislatore italiano, precisa che la disciplina sul valore normale nei rapporti infragruppo si applica «quando le condizioni convenute o imposte tra le due imprese, nelle loro relazioni commerciali o finanziarie, sono diverse da quelle che sarebbero state convenute tra imprese indipendenti, gli utili che in mancanza
di tali condizioni sarebbero stati realizzati da una RAGIONE_SOCIALE due imprese, ma che a causa di dette condizioni non lo sono stati, possono essere inclusi negli utili di questa impresa e tassati di conseguenza»);

incombe sul contribuente, giusta le regole ordinarie di vicinanza della prova ex art. 2697 c.c., ed in materia di deduzioni fiscali, l’onere di dimostrare che tali transazioni siano intervenute per valori di mercato da considerarsi normali.

1.4.Quest’ultima nozione è poi specificata dall’art. 9, comma 3, TUIR, secondo il quale «Per valore normale si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d’uso. ».
1.5.Ciò comporta una valutazione comparativa che tenga conto dei criteri di determinazione dei prezzi secondo le linee guida OCSE, rilievo che non esclude, tuttavia, che si debba fare riferimento – come prescrive la norma stessa – anche «ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni». Va sottolineato, sul punto, che, sulla base della stessa prassi OCSE, non esiste più una stretta gerarchia tra i vari metodi, ma occorre utilizzare il metodo ritenuto più appropriato alle circostanze del caso.
1.6. In disparte l’introduzione , in forza della legge n. 130 del 2022, a decorrere dal 16.9.2022, del comma 5bis dell’art. 7 (Poteri RAGIONE_SOCIALE corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado) del d.lgs. n. 546/1992, in materia di ” transfer pricing ” questa Corte ha precisato che ‘solo a seguito di tale prova fornita dall’amministrazione finanziaria spetta al contribuente l’onere di provare che la transazione sia avvenuta in conformità ai normali valori di mercato. Peraltro, non sarebbe
ragionevole fare uso del principio della vicinanza della prova ritenendo che esso nel caso di specie dovrebbe declinarsi nel senso che la prova spetterebbe alla parte contribuente perché l’Amministrazione avrebbe una maggiore difficoltà a conoscere i prezzi di mercato (e non quelli praticati dall’impresa oggetto di accertamento) di determinati prodotti rispetto a quelle che potrebbe incontrare una impresa, dal momento che, anzi, in virtù dei maggiori poteri investigativi e di indagine di cui dispone l’amministrazione finanziaria e della possibilità di collaborare a livello internazionale mediante scambio di informazioni con le omologhe Autorità estere, l’Ufficio dispone certamente di una maggiore facilità di accesso alla prova rispetto ad un soggetto privato ‘ (Cass. , sez.6-5, n. 15906 del 2021). E’ dunque erroneo il presupposto interpretativo dal quale muove la ricorrente circa la necessaria preventiva indagine sull’effettiva esistenza di uno squilibrio conoscitivo tra le parti processuali tale da giustificar e la ‘deroga’ al criterio generale di ripartizione dell’onere della prova ex art. 2697 c.c. atteso che l’onere della prova a carico del contribuente in virtù del principio di vicinanza della prova ex art. 2697 c.c., lungi dal comportare un’inversione dell’onere probatorio, scatta soltanto a seguito della prova da parte dell’amministrazione finanziaria di transazioni, tra imprese collegate, ad un prezzo apparentemente inferiore a quello normale.
1.7. Posto quanto sopra, non sussistendo alcuna ‘deroga’ al criterio generale distributivo dell’onere della prova, con riguardo all’applicazione del criterio della vicinanza della prova in materia di transfer pricing non è configurabile il prospettato contrasto con la giurisprudenza civilistica di legittimità (Sez. un. n. 13533 del 2001 in materia di risoluzione per inadempimento; sez. un. n. 577/2008 in materia di responsabilità medica e della struttura sanitaria; Cass. sez. 1, n. 6511/2016 in materia di produzione in giudizio di contratti bancari; Cass. sez. lav., n. 20484 del 2008 in materia giuslavoristica).
1.8. Quanto al la funzione elusiva o meno dell’art. 110, comma 7 del TUIR, un primo orientamento (Cass. n. 27087 del 19/12/2014 e Cass. n. 15005 del 17/7/2015) incentrava le proprie conclusioni su una lettura ‘lucrativa’ dell’art.

110, comma 7, TUIR, ritenendo la norma introduttiva di una limitazione della libertà negoziale RAGIONE_SOCIALE parti, come tale da interpretare restrittivamente e, dunque, riferita alle sole operazioni da cui “derivano” componenti di reddito, ossia a quelle a titolo oneroso. I finanziamenti infruttiferi, pertanto, restano sottratti alla disciplina del transfer pricing . Un diverso orientamento (Cass. n. 7493 del 15/4/2016 e Cass. n. 13387 del 30/6/2016) ha, invece, evidenziato che la normativa in esame non integra una disciplina antielusiva in senso proprio ma è finalizzata alla repressione del fenomeno economico del transfer pricing (spostamento d’imponibile fiscale a seguito di operazioni tra società appartenenti al medesimo gruppo e soggette a normative nazionali differenti) in sé considerato: la ratio della normativa, quindi, andava rinvenuta nel principio di libera concorrenza, sicché la valutazione in base al valore normale investe la sostanza economica dell’operazione, che va confrontata con analoghe operazioni realizzate in circostanze comparabili in condizioni di libero mercato tra soggetti indipendenti e prescindeva dalla capacità originaria di produrre reddito e da qualsiasi obbligo negoziale. Ne derivava, correlativamente, che la qualificazione di infruttuosità del finanziamento, eventualmente operata dalle parti, era ininfluente in quanto in sé inidonea ad escludere l’applicazione del criterio di valutazione in base al valore normale. A tale seconda impostazione questa Corte, anche in una prospettiva di superamento del contrasto, ha ritenuto di aderire affermando, nella sentenza n. 27018 del 15/11/2017, il seguente condivisibile principio di diritto: ” la ratio della disciplina di cui all’art. 110, comma 7, tuir, va individuata nel principio di libera concorrenza, esclusa ogni qualificazione della stessa come norma antielusiva, sicché la valutazione del valore normale postula l’esame della sostanza economica RAGIONE_SOCIALE operazioni poste in essere, in una prospettiva di comparazione con analoghe operazioni effettuate tra imprese indipendenti e in libera concorrenza; sono soggetti alla medesima disciplina i finanziamenti infruttiferi internazionali tra imprese controllate/controllanti attesa l’esigenza, in funzione dell’unitaria ratio dell’istituto, di oggettivare il valore RAGIONE_SOCIALE operazioni ai soli fini fiscali, senza che ne siano alterati gli equilibri civilistici tra í contraenti ” (nello stesso senso, Cass. n. 898 del 16/01/2019; Cass. n. 1232
del 21/01/2021; Cass. n. 13571 del 19/05/2021; Cass. sez. 5, sentenza, n. 40214 del 2021).

1.9. Orbene, la CTR si è attenuta ai principi sopra esposti in quanto, a fronte della contestazione da parte dell’Ufficio della indebita deduzione di provvigioni , superiori al valore normale ai sensi dell’art. 9, comma 3, del TUIR, corrisposte alle controllate estere RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE per l’attività di intermediazione nelle vendite di mosaici, ha accertato -con apprezzamento in fatto non sindacabile in sede di legittimità – da un lato, la prova da parte dell’Ufficio della eccedenza di tali provvigioni al valore normale ‘ mediamente riferibile al 10%’ corrisposto agli agenti terzi, soggetti indipendenti, per le stesse prestazioni negli stessi mercati (‘ l’omogeneità dei beni venduti e RAGIONE_SOCIALE prestazioni ha rilevato un valore normale della prestazione degli Agenti indipendenti mediamente riferibile al 10% inferiore a quello riconosciuto alla RAGIONE_SOCIALE e alla RAGIONE_SOCIALE ‘) e dall’altro – considerata l ‘ attinenza a situazioni non omogenee e la non confrontabilità con i mercati di pertinenza RAGIONE_SOCIALE controllate RAGIONE_SOCIALE eccepite attività svolte nel mercato indiano e nel Kuwait nonché dei compensi corrisposti ad architetti francesi, afferenti peraltro ad una non precisata attività professionale -ha ritenuto non assolto l’onere probatorio a carico della contribuente circa il valore normale RAGIONE_SOCIALE corrisposte provvigioni.
Con l’RAGIONE_SOCIALE motivo del ricorso incidentale, l’RAGIONE_SOCIALE denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per omessa pronuncia sul motivo di appello incidentale con il quale l’Ufficio aveva censurato la decisione di primo grado quanto all’annullamento della ripresa concernente l’indebita deduzione dei costi relativi agli show -rooms di New York e Parigi, non soltanto per difetto di inerenza (censura sulla quale il giudice di appello si era pronunciato), ma anche per violazione della disciplina di ripartizione dei costi di cui all’art. 110 TUIR , dovendo i costi sharing agreement tra RAGIONE_SOCIALE madre e consociate basarsi sul principio OCSE della proporzionalità ai vantaggi conseguiti e, pertanto, al volume RAGIONE_SOCIALE vendite di ciascuna RAGIONE_SOCIALE società al netto RAGIONE_SOCIALE transazioni infragruppo.
2.1. Premessa l’autosufficienza del motivo avendo l’RAGIONE_SOCIALE allegato al ricorso l’atto di appello incidentale dal quale si evince la formulazione della specifica sub censura in termini di violazione del regime del transfer pricing di cui all’art. 110 TUIR, lo stesso è infondato.

2.2. Costituisce violazione della corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato, e configura il vizio di cui all’art. 112 cod. proc. civ., l’omesso esame di specifiche richieste o eccezioni fatte valere dalla parte e rilevanti ai fini della definizione del giudizio, che va fatto valere ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ. (Cass. n. 22759 del 2014; n. 6835 del 2017 Cass. 28580-2021); in particolare, il vizio di omessa pronuncia ricorre quando vi sia omissione di qualsiasi decisione su un capo della domanda, intendendosi per capo di domanda ogni richiesta RAGIONE_SOCIALE parti che abbia un contenuto concreto formulato in conclusione specifica, sulla quale deve essere emessa pronuncia di accoglimento o di rigetto (Cass. n. 27566 del 2018; n. 28308 del 2017; n. 7653 del 2012); nella specie, quanto alla dedotta violazione della disciplina di ripartizione dei costi di cui all’art. 110 TUIR, dovendo i costi sharing agreement tra RAGIONE_SOCIALE madre e consociate basarsi sul principio OCSE della proporzionalità ai vantaggi conseguiti – la CTR, in adesione alla CTP ( secondo cui, essendo i flagship store strutture rivolte a valorizzare il marchio, i relativi costi non potevano che gravare sulla capogruppo in quanto proprietaria esclusiva del marchio e unica legittimata alla sua gestione strategica ), ha ritenuto costituire una contestazione ‘ generica e non pertinente ‘ quella della assunta indeducibilità dei costi perché non collegati ad un’ utilità economica stante ‘ l’addebitabilità dei costi alla controllante per la proprietà del marchio e la legittimazione alla gestione strategica del gruppo che, sotto il profilo economico, andava visto come un’impresa unitaria’.
In conclusione vanno rigettati sia il ricorso principale che quello incidentale.

In considerazione della reciproca soccombenza, le spese del giudizio di legittimità vanno compensate tra le parti.

La Corte rigetta il ricorso principale e il ricorso incidentale.

Compensa tra le parti le spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della I. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente principale di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma il 28 marzo 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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