Termine dilatorio e nullità: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 20390/2025, ha annullato un avviso di accertamento emesso prima della scadenza del termine dilatorio di 60 giorni previsto dalla legge a garanzia del contraddittorio. La Corte ha stabilito che la nullità dell’atto è insanabile e che l’imminente scadenza dei termini di accertamento, causata da ritardi interni all’amministrazione finanziaria, non costituisce una valida ragione di urgenza per derogare a tale garanzia fondamentale del contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Termine Dilatorio Violato: L’Accertamento Fiscale è Nullo

L’ordinanza n. 20390/2025 della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale a tutela del contribuente: il rispetto del termine dilatorio di 60 giorni prima dell’emissione dell’avviso di accertamento non è una mera formalità, ma una garanzia essenziale. La sua violazione comporta la nullità insanabile dell’atto, e l’imminente scadenza dei termini non può essere usata come giustificazione.

I Fatti del Caso

Una società e i suoi soci si sono visti recapitare diversi avvisi di accertamento per IVA, IRAP e IRPEF relativi all’anno d’imposta 2010. Questi atti sono stati emessi a seguito di una verifica fiscale. Il contribuente ha impugnato gli avvisi, lamentando, tra le altre cose, la violazione dell’art. 12 dello Statuto del Contribuente. In particolare, l’Agenzia delle Entrate non aveva atteso i 60 giorni previsti dalla legge tra la consegna del processo verbale di constatazione (p.v.c.) e la notifica dell’atto impositivo.

La Commissione Tributaria Regionale (CTR), pur riconoscendo la violazione, aveva dato ragione all’Agenzia. Secondo i giudici di secondo grado, l’urgenza di agire, dettata dall’imminente scadenza dei termini per l’accertamento, giustificava la deroga. Tale urgenza era stata causata da una trasmissione tardiva del p.v.c. da parte della Guardia di Finanza all’Agenzia delle Entrate. La curatela fallimentare della società ha quindi presentato ricorso in Cassazione.

La Decisione della Cassazione e il Valore del Termine Dilatorio

La Suprema Corte ha accolto il ricorso del contribuente, cassando la sentenza della CTR e rinviando la causa a un nuovo giudizio. I giudici hanno riaffermato con forza che il termine dilatorio di 60 giorni è posto a presidio del contraddittorio endoprocedimentale, un principio costituzionale che garantisce al contribuente il diritto di essere ascoltato e di presentare le proprie osservazioni prima che l’amministrazione prenda una decisione definitiva.

L’inosservanza di questo termine, salvo specifiche e comprovate ragioni di urgenza, determina di per sé la nullità insanabile dell’avviso di accertamento. Questo principio vale per tutti i tributi, siano essi armonizzati o meno a livello europeo.

L’Urgenza non Può Derivare da Inefficienze Amministrative

Il punto cruciale della decisione riguarda la nozione di “urgenza”. La Cassazione ha chiarito che le ragioni di urgenza devono consistere in elementi di fatto che esulano dalla sfera di controllo dell’ente impositore. In altre parole, l’amministrazione non può invocare l’urgenza se questa è frutto di una propria inefficienza o di ritardi interni.

Nel caso specifico, la tardiva trasmissione degli atti dalla Guardia di Finanza all’Agenzia delle Entrate è stata considerata un problema organizzativo interno all’amministrazione finanziaria nel suo complesso. La Corte ha specificato che l’Agenzia Fiscale è responsabile anche dei ritardi imputabili alla Guardia di Finanza, in quanto organo ispettivo collaterale. Pertanto, far ricadere le conseguenze di tale ritardo sul contribuente, comprimendo il suo diritto alla difesa, è illegittimo. L’imminente scadenza del termine di decadenza per l’accertamento non è una valida giustificazione per violare il termine dilatorio.

le motivazioni

La Corte ha fondato la sua decisione sul principio consolidato secondo cui il termine di 60 giorni è una garanzia fondamentale del diritto di difesa del contribuente. La violazione di questa norma procedurale non è una semplice irregolarità, ma un vizio che inficia la validità stessa dell’atto impositivo. La motivazione della Cassazione sottolinea che il contraddittorio preventivo è essenziale per un esercizio corretto ed efficace della potestà impositiva, basato sui principi di collaborazione e buona fede. L’amministrazione finanziaria, intesa come un’unica entità che include anche i suoi organi ispettivi, non può addurre i propri ritardi interni come causa di forza maggiore per violare le garanzie procedurali previste a favore del cittadino.

le conclusioni

Questa ordinanza rafforza la tutela del contribuente nei procedimenti di accertamento fiscale. Viene stabilito in modo inequivocabile che il diritto al contraddittorio, garantito dal termine dilatorio di 60 giorni, non può essere sacrificato sull’altare delle scadenze amministrative, specialmente quando queste sono messe a rischio da inefficienze interne all’amministrazione stessa. Per le imprese e i professionisti, ciò significa che un avviso di accertamento notificato “ante tempus” è nullo e può essere impugnato con successo, senza che l’ufficio possa validamente eccepire l’urgenza derivante dalla prossima decadenza del proprio potere di accertamento.

Cosa succede se l’Agenzia delle Entrate emette un avviso di accertamento prima che siano trascorsi 60 giorni dalla consegna del verbale di constatazione?
L’avviso di accertamento è nullo. La Corte di Cassazione ha stabilito che la violazione del termine dilatorio di 60 giorni, previsto per consentire al contribuente di presentare le proprie osservazioni, rende l’atto impositivo insanabilmente illegittimo.

L’imminente scadenza dei termini per l’accertamento può giustificare la violazione del termine dilatorio di 60 giorni?
No. La Corte ha chiarito che l’urgenza di emettere l’atto a causa della prossima scadenza dei termini di decadenza non è una valida giustificazione, soprattutto se il ritardo è imputabile a inefficienze interne all’amministrazione finanziaria (come la tardiva trasmissione di documenti tra uffici).

Se il ritardo è causato dalla Guardia di Finanza, l’Agenzia delle Entrate può comunque invocare l’urgenza?
No. La Cassazione considera l’amministrazione finanziaria come un’entità unica. Pertanto, l’Agenzia delle Entrate è responsabile anche dei ritardi della Guardia di Finanza, che agisce come organo ispettivo collaterale, e non può usare tali ritardi per comprimere i diritti di difesa del contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20390 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20390 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 21/07/2025

Avviso accertamento-Art. 12 comma 7 legge n. 212/2000Termine-Omessa osservanzaRilevanza della trasmissione del pvc da parte della GdF

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23710/2020 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE COGNOME E RAGIONE_SOCIALE IN PERSONA DEL CURATORE FALLIMENTARE P.T., rappresentata e difesa, come da procura in calce al ricorso, dall’Avv. NOME COGNOME con indicazione indirizzo p.e.c.: EMAIL;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore ;

-intimata –

nonché

NOME COGNOME

-intimati –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, n. 2310/2020, depositata in data 27/04/2020 e non notificata;

udita la relazione della causa nell ‘ adunanza camerale del 4/07/2025 tenuta dal consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

1. La Commissione tributaria regionale (CTR) della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, accoglieva in parte gli appelli erariali proposti contro quattro decisioni della Commissione tributaria provinciale (CTP) di Siracusa, con cui erano stati accolti i ricorsi proposti: a) dalla Sandals di COGNOME NOME e COGNOME Alfio RAGIONE_SOCIALE contro un avviso di accertamento Iva e Irap (giudizio al quale avevano partecipato i soci, NOME COGNOME e NOME COGNOME), per l’anno di imposta 2010; b) dalla medesima società contro un avviso di accertamento per omesse ritenute Irpef, medesimo anno di imposta; c) sempre dalla società contro un provvedimento di irrogazione delle sanzioni relativo all’omesso versamenti delle ritenute fiscali, medesimo anno di imposta; d) infine da NOME COGNOME contro un avviso di accertamento Irpef, per redditi di partecipazione sia nella s.a.s. predetta che nella RAGIONE_SOCIALE , per l’anno di imposta 2010.
In particolare il giudice del gravame evidenziava che l’ufficio aveva notificato l’avviso di accertamento non rispettando il termine di 60 giorni dalla data di rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte dei verificatori, termine posto a garanzia del contribuente al fine di consentirgli di comunicare osservazioni e richieste; poi, però, rilevava che l’ufficio aveva tempestivamente operato avendo ricevuto dalla Guardia di finanza il pvc in data prossima alla decadenza per l’emissione dell’atto in positivo; b) che l’ufficio, pur essendo venuto a conoscenza della
iscrizione del registro delle notizie di reato, non era obbligato a fare ricorso al raddoppio dei termini, c) che la società avrebbe potuto fare istanza di accertamento con adesione o, comunque, dedurre nel merito questioni sostanziali il che non era però avvenuto.

Nel merito poi ricostruiva il quantum della pretesa tributaria.

Contro tale decisione ha proposto ricorso per cassazione la curatela della società sulla base di due motivi.

L’Agenzia delle entrate , cui il ricorso è stato notificato a mezzo p.e.c., è rimasta intimata.

La causa è stata fissata per l’adunanza camerale del 1 0/09/2024 all’esito della quale è stata ordinata l’integrazione del contraddittorio nei confronti di NOME COGNOME e NOME COGNOME, soci della società e parti del giudizio di merito.

La ricorrente ha depositato l’atto di integrazione del contraddittorio e la causa è stata fissata per l’adunanza camerale del 4/07/2025.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo, si deduce il vizio di nullità assoluta della sentenza per violazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000 , lamentando l’errata decisione in merito all’ eccezione di nullità per mancato rispetto del termine di sessanta giorni tra la data di chiusura del p.v.c. e la data di emissione dell’avviso di accertamento.

Con il secondo motivo si denuncia «nullità della sentenza della Commissione tributaria regionale – sezione staccata di Siracusasentenza 2310-42020 per violazione e falsa applicazione dell’ art. 39, comma 2, del d.P.R. 600/73», in merito alla ricostruzione dei ricavi.

Il primo motivo è fondato.

2.1. Questa Corte ha chiarito che in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 deve essere interpretato nel senso che l’inosservanza

del termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso di accertamento – nelle ipotesi in cui a ciò l’ufficio sia tenuto – determina di per sé, salvo che ricorrano specifiche ragioni di urgenza, l’illegittimità dell’atto impositivo emesso ante tempus , poiché detto termine è posto a presidio del contraddittorio endoprocedimentale, che è primaria espressione dei principi, di derivazione costituzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuente ed è diretto al migliore e più efficace esercizio della potestà impositiva. L’ inosservanza del termine in questione determina di per sé la nullità insanabile dell’atto impositivo, indipendentemente dalla natura del tributo accertato, sia esso armonizzato o non armonizzato (v., per tutte, Cass. 20/07/2023, n. 21517).
Infatti , detto obbligo, imposto per gli accertamenti eseguiti mediante accesso, ispezione o verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, comporta che il legislatore, nel comminare la nullità dell’atto impositivo in caso di sua violazione, ha operato una valutazione ex ante del rispetto del contraddittorio, che assorbe a monte «la prova di resistenza», ciò che giustifica la mancata distinzione, nella norma, tra tributi armonizzati e non, scattando detta prova quando la normativa interna non sanzioni tale violazione con questa forma di invalidità (cfr., ad es., Cass. 05/05/2021, n. 11685).
Si è, peraltro, chiarito che il vizio invalidante non consiste nella mera omessa enunciazione nell’atto dei motivi di urgenza che ne hanno determinato l’emissione anticipata, bensì nell’effettiva assenza di detto requisito, la cui ricorrenza, nella concreta fattispecie e all’epoca di tale emissione, deve essere provata dall’ufficio (Cass., Sez. U., 29/07/2013, n. 18184; cfr. inoltre, ex plurimis , Cass. 30/10/2018, n. 27623; Cass. 23/07/2020, n. 15843).

Pertanto, dovendosi avere riguardo all’effettività delle ragioni giustificatrici dell’urgenza, a prescindere finanche dall’assenza della loro enunciazione nella motivazione dell’avviso, ben può il giudice apprezzarne la sussistenza sulla base delle risultanze degli atti, senza essere vincolato da quanto indicato nell’avviso stesso.

Occorre però considerare, quanto alla individuazione dei motivi d’urgenza che possono giustificare una deroga al rispetto del termine dilatorio alla notifica dell’avviso d’accertamento, che in plurimi interventi di questa Corte si è evidenziato che essi non possono identificarsi nell’imminente scadenza del termine decadenziale del potere accertativo (cfr. Cass. 16/03/2016, n. 5149; Cass. 10/04/2018, n. 8749; Cass. n. 11685/2021 cit.; Cass. 06/04/2022, n. 11110), a meno che l’esercizio nell’imminenza della scadenza del termine sia dipeso da fattori imputabili al contribuente che hanno inciso sull’attività accertativa (Cass. 31/01/2019, n. 2917).
La deroga va, infatti, ricondotta ad elementi di fatto che esulano dalla sfera di controllo dell’ente impositore e fuoriescono dalla sua diretta responsabilità.

Deve, pertanto, essere riconfermato il principio (al quale dovrà uniformarsi il giudice di rinvio) per cui le ragioni di urgenza devono consistere in elementi di fatto che esulano dalla sfera dell’ente impositore e sfuggono dalla sua diretta responsabilità, sicché non possono in alcun modo essere individuate nell’imminente scadenza del termine decadenziale dell’azione accertativa, precisandosi che la suddetta disposizione legislativa ha come destinataria l’amministrazione finanziaria nel suo complesso, intesa come ente impositore, per cui l’agenzia fiscale è comunque responsabile anche dei ritardi imputabili alla Guardia di Finanza, in quanto organo ispettivo collaterale.
2.2. Alla luce di tali consolidati principi, si deve ritenere che nel caso di specie la CTR abbia quindi errato laddove, pur accertando in fatto che l’avviso era stato notificato prima della scadenza del predetto termine, ha dato rilievo alla tardiva trasmissione della segnalazione da parte della Guardia di finanza e alla possibilità in capo al contribuente di offrire le proprie controdeduzioni in sede di accertamento con adesione o in giudizio.

Il secondo motivo rimane assorbito.

Concludendo, va accolto il primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo; ne consegue la cassazione della sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, in diversa composizione, che si uniformerà al principio innanzi enunciato e provvederà anche a regolare le spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo di ricorso e dichiara assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di cassazione.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 4 luglio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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